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第一部分：关于所得税会计中会计与税收处理不同造成资产、负债账面价值与计税基础的差异
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所得税会计的特点 企业会计准则规定： 资产、负债按企业会计准则确定的账面价值与按税法规定的计税基础比较，两者差额分别为 “应纳税暂时性差异”
企业应采用资产负债表债务法核算所得税 资产、负债按企业会计准则确定的账面价值与按税法规定的计税基础比较，两者差额分别为 “应纳税暂时性差异” “可抵扣暂时性差异” 和 递延所得税负债 递延所得税资产
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暂时性差异产生于以下几种情况 资产账面价大于计税基础，形成应纳税暂时性差异 负债账面价小于计税基础，产生应纳税暂时性差异
资产的账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异 负债账面价值大于计税基础，产生可抵扣暂时性差异
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举例说明资产的计税基础及差异 固定资产 取得时，入账价值=计税基础 后续计量，产生差异： 会计账面价值=实际成本-累计折旧-固定资产减值准备
税收（计税基础）：实际成本-税收累计折旧
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举例说明资产的计税基础及差异 差异来自于： 会计：四种方法 折旧方法 税收：直线法 会计：企业确定 折旧年限 税收：税法规定 会计：扣除
固定资产减值准备 税收：不允许扣除
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举例说明资产的计税基础及差异 “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
举例：2006年12月取得固定资产，原价300万元，10年，会计上直线法，税法规定双倍余额递减法。2008年12月31日，估计可收回金额为220万元。 分析：2008年12月31日 账面价值=300－30×2－20=220（万元） 计税基础=300－300×20%－240×20%=192（万） “应纳税暂时性差异” [ 账面价＞计税基础 ] 递延所得税负债
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举例说明资产的计税基础及差异 形成： “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产
举例：2005年购入固定资产300万元，会计估计10年。税法规定20年，会计与税法均采用直线法计提折旧，净残值为0，2006年按12个月计提折旧。 2006年末 账面价值=300－300 ÷ 10=270（万元） 2006年末 计税基础=300－300 ÷ 20=285（万元） [ 资产账面价值＜计税基础 ] 形成： “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产
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举例说明资产的计税基础及差异 无形资产 初始确认，入账价值与计税基础不存在差异 后续计量产生差异 寿命确定的
账面价值=实际成本－会计累计摊销－无形资产减值准备 寿命不确定的 账面价值=实际成本－无形资产减值准备 计税基础= 实际成本－税收累计摊销
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举例说明资产的计税基础及差异 税法规定： 研发支出按150%加计扣除 差异来自于： 第一，是否需摊销 第二，无形资产减值准备的提取
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举例说明资产的计税基础及差异 “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
举例：研发支出共1000万元。其中，研究阶段200万元，开发阶段符合资本化前200万元，符合资本化后600万元。税法规定研发支出按150%加计扣除。 分析：无形资产 账面价值=1000－200 － 200=600（万元） 计税基础=0 [ 税前扣除1000×150%=1500万元] [ 账面价值＞计税基础 ] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
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举例说明资产的计税基础及差异 “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
举例：2006年1月1日取得无形资产，成本600万元。根据判断，无法合理预计为企业带来经济利益的期限，为使用寿命不确定的无形资产。2006年12月31日经测试未发生减值。税法规定按10年摊销。 ①无形资产账面价值=600（万元） [ 使用寿命不确定 ] ②无形资产计税基础=600 －600 ÷10=540（万元） [ 资产账面价值＞计税基础 ] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
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举例说明资产的计税基础及差异 以公允价值计量，其变动计入当期损益的金融资产 账面价值=公允价值 计税基础=取得成本
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举例说明资产的计税基础及差异 “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
举例：2006年10月20日，A公司取得一项权益性投资，价800万元，作为交易性金融资产核算。2006年12月31日，市价880万。 ①企业会计准则规定，每个期末应以公允价值计量，则2006年12月31日会计账面价值应=880万元 ②税法规定：公允价值变动不计入应纳税所得额，其计税基础=800万元 [ 账面价值880万元＞计税基础 ] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
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举例说明资产的计税基础及差异 “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
举例：2006年11月8日，甲公司取得一项基金投资，成本为600万元。2006年12月31日，市价为630万元。税法规定：公允价值变动不计入应纳税所得额。 ①会计准则规定 账面价值=630万元 ②税法规定 计税基础=600万元 [ 账面价值630万元＞计税基础6 00万元] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
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举例说明资产的计税基础及差异 其他资产 投资性房地产（采用公允价值模式计量） 会计账面价值：公允价值 税收计税基础：以历史成本为基础
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举例说明资产的计税基础及差异 “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
举例：2006年1月1日，A公司将房屋建筑物转为对外出租，成本300万元，预计使用20年。转为投资性房地产之前，已使用4年。直线法计提折旧，净残值为零。采用公允价值进行后续计量。2006年12月31日，公允价值为360万元。 分析：①账面价值=360万元 [ 公允价值] ②税收计税基础=300 －300 ÷20 ×5=225万元 [ 账面价值360万元＞计税基础225万元] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债
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举例说明资产的计税基础及差异 其他计提了减值准备的各项资产。税法规定：资产的减值在转化为实质损失之前，不允许税前抵扣。
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举例说明资产的计税基础及差异 “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产
举例：文利公司2006年购入原材料成本为2000万元，2006年资产负债表日，估计材料可变现净值为1600万元。计提存货跌价准备为400万元（2000－1600）则： ①账面价值= =1600万元 ②计税基础=2000万元 [ 税法认为未转化为实质损失] [ 账面价值1600万元＜计税基础2000万元] 形成： “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产
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举例说明资产的计税基础及差异 “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产
举例：2006年12月31日应收账款余额为3000万元，计提坏账准备300万元。税法规定：只允许按照应收账款账面余额的5 ‰计提的坏账准备税前抵扣，即：3000 ×5 ‰=15万元。2006年资产负债表日： ①账面价值= =2700万元 ②税收计税基础=3000 －3000 ×5 ‰=2985万元 [ 资产账面价值2700万元＜计税基础2985万元] “可抵扣暂时性差异” 形成： 递延所得税资产
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举例说明负债的计税基础及差异 企业因销售商品提供售后服务确认的预计负债 会计准则规定：在销售当期确认为费用，同时确认预计负债
借：销售费用 贷：预计负债 税法规定：实际发生时税前抵扣
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举例说明负债的计税基础及差异 举例：甲企业2006年因销售产品承诺提供3年售后服务，在当年任务表中确认200万元销售费用，当年未发生任何保修服务。 2006年12月31日资产负债表中： ①预计负债账面价值：200万元 ②税法规定：在实际发生时才允许税前抵扣，该项负债的计税基础=账面价值－未来期间计算应纳税所得额时按税法规 定可予抵扣的金额 =200－200=0
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举例说明负债的计税基础及差异 [负债账面价值200万元＞计税基础0] 形成： “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产
![举例说明负债的计税基础及差异 [负债账面价值200万元＞计税基础0] 形成： 可抵扣暂时性差异 递延所得税资产](http://slidesplayer.com/slide/11193956/60/images/22/%E4%B8%BE%E4%BE%8B%E8%AF%B4%E6%98%8E%E8%B4%9F%E5%80%BA%E7%9A%84%E8%AE%A1%E7%A8%8E%E5%9F%BA%E7%A1%80%E5%8F%8A%E5%B7%AE%E5%BC%82+%5B%E8%B4%9F%E5%80%BA%E8%B4%A6%E9%9D%A2%E4%BB%B7%E5%80%BC200%E4%B8%87%E5%85%83%EF%BC%9E%E8%AE%A1%E7%A8%8E%E5%9F%BA%E7%A1%800%5D+%E5%BD%A2%E6%88%90%EF%BC%9A+%E5%8F%AF%E6%8A%B5%E6%89%A3%E6%9A%82%E6%97%B6%E6%80%A7%E5%B7%AE%E5%BC%82+%E9%80%92%E5%BB%B6%E6%89%80%E5%BE%97%E7%A8%8E%E8%B5%84%E4%BA%A7.jpg "举例说明负债的计税基础及差异 [负债账面价值200万元＞计税基础0] 形成： 可抵扣暂时性差异 递延所得税资产")
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举例说明负债的计税基础及差异 预收账款 会计将收到客户预付的款项确认为负债，税法中对于收入确认原则与会计规定相同，此时， 计税基础=账面价值
如果会计上不符合收入条件，但税法规定应计入当期应纳税所得额时，则 负债计税基础=账面价值——未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额
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举例说明负债的计税基础及差异 举例：A公司于2006年12月20日收到客户一笔预付款1000万元，不符合收入，作为预收账款核算[ ]。假定按税法规定，该项款项应计入当期应纳税所得额计算交纳所得税。那么，未来全部可以抵扣 借：银行存款 贷：预收账款
![举例说明负债的计税基础及差异 举例：A公司于2006年12月20日收到客户一笔预付款1000万元，不符合收入，作为预收账款核算[ ]。假定按税法规定，该项款项应计入当期应纳税所得额计算交纳所得税。那么，未来全部可以抵扣.](http://slidesplayer.com/slide/11193956/60/images/24/%E4%B8%BE%E4%BE%8B%E8%AF%B4%E6%98%8E%E8%B4%9F%E5%80%BA%E7%9A%84%E8%AE%A1%E7%A8%8E%E5%9F%BA%E7%A1%80%E5%8F%8A%E5%B7%AE%E5%BC%82+%E4%B8%BE%E4%BE%8B%EF%BC%9AA%E5%85%AC%E5%8F%B8%E4%BA%8E2006%E5%B9%B412%E6%9C%8820%E6%97%A5%E6%94%B6%E5%88%B0%E5%AE%A2%E6%88%B7%E4%B8%80%E7%AC%94%E9%A2%84%E4%BB%98%E6%AC%BE1000%E4%B8%87%E5%85%83%EF%BC%8C%E4%B8%8D%E7%AC%A6%E5%90%88%E6%94%B6%E5%85%A5%EF%BC%8C%E4%BD%9C%E4%B8%BA%E9%A2%84%E6%94%B6%E8%B4%A6%E6%AC%BE%E6%A0%B8%E7%AE%97%5B+%5D%E3%80%82%E5%81%87%E5%AE%9A%E6%8C%89%E7%A8%8E%E6%B3%95%E8%A7%84%E5%AE%9A%EF%BC%8C%E8%AF%A5%E9%A1%B9%E6%AC%BE%E9%A1%B9%E5%BA%94%E8%AE%A1%E5%85%A5%E5%BD%93%E6%9C%9F%E5%BA%94%E7%BA%B3%E7%A8%8E%E6%89%80%E5%BE%97%E9%A2%9D%E8%AE%A1%E7%AE%97%E4%BA%A4%E7%BA%B3%E6%89%80%E5%BE%97%E7%A8%8E%E3%80%82%E9%82%A3%E4%B9%88%EF%BC%8C%E6%9C%AA%E6%9D%A5%E5%85%A8%E9%83%A8%E5%8F%AF%E4%BB%A5%E6%8A%B5%E6%89%A3..jpg "借：银行存款 贷：预收账款")
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举例说明负债的计税基础及差异 “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产 ①该项预收账款2006年12月31日资产负债表中账面价值 =1000万元
①该项预收账款2006年12月31日资产负债表中账面价值 =1000万元 ②该项预收账款计税基础= 账面价值1000万元－未来期间应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣 金额1000万元=0 [ 负债账面价值1000万元＞负债计税基础0] “可抵扣暂时性差异” 形成： 递延所得税资产
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举例说明负债的计税基础及差异 应付职工薪酬 会计准则规定：薪酬应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。
税法规定：外资企业可税前列支，内资企业按一定标准计算可税前扣除。
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举例说明负债的计税基础及差异 举例：某内资企业2006年12月计入成本费用的职工工资总额为1600万元，至2006年12月31日尚未支付。按税法规定可予税前扣除的金额为1200万元，差额400万元为永久性差异，当期发生当期调整，以后期间不能再税前扣除。
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举例说明负债的计税基础及差异 ①账面价值=1600万元
②计税基础= 账面价值1600万元－未来期间应纳税所得额时按税法规定可予抵扣 金额0=1600万元 [ 因为都已在当期抵扣 ] [ 账面价值=计税基础 ] 不形成暂时性差异
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举例说明负债的计税基础及差异 其他负债，如罚款和滞纳金：均当期调整，不形成差异 [ 永久性差异 ]
![举例说明负债的计税基础及差异 其他负债，如罚款和滞纳金：均当期调整，不形成差异 [ 永久性差异 ]](http://slidesplayer.com/slide/11193956/60/images/29/%E4%B8%BE%E4%BE%8B%E8%AF%B4%E6%98%8E%E8%B4%9F%E5%80%BA%E7%9A%84%E8%AE%A1%E7%A8%8E%E5%9F%BA%E7%A1%80%E5%8F%8A%E5%B7%AE%E5%BC%82+%E5%85%B6%E4%BB%96%E8%B4%9F%E5%80%BA%EF%BC%8C%E5%A6%82%E7%BD%9A%E6%AC%BE%E5%92%8C%E6%BB%9E%E7%BA%B3%E9%87%91%EF%BC%9A%E5%9D%87%E5%BD%93%E6%9C%9F%E8%B0%83%E6%95%B4%EF%BC%8C%E4%B8%8D%E5%BD%A2%E6%88%90%E5%B7%AE%E5%BC%82+%5B+%E6%B0%B8%E4%B9%85%E6%80%A7%E5%B7%AE%E5%BC%82+%5D.jpg "举例说明负债的计税基础及差异 其他负债，如罚款和滞纳金：均当期调整，不形成差异 [ 永久性差异 ]")
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举例说明负债的计税基础及差异 总结 资产账面价值大于计税基础： 产生应纳税暂时性差异[ 递延所得税负债 ] 负债账面价值小于计税基础：
资产账面价值小于计税基础： 产生可抵扣暂时性差异[ 递延所得税资产 ] 负债账面价值大于计税基础：
![举例说明负债的计税基础及差异 总结 资产账面价值大于计税基础： 产生应纳税暂时性差异[ 递延所得税负债 ] 负债账面价值小于计税基础：](http://slidesplayer.com/slide/11193956/60/images/30/%E4%B8%BE%E4%BE%8B%E8%AF%B4%E6%98%8E%E8%B4%9F%E5%80%BA%E7%9A%84%E8%AE%A1%E7%A8%8E%E5%9F%BA%E7%A1%80%E5%8F%8A%E5%B7%AE%E5%BC%82+%E6%80%BB%E7%BB%93+%E8%B5%84%E4%BA%A7%E8%B4%A6%E9%9D%A2%E4%BB%B7%E5%80%BC%E5%A4%A7%E4%BA%8E%E8%AE%A1%E7%A8%8E%E5%9F%BA%E7%A1%80%EF%BC%9A+%E4%BA%A7%E7%94%9F%E5%BA%94%E7%BA%B3%E7%A8%8E%E6%9A%82%E6%97%B6%E6%80%A7%E5%B7%AE%E5%BC%82%5B+%E9%80%92%E5%BB%B6%E6%89%80%E5%BE%97%E7%A8%8E%E8%B4%9F%E5%80%BA+%5D+%E8%B4%9F%E5%80%BA%E8%B4%A6%E9%9D%A2%E4%BB%B7%E5%80%BC%E5%B0%8F%E4%BA%8E%E8%AE%A1%E7%A8%8E%E5%9F%BA%E7%A1%80%EF%BC%9A.jpg "资产账面价值小于计税基础： 产生可抵扣暂时性差异[ 递延所得税资产 ] 负债账面价值大于计税基础：")
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所得税费用计算 利润表中的所得税费用由两部分组成： 当期所得税和递延所得税 所得税费用=当期所得税＋递延所得税
应交所得税=应纳税所得额×所得税税率 当期应交所得税 税法上的利润
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所得税费用计算 应纳税所得额=会计利润＋纳税调整增加额－纳税 调整减少额
应纳税所得额=会计利润＋纳税调整增加额－纳税 调整减少额 递延所得税=当期递延所得税负债的增加＋当期递 延所得税资产的减少－当期递延所得 税负债的减少－当期递延所得税资产 的增加
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综合举例 A公司2007年度利润表中利润总额为1200万元，所得税率为25%。2007年发生的有关交易或事项中，会计处理与税收处理存在的差别有： （1）2007年1月2日开始计提折旧0的一项固定资产，成本为600万元，使用年限为10年，净残值为零。会计按双倍余额递减法计提折旧，税收按直线法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。 （2）向关联企业提供现金捐赠200万元。
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综合举例 （3）当年发生研发支出500万元，较上年度增长20%，其中300万元资本化计入无形资产成本。税法规定按该企业的情况，可按实际发生研发支出的150%加计扣除。其中符合资本化后发生的支出为300万元，假定所开发无形资产于期未达到预定可使用状态。 （4）应付违反环保法规定罚款100万元。 （5）期末对持有的存货计提了30万元的存货跌价准备。
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综合举例 要求： 1、计算2007年度当期应交所得税 应纳税所得税= 应交所得税额= 2、计算2007年度递延所得税
该公司2007年资产负债表相关项目金额及其计税基础如下表：
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综合举例 递延所得税费用= 项目 账面价值 计税基础 差异 应纳税 暂时性差异 可抵扣 存货 8,000,000 8,300,000
固定资产： 固定资产原价 6,000,000 减：累计折扣 1,200,000 600,000 减：固定资产减值准备 固定资产账面价值 4,800,000 5,400,000 无形资产 3,000,000 其他应付款 1,000,000 总计 递延所得税费用=
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综合举例 3、计算所得税费用，并编制会计分录。 所得税费用= 会计分录：
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综合举例 假定A公司2008年当期应交所得税为4620000元，资产负债表中有关资产、负债的账面价值与计税基础相关资料如下表： 项目
差异 应纳税 暂时性差异 可抵扣 存货 16,000,000 16,800,000 固定资产： 固定资产原价 6,000,000 减：累计折旧 2,160,000 1,200,000 减：固定资产减值准备 200,000 固定资产账面价值 3,640,000 4,800,000 无形资产 2,700,000 预计负债 1,000,000 总计
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综合举例 1、当期应交所得税为： 2、当期递延所得税 （1）期末递延所得税负债 期初递延所得税负债 递延所得税负债减少
（2）期末递延所得税资产 期初递延所得税资产 递延所得税资产增加 递延所得税费用= 3、计算所得税费用 所得税费用= 会计分录：
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