非居民政策培训 大企业和国际税务管理处 2014年9月.

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1 非居民政策培训 大企业和国际税务管理处 2014年9月

2 目录 一、居民企业和非居民企业概念 二、非居民企业所得的类型和征管范围 三、税收协定相关问题 四、日常操作中需要注意的问题
五、近期相关政策介绍

3 居民企业和非居民企业概念 2008年新企业所得税法首次在企业所得税领域引入“居民企业”、“非居民企业”概念对纳税人加以区分
根据国际惯例，判断是否属于居民企业的标准一般有：登记注册地标准、生产经营地标准、实际管理控制地标准或多标准相结合。 新企业所得税法采用登记注册地标准和实际管理控制地标准相结合的原则，将企业区分为“居民企业”和“非居民企业”。 对于在境外登记注册的企业到底是居民企业还是非居民企业，关键就要看其实际管理机构是否在中国境内。 实际管理机构在企业所得税法第二条中作出了明确的规定，是指对企业的生产经营、人员、财务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。

4 居民企业和非居民企业概念 企业所得税法第三条规定了非居民企业的有限纳税义务：
非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

5 目录 一、居民企业和非居民企业概念 二、非居民企业所得的类型和征管范围 三、税收协定相关问题 四、日常操作中需要注意的问题
五、近期相关政策介绍

6 非居民企业所得类型和征管范围 企业所得税法第三条规定了非居民企业的有限纳税义务：
非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。 非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。

7 非居民企业所得类型和征管范围 来源于中国境内的所得：《企业所得税法实施条例》
第七条　企业所得税法第三条所称来源于中国境内、境外的所得，按照以下原则确定： 　　（一）销售货物所得，按照交易活动发生地确定； 　　（二）提供劳务所得，按照劳务发生地确定； 　　（三）转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定； 　　（四）股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定； 　　（五）利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定； 　　（六）其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。 。

8 非居民企业所得类型和征管范围 扣缴方式：源泉扣缴和指定扣缴
源泉扣缴：国税发【2009】第003号《 国家税务总局关于印发<非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法>的通知 》第三条规定： 对非居民企业取得来源于中国境内的股息、红利等权益性投资收益和利息、租金、特许权使用费所得、转让财产所得以及其他所得应当缴纳的企业所得税，实行源泉扣缴，以依照有关法律规定或者合同约定对非居民企业直接负有支付相关款项义务的单位或者个人为扣缴义务人。 特许权使用费所得：企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权的使用权取得的收入 转让财产所得：企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入 其他所得：专指担保费所得。非居民企业取得来源于中国境内的担保费，应按照企业所得税法对利息所得规定的税率计算缴纳企业所得税。上述来源于中国境内的担保费，是指中国境内企业、机构或个人在借贷、买卖、货物运输、加工承揽、租赁、工程承包等经济活动中，接受非居民企业提供的担保所支付或负担的担保费或相同性质的费用。

9 非居民企业所得类型和征管范围 扣缴方式：源泉扣缴和指定扣缴
指定扣缴：企业所得税法第三十八条规定：对非居民企业在中国境内取得工程作业和劳务所得应缴纳的所得税，税务机关可以指定工程价款或者劳务费的支付人为扣缴义务人。 实施条例第一百零六条规定，可以指定扣缴义务人的情形包括：预计工程作业或者提供劳务期限不足一个纳税年度，且有证据表明不履行纳税义务的；没有办理税务登记或者临时税务登记，且未委托中国境内的代理人履行纳税义务的；未按照规定期限办理企业所得税纳税申报或者预缴申报的。 指定扣缴征收方式：按照核定利润率来征收，管理服务最低核定利润率为30%，其他劳务最低核定利润率为15%，企业所得税税率为25%。 国税发[2010]19号《国家税务总局关于印发<非居民企业所得税核定征收管理办法>》的通知

10 非居民企业所得类型和征管范围 征管范围：文件依据
国税发【2008】第120号《 国家税务总局关于调整新增企业所得税征管范围问题的通知》，国税函【2009】第050号 《国家税务总局关于明确非居民企业所得税征管范围的补充通知》 简单来说：就是源泉扣缴的按企业所得税管辖来判断，不交企业所得税的归国税，指定扣缴归国税。

11 目录 一、居民企业和非居民企业概念 二、非居民企业所得的类型和征管范围 三、税收协定相关问题 四、日常操作中需要注意的问题
五、近期相关政策介绍

12 税收协定相关问题 税收协定的查询

13 税收协定相关问题 文件依据： 国税发[2009]124号《关于印发<非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）>的通知》
国税函[2010]290号《关于<非居民享受税收协定待遇管理办法（试行）>有关问题的补充通知》 国家税务总局公告【2012】第030号《国家税务总局关于认定税收协定中“受益所有人”的公告》 国税函[2009]601号《国家税务总局 关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》

14 税收协定相关问题 居民身份证明注意点： 香港居民身份证明：
国家税务总局公告【2013】53号，税务主管机关受理香港居民申请享受《安排》待遇时，申请人为法人的，可依据香港有关当局出具的公司注册证书（副本）或商业登记证核证本，对其居民身份进行认定；申请人为个人的，可凭其香港身份证和香港居民往来内地通行证，及上一纳税年度在港的缴税单，对其居民身份进行认定。 其他国家居民身份证明： 样式可参照国税函【2009】395号文规定的标准样式。 时间要求：由税收协定缔约对方主管当局在上一公历年度开始以后出具的税收居民身份证明

15 税收协定相关问题 常设机构： 境内劳务，属于征税范围，但是根据两国或地区的税收协定常设机构条款的相应规定，仅就非居民企业在中国构成常设机构的予以征税，境内劳务不构成常设机构不予征税，此事项属于税收协定的备案事项，按税收协定的备案类提供相关资料。 常设机构的定义：一般定义：在我国境内设立的固定营业场所；承包工程和提供劳务两种情况下常设机构的判定标准：对于缔约国一方企业在缔约对方的建筑工地，建筑、装配或安装工程，或者与其有关的监督管理活动，仅在此类工地、工程或活动持续时间为六个月以上的（根据对应的协定注明的时间有可能有差别），构成常设机构；缔约国一方企业派其雇员或其雇佣的其他人员到缔约对方提供劳务，仅以任何十二个月内这些人员为从事劳务活动在对方停留连续或累计超过183天的（根据对应的协定注明的时间有可能有差别），构成常设机构。

16 税收协定相关问题 常设机构判定的要点： （1）固定的营业场所：该营业场所是实质存在的；该营业场所是相对固定的，并且在时间上具有一定的持久性；全部或部分的营业活动是通过该营业场所进行的。 （2）承包工程和提供劳务两种情况下常设机构的判定标准： 确定上述活动的起止日期，可以按其所签订的合同从实施合同（包括一切准备活动）开始之日起，至作业（包括试运行作业）全部结束交付使用之日止进行计算。凡上述活动时间持续六个月以上的(不含六个月，跨年度的应连续计算)，应视该企业在活动所在国构成常设机构。 如果缔约国企业在中国一个工地或同一工程连续承包两个及两个以上作业项目，应从第一个项目作业开始至最后完成的作业项目止计算其在中国进行工程作业的连续日期，不以每个工程作业项目分别计算。所谓为一个工地或同一工程连续承包两个及两个以上作业项目，是指在商务关系和地理上是同一整体的几个合同项目，不包括该企业承包的或者是以前承包的与本工地或工程没有关联的其他作业项目。例如一个建筑工地从商务关系和地理位置上形成不可分割的整体时，即使分别签订几个合同，该建筑工地仍为单一的整体。再如一些修建公路、挖掘运河、安装水管、铺设管道等活动，其工程作业地点是随工程进展不断改变或迁移的，虽然在某一特定地点工作时间连续未达到规定时间，但要视整体工程看是否达到构成常设机构的时间。一般来说，同一企业在同一工地上承包的项目可认为是商务关系相关联的项目。 同一企业从事的有商业相关性或连贯性的若干个项目应视为“同一项目或相关联的项目”。 以上常设机构的判定可以参考国税发【2010】75号文件。

17 目录 一、居民企业和非居民企业概念 二、非居民企业所得的类型和征管范围 三、税收协定相关问题 四、日常操作中需要注意的问题
五、近期相关政策介绍

18 合同备案法律依据：《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》（国家税务总局令【2009】第 19号令）
日常操作中需要注意的问题 对外付汇流程： 合同备案法律依据：《非居民承包工程作业和提供劳务税收管理暂行办法》（国家税务总局令【2009】第 19号令）  《国家税务总局关于印发<非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法>的通知》 （国税发【2009】第003号）规定需要办理合同备案的项目和时限（30日内） 合同备案 扣缴税款 对外支付备案 对外支付备案后续报告

19 日常操作中需要注意的问题 所得判定时注意问题： 特许权使用费所得的定义：
（一）为使用或有权使用文学、艺术或科学著作（包括电影影片、无线电或电视广播使用的胶片、磁带）的版权，任何专利、商标、设计或模型、图纸、秘密配方或秘密程序所支付的作为报酬的各种款项，或者为有关工业、商业、科学经验的信息（专有技术）所支付的作为报酬的各种款项； （二）为使用或有权使用工业、商业、科学设备所支付的作为报酬的各种款项。 同时与授权相关的技术服务也属于特许权使用费所得。 国税函[2009]507号《关于执行税收协定特许权使用费条款有关问题的通知》第五条规定： 在转让或许可专有技术使用权过程中如技术许可方派人员为该项技术的使用提供有关支持、指导等服务并收取服务费，无论是单独收取还是包括在技术价款中，均应视为特许权使用费，适用税收协定特许权使用费条款的规定。 通俗的讲就是：专有技术授权（多为生产技术）、软件使用权授权（SAP等软件）和部分会员费（区分是否需要以后享受服务还要继续付费）。

20 日常操作中需要注意的问题 所得判定时注意问题： 特许权使用合同时的注意点：
特许权使用费所得 特许权使用合同时的注意点： 收取标准按照销售额比例计提，该比例一般不能超过5%，超过5%需要与税务机关进行及时的沟通。 收取标准写按实际收取的，必须明确收取标准。

21 日常操作中需要注意的问题 所得判定时注意问题： 支付备案：付汇银行及账号，收汇银行及账号必须为实际使用的；本次付汇金额为含税金额。
操作细节问题 支付备案：付汇银行及账号，收汇银行及账号必须为实际使用的；本次付汇金额为含税金额。 工资：向同一境外公司支付多个外籍人员工资，支付币种相同时，可以合并合同备案。 利润：按年度，区分不同外方股东合同备案 外籍人员销售境内房产时，不用合同备案，直接支付备案。 剩余资产汇出的合同备案：取得国地税注销批复后。 股权转让：受让方主管税务机关办理合同备案及支付备案，且取得工商外经贸等部门批复。

22 目录 一、居民企业和非居民企业概念 二、非居民企业所得的类型和征管范围 三、税收协定相关问题 四、日常操作中需要注意的问题
五、近期相关政策介绍

23 非居民股权转让相关政策 （一）《国家税务总局关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告》 （国家税务总局公告2013年第72号）
政策解读 1、明确不适用的范围。不适用《通知》第七条（三）款：居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资 2、明确主导方。属于《通知》第七条第（一）项情形的，非居民企业转让给另一非居民企业，由于后者在境外，通常无法履行扣缴义务，因此由转让方向被转让企业所在地所得税主管税务机关备案；属于《通知》第七条第（二）项情形的，非居民企业转让给居民企业，后者既是法定扣缴义务人亦有主管税务机关，因此由受让方向其所在地所得税主管税务机关备案。

24 非居民股权转让相关政策 （一）《国家税务总局关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告》 （国家税务总局公告2013年第72号）
政策解读 3、明确备案资料。《公告》第三条规定了非居民企业股权转让适用特殊性税务处理时需要提交资料的内容，并设计了《非居民股权转让适用特殊性税务处理备案表》（以下简称《备案表》）。值得注意的是增加了“截至股权转让时，被转让企业历年的未分配利润资料”。 4、明确对未分配利润的处理。《公告》第八条规定：一是对被转让企业转让前后的未分配利润进行区分；二是对转让方和受让方不在同一国家（地区）的，被转让股权转让前的未分配利润在转让后分配的，不享受税收协定的优惠税率待遇。 　　第八条还规定，对股权转让前的股息所得税由被转让企业履行扣缴义务并到其所在地主管税务机关申报缴纳。 相比讨论稿未有突破：第八条：非居民企业发生股权转让属于《通知》第七条第（一）项情形且选择特殊性税务处理的，转让方和受让方不在同一国家或地区的，若被转让企业股权转让前的未分配利润在转让后分配给受让方的，不享受受让方所在国家（地区）与中国签订的税收协定（含税收安排）的股息减税优惠待遇，并由被转让企业按税法相关规定代扣代缴企业所得税，到其所在地所得税主管税务机关申报缴纳。只是强调税收协定优惠享受问题，而未提及转给中国投类的居民企业后，转让前的未分配利润潜在的预提所得税问题。

25 非居民股权转让相关政策 （一）《国家税务总局关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告》 （国家税务总局公告2013年第72号）
政策解读 5、明确备案程序和相关规定。《公告》对税务机关内部运转程序予以明确，并提出了完成时限。《公告》第四条规定对备案人提报的资料齐全的，税务机关要当场在《备案表》上签字盖章，并将其中一份《备案表》交备案人留存；不齐全的，不予受理，并一次性告知备案人补正，待补正后再提交。同时，第五条和第六条规定主管税务机关在受理备案30个工作日内对备案事项进行调查核实、提出处理意见，并将全部备案资料以及处理意见层报省级税务机关。并对原698号文第九项规定的由省级税务机关核准的内容应废止。 　　同时，《公告》第五条和第六条分别对属于59号文第（一）项和第（二）项的非居民企业发生股权转让适用特殊性税务处理的程序进行了明确。 此外，对59号文第（一）项中“没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化”做出明确规定，即税务机关在事后调查核实时，如发现此种股权转让情形造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，包括由应征税的国家或地区转让到按税收协定（含税收安排）不征税或低税率的国家或地区，应不予适用特殊性税务处理。

26 税收协定执行相关政策 （一）《国家税务总局关于湖北等省市国家税务局执行内地与香港税收安排股息条款涉及受益所有人案例的处理意见》（税总函〔2013〕165号） 政策解读 1、明确经营活动包括投资活动。文件规定：“持有所得据以产生的财产或权利”的投资类活动，应属于经营活动，同时强调“对于为单个项目所设立的投资公司，不能仅以此一项不利因素，否定其受益所有人身份，还要结合其他因素综合判定”。 2、提出判断控制权或处置权的方法。文件规定：一是公司章程等相关法律文件是否有授予申请人相关控制权或处置权的规定；二是申请人是否发生过相关控制或处置的行为，例如申请人作为投资公司，是否将所分得的股息用于项目投资、配股、转增股本、企业合并、收购及风险投资等资本运作活动；三是已发生的相关处置行为是否出自申请人自主做出的决定，例如申请人自身股东会或董事会决议等。

27 税收协定执行相关政策 （一）《国家税务总局关于湖北等省市国家税务局执行内地与香港税收安排股息条款涉及受益所有人案例的处理意见》（税总函〔2013〕165号） 政策解读 3、明确多个不适用单一否定因素 （1）人员配置。文件规定：分析申请人的人员配置与所得数额是否匹配时，应当着重分析和审查其人员的职责与工作实质（申请人应提供相关情况），不应仅依据人员数量及人员费用的支付与否等做出判断。 （2）“安全港”的规定。文件规定：国家税务总局公告2012年第30号第三条规定不应理解成对下列情形中申请人的受益所有人身份的否定。（一）申请人被非上市的香港居民公司100%直接或间接拥有；（二）申请人与最终控股的香港公司之间存在海外注册的公司。

28 税收协定执行相关政策 （二）《国家税务总局关于执行<内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排>有关居民身份认定问题的公告》（国家税务总局公告2013年第53号） 政策解读 1、香港居民申请享受安排待遇不需要都提供居民身份证明 香港居民申请享受安排待遇时，可依据申请人提交的由香港有关当局出具的公司注册证书（副本）或商业登记证核证本，对其居民身份进行确认。申请人为个人的，可凭其香港身份证和香港居民往来内地通行证进行确认。仅在内地税务机关对申请人身份有怀疑，并申请人提交的有关资料不足以证明其香港居民身份的，以及一些特殊情形下的申请人，可要求香港税务局开具居民身份证明。 2、明确了对内地税务机关的管理要求 第一，内地税务主管机关应向香港税务局以书面形式提出开具证明的需求； 第二，内地税务机关对香港税务局开具的香港居民身份证明应予认可。如果内地税务机关对申请人提供的居民身份证明仍有怀疑，有权对申请人身份的真实性进行审核。若发现与事实不符，可要求申请人进一步提供资料进行判定。或将情况提交税务总局，向香港税务局求证。

29 非贸易项下对外支付相关政策 （三）国家税务总局国际司对于集团内劳务的新态度
政策背景 2014年4月，中国国家税务总局（“国税总局”）向联合国《发展中国家转让定价操作手册》编制小组递交了一份建议书，其中主要就关联企业间服务费和管理服务费的相关问题结合中国税收实务提出了一些观点和建议。这是国税总局首次从实务的角度就关联企业间的服务交易问题在国际平台上提出观点，对中国税收实务具有重要指导意义。（简称四种情形） 2014年6月4日国家税务总局（“国税总局”）国际税务司司长廖体忠在华盛顿参加税务研讨会时表示，针对国外母公司向中国子公司收取的服务费，国税总局将进一步加强管理与审查，并引入六项测试对关联企业间服务费进行测试以确定是否需要进行转让定价调整。（简称六个测试）

30 非贸易项下对外支付相关政策 （三）国家税务总局国际司对于集团内劳务的新态度
具体态度：四种情形 国税总局通过举例的方式介绍了“母公司不应该向子公司收取服务费”的四种情形，具体如下： 情形1 -运用“受益方测试”时，不应仅仅考虑服务接受方的受益实质，而应从服务提供方和服务接受方两者进行综合考量。 举例: 母公司向子公司提供战略管理服务。在服务提供过程中，母公司（服务提供方）获得的收益大于子公司（服务接受方）。 国税总局的观点: 在这种情况下，母公司不应该向子公司收取服务费。

31 非贸易项下对外支付相关政策 （三）国家税务总局国际司对于集团内劳务的新态度
具体态度：四种情形 情形2 - 运用“受益方测试”时，应考虑母公司所提供的服务是否为子公司经营活动所必需。 举例:母公司会向子公司提供各种高端服务，如咨询和法律服务。从子公司的实际情况出发，这类服务并非是其日常必需的。 国税总局的观点:在这种情况下，这类服务其实是提高母公司的管理效率，因此母公司不应该向子公司收取服务费。

32 非贸易项下对外支付相关政策 （三）国家税务总局国际司对于集团内劳务的新态度
具体态度：四种情形 情形3 - 分析关联企业间服务交易时，应考虑母公司所提供的服务是否在其他关联交易中已得到补偿，即是否有“重复”。 举例:例一，母公司授权子公司使用其拥有的无形资产，并向子公司收取特许权使用费；例二，母公司为子公司提供采购支持协助其获得较低的原材料采购价格，但同时子公司将原材料进行加工生产后按照成本加成的方式又销售至母公司。 国税总局的观点:例一，母公司不应该再向子公司收取与该无形资产相关的技术服务费，因为相关收益母公司已通过特许权使用费的形式获得补偿；例二，母公司作为低价原材料的受益方，不应该再要求子公司就其提供的采购支持服务再支付服务费。

33 非贸易项下对外支付相关政策 （三）国家税务总局国际司对于集团内劳务的新态度
具体态度：四种情形 情形4 - 国税总局认为《经合组织转让定价指南》（2010年）中对“股东活动（shareholder activities）”的定义过于狭窄。 举例:跨国集团在发展中国家设立的子公司往往在当地都有管理团队，仅仅是按照授权程序上的规定，子公司会需要母公司在管理决策上给予批准。 国税总局的观点:母公司向子公司提供的这类批准（可以被视为管理服务），应属于股东活动的一种。母公司不应该向子公司收取服务费 概括来讲，国税总局对于情形一、情形二和情形四的判断都是基于“受益方测试”，判断谁是真正的受益方；而对于情形三的判断是基于服务费的收取是否具备合理的基础。

34 非贸易项下对外支付相关政策 （三）国家税务总局国际司对于集团内劳务的新态度
具体态度：六项测试 国税总局将通过受益方测试、需求方测试、重复性测试、价值创造测试、补偿性测试和真实性测试对关联企业间服务费的合理性进行分析与判定。

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