第十章 舞弊审计 杨清香 华中科技大学 华中科技大学.

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1 第十章 舞弊审计 杨清香 华中科技大学 华中科技大学

2 第一节 舞弊概述 第二节 识别和评估舞弊风险 第三节 应对舞弊风险 第四节 几个具体舞弊风险领域 华中科技大学

3 识别公司治理和降低舞弊风险的其他控制因素； 确定针对已识别舞弊风险的应对措施； 识别财务报表中的几个具体舞弊风险领域。
学习目标: 界定并区分欺诈性财务报告和侵吞资产； 描述舞弊的三角理论和识别舞弊的条件； 了解和评估源自舞弊的重大错报风险； 识别公司治理和降低舞弊风险的其他控制因素； 确定针对已识别舞弊风险的应对措施； 识别财务报表中的几个具体舞弊风险领域。 华中科技大学

4 重难点: 识别财务报表审计中舞弊的类型； 识别舞弊发生的三因素； 治理层、管理层和CPA对舞弊的责任； 发现舞弊对审计的影响。 华中科技大学

5 第一节 舞弊风险 一、舞弊的含义 二、舞弊的类型 三、舞弊的条件 四、对舞弊的责任 华中科技大学

6 一、舞弊的含义 在财务报表审计环境中，舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。
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7 二、舞弊的类型 在财务报表审计中，CPA通常只关注以下两类舞弊行为： 1.侵占资产 2.欺诈性财务报告 华中科技大学

8 使被审单位对未收到的商品或未接受的劳务付款； 将被审单位资产挪为私用。
1.侵占资产 侵占资产的方式： 贪污收到的款项； 盗窃实物资产或无形资产； 使被审单位对未收到的商品或未接受的劳务付款； 将被审单位资产挪为私用。 国有资产 华中科技大学

9 管理层可能通过下列方式编制欺诈性财务报告： 对财务报表所依据的会计记录或支持性文件进行操纵、弄虚作假（包括伪造）或篡改；
2.欺诈性财务报告 管理层可能通过下列方式编制欺诈性财务报告： 对财务报表所依据的会计记录或支持性文件进行操纵、弄虚作假（包括伪造）或篡改； 在财务报表中错误表达或故意遗漏事项、交易或其他重要信息； 故意地错误使用与金额、分类、列报或披露相关的会计准则。 华中科技大学

10 美国特许舞弊审查师学会（ACFE）对在1997-2002年上半年的663个舞弊案件的调查结果显示：
单位:美元 项目名称 舞弊 腐败 挪用资产 虚假财务报表 所占比例 85.7% 12.8% 5.1% 给公司造成的平均损失 80000 530000

11 三、舞弊的条件 舞弊 舞弊动因理论: 冰山理论 三角理论 GONE理论 风险因子理论 压力: 经济压力 工作压力 生活习惯 借口 机会
动机或压力 舞弊 压力: 经济压力 工作压力 生活习惯

12 四、对舞弊的责任 1.治理层和管理层对舞弊的责任 对防止或发现舞弊负主要责任。 2.CPA对舞弊的责任
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13 因此 3. CPA发现舞弊的能力取决于 (1)舞弊者实施舞弊的技巧； (2)舞弊者操纵会计记录的频率和范围；
(3)舞弊者操纵的每笔金额的大小； (4)舞弊者在被审计单位的职位级别； (5)串通舞弊的程度 ； 因此 华中科技大学

14 如果在完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报，特别是串通舞弊或伪造文件记录导致的重大错报，并不必然表明注册会计师没有遵循审计准则。
注册会计师是否按照审计准则的规定实施了审计工作，取决于其是否根据具体情况实施了审计程序，是否获取了充分、适当的审计证据，以及是否根据证据评价结果出具了恰当的审计报告。 华中科技大学

15 第二节 识别和评估舞弊风险 一、识别舞弊风险的信息来源 二、识别和评估舞弊导致的重大错报风险 三、了解内部控制以识别舞弊风险 华中科技大学

16 在识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险时，CPA应当识别和评估舞弊导致的重大错报风险。
因舞弊导致的重大错报风险属于特别风险。 华中科技大学

17 一、识别舞弊风险的信息来源 询问 舞弊风险因素 分析程序 其他信息 项目组讨论 管理层声明书 华中科技大学

18 二、识别和评估舞弊导致的重大错报风险 实施风险评估程序获取的信息，并考虑各类交易、账户余额、列报，以识别舞弊风险；
评估舞弊风险应考虑如下因素： 实施风险评估程序获取的信息，并考虑各类交易、账户余额、列报，以识别舞弊风险； 将识别的风险与认定层次可能发生错报的领域相联系； 识别的风险是否重大； 识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。 华中科技大学

19 三、了解内部控制以识别舞弊风险 CPA应当了解管理层为防止或发现舞弊而设计、实施的内部控制，以进一步了解舞弊风险因素及管理层对舞弊风险的态度。 华中科技大学

20 第三节 应对舞弊风险 一、改变总体审计策略 二、设计和实施应对舞弊导致的认定 层次的重大错报风险程序 三、设计和实施应对管理层凌驾于控
第三节 应对舞弊风险 一、改变总体审计策略 二、设计和实施应对舞弊导致的认定 层次的重大错报风险程序 三、设计和实施应对管理层凌驾于控 制之上的风险的审计程序 四、修正风险评估程序 华中科技大学

21 一、改变总体审计策略 ⑴考虑人员的适当分派和督导； ⑵评价被审单位会计政策的选择和运用用；
⑶在选择进一步审计程序的性质、时间和范围时，增加审计程序的不可预见性。 华中科技大学

22 二、识别和实施应对舞弊导致的 认定层次的重大错报风险的审计程序
二、识别和实施应对舞弊导致的 认定层次的重大错报风险的审计程序 (1)改变拟实施审计程序的性质，以获取更为可靠、相关的审计证据，或获取其他佐证性信息； (2)改变实质性程序的时间,包括在期末或接近期末实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于整个本期的交易事项实施测试； (3)改变审计程序的范围,包括扩大样本规模，采用更详细的数据实施分析程序等。 华中科技大学

23 三、设计和实施应对管理层 凌驾于控制之上的风险的审计程序
三、设计和实施应对管理层 凌驾于控制之上的风险的审计程序 1.管理层凌驾于控制之上实施舞弊的手段 2.应对管理层凌驾风险的审计程序 华中科技大学

24 编制虚假的会计分录，特别是在临近会计期末时； 滥用或随意变更会计政策； 不恰当地调整会计估计所依据的假设及改变原先作出的判断；
1.管理层凌驾于控制之上实施舞弊的手段 编制虚假的会计分录，特别是在临近会计期末时； 滥用或随意变更会计政策； 不恰当地调整会计估计所依据的假设及改变原先作出的判断； 故意漏记、提前确认或推迟确认报告期内发生的交易或事项； 隐瞒可能影响财务报表金额的事实； 构造复杂的交易以歪曲财务状况或经营成果； 篡改与重大或异常交易相关的会计记录和交易条款。 华中科技大学

25 ⑴看会计确认，即检查会计分录和其他调整，寻找源自舞弊的可能错报的证据； ⑵看会计估计，即检查会计估计确认是否存在偏见；
2.应对管理层凌驾风险的审计程序 ⑴看会计确认，即检查会计分录和其他调整，寻找源自舞弊的可能错报的证据； ⑵看会计估计，即检查会计估计确认是否存在偏见； ⑶看有无合理的商业目的，即评价经营基本原理，识别重大异常交易。 华中科技大学

26 四、修正风险评估程序 CPA应当就源自舞弊的重大错报风险的评估持续地贯穿于审计整个过程，并与其他风险评估程序协调一致。 华中科技大学

27 (1)重新评估舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评估的结果对审计程序的性质、时间和范围的影响；
发现舞弊对CPA应采取的措施: (1)重新评估舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评估的结果对审计程序的性质、时间和范围的影响； (2)重新考虑此前获取的审计证据的可靠性，包括管理层声明的完整性和可信性，以及作为审计证据的文件和会计记录的真实性，并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊的可能性。 华中科技大学

28 第四节 几个具体舞弊风险领域 一、收入和应收账款的舞弊风险 二、存货的舞弊风险 三、采购和应付账款的舞弊风险 四、其他领域的舞弊风险
第四节 几个具体舞弊风险领域 一、收入和应收账款的舞弊风险 二、存货的舞弊风险 三、采购和应付账款的舞弊风险 四、其他领域的舞弊风险 华中科技大学

29 一、收入和应收账款的舞弊风险 1.针对收入的欺诈性财务报告风险 审计师应当在大多数审计中将收入的确认确定为一个舞弊风险（收入舞弊假设）。
收入操纵的三种典型的做法是： 虚构收入(最常见的形式) 提前确认收入 收入调节操纵 开单持有(bill-and-hold) 涉及修改销售协议条款的单方协议 华中科技大学

30 存在许多潜在的警示信号或征兆暗示着收入舞弊。其中最有用的是： 分析程序 文件偏误
2．收入舞弊的预警信号 存在许多潜在的警示信号或征兆暗示着收入舞弊。其中最有用的是： 分析程序 文件偏误 华中科技大学

31 典型的现金挪用涉及不记录销售并伴随调整客户应收账款来隐瞒这一盗窃行为。 (1)不记录销售 (2)销售记录后的现金收入盗窃
3．涉及收入的收款挪用 典型的现金挪用涉及不记录销售并伴随调整客户应收账款来隐瞒这一盗窃行为。 (1)不记录销售 (2)销售记录后的现金收入盗窃 确认销售退回或折让； 注销客户的应收账款； 截留挪用(lapping)。 华中科技大学

32 二、存货的舞弊风险 1．针对存货的欺诈性财务报告风险 虚构存货已经成为几个主要欺诈性财务报告案件的核心问题。
在许多涉及虚构存货的案件中，审计师都是预先通知了被审计单位他们要进行测试的存货存放地点。结果是被审计单位可以轻而易举地将存货从其他存货地点转移至被测试的存放地点。 华中科技大学

33 与涉及应收账款的舞弊类似，可以用分析程序来侦查存货舞弊。其中，毛利率和存货周转率通常更有助于发现存货舞弊。
2．存货舞弊的预警信号 与涉及应收账款的舞弊类似，可以用分析程序来侦查存货舞弊。其中，毛利率和存货周转率通常更有助于发现存货舞弊。 华中科技大学

34 三、采购和应付账款的舞弊风险 1．针对应付账款的欺诈性财务报告风险
通常，很多公司可能会竭力低估应付账款并高估利润，这可能通过延迟到下一期记录应付账款或记录虚构应付账款减少来实现。 CPA可以通过检查预先连续编号的验收报告和执行分析程序来发现这一舞弊。此外，对于签订了复杂协议问题，CPA需认真阅读客户与其供应商之间的协议，研究其交易实质来识别舞弊。 华中科技大学

35 采购领域中最常见的舞弊是向虚构的供应商付款和把现金存入虚构的账户。
2．采购与付款循环中的资产侵吞 采购领域中最常见的舞弊是向虚构的供应商付款和把现金存入虚构的账户。 在其它资产侵吞案件中，可能是应付账款职员或其他员工盗窃了签发给合法供应商的支票，再将购买者的支付信息传递给供应商。 华中科技大学

36 四、其他领域的舞弊风险 1．固定资产 公司可能将修理或其他经营性支出资本化为固定资产。
考虑到固定资产的价值和可交换性，固定资产也一样可能成为盗窃目标。对于那些方便携带（如笔记本电脑）的固定资产来说更是如此。 华中科技大学

37 很多公司都可能通过记录过多的存货人工成本来高估存货和收益。 涉及资产侵吞的工资舞弊有两个主要舞弊领域：
2．工资费用 很多公司都可能通过记录过多的存货人工成本来高估存货和收益。 涉及资产侵吞的工资舞弊有两个主要舞弊领域： 虚构员工—人力资源部和工资职能部门的分离 高估具体员工的工作工时—利用打卡钟或核准工资工时 华中科技大学

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