第五章 非流动资产 ◆投资性房地产 ◆长期股权投资 ◆固定资产 ◆无形资产及其他资产

第一节 投资性房地产 一、投资性房地产的定义及特征 投资性房地产，指为赚取租金或资本增值、 或者两者兼有而持有的房地产。 第一节 投资性房地产 一、投资性房地产的定义及特征 投资性房地产，指为赚取租金或资本增值、 或者两者兼有而持有的房地产。 特征（1）是一种经营性活动； （2）在用途、状态、目的等方面有别于作为生产经营橙色的翻斗车和用于销售的房地产； （3）后续计量有两种模式：成本或公允价值；

二、投资性房地产范围 主要包括：已出租的土地使用权；长期持有并准备增值后转让的土地使用权；企业拥有并已出租的建筑物。 不属于投资性房地产：自用房地产，即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产；作为存货的房地产。

三、投资性房地产的确认和初始计量 （一）投资性房地产的确认 首先满足定义，其次同时满足两个条件： 1、与该投资性房地产相关的经济利益很可能 流入企业； 2、该投资性房地产的成本能够可靠计量。 （二）投资性房地产的初始计量 应当按照成本进行初始计量

1、外购投资性房地产 外购的投资性房地产的成本：购买价格、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。 只有当外购的房地产的同时用于对外出租、或用于资本增值，才能作为投资性房地产。购入先自用，以后改为出租、或用于资本增值的，先作为固定资产或无形资产，租赁日开始或用于资本增值开始，从固定资产或无形资产转为投资性房地产。

成本计量模式下： 借：投资性房地产 贷：银行存款 公允价值计量模式下： “投资性房地产”下设——成本、公允价值变动 借：投资性房地产——成本 贷：贷：银行存款

2、自行建造 自行建造投资性房地产的成本：由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。包括：土地开发费用、建筑成本、安装成本、应予资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。 自行建造房地产的同时用于对外出租、或用于资本增值，才能作为投资性房地产。自行建造先自用，以后改为出租、或用于资本增值的，先作为固定资产或无形资产，租赁日开始或用于资本增值开始，从固定资产或无形资产转为投资性房地产。

外购或自行建造（成本计量模式） 借：投资性房地产——成本 贷：银行存款（在建工程、开发产品） 借：投资性房地产——已出租土地使用权 贷：无形资产——土地使用权

（三）与投资性房地产有关的后续支出 1、资本化的后续支出 借：在建工程 投资性房地产累计折旧（摊销） 贷：投资性房地产 贷：银行存款 借：投资性房地产 贷：在建工程

2、费用化的后续支出 与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，在发生时计入当期损益。 借：管理费用 贷：银行存款

四. 投资性房地产的后续计量 计量模式：成本 公允价值 同一企业只能采用一种模式对投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

(一)采用成本计量模式进行后续计量的投资性房地产 1、外购或自行建造 借：投资性房地产 （实际成本） 贷：银行存款（在建工程、） 2、按月计提折旧（出租） 借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（摊销） 3、取得租金 借：银行存款 贷：其他业务收入 4、减值 借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备

（二）公允价值计量模式进行后续计量的投资性房地产 1.采用公允价值模式的前提 同时满足两个条件： （1）投资性房地产所在地区有活跃的房地产交易市场； （2）企业能够从活跃的房地产交易市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出合理估计。

2.公允价值模式进行后续计量的会计处理 （1）外购或自行建造——按实际成本 借：投资性房地产——成本 贷:银行存款（或：生产成本） （2）不计提折旧

（3）资产负债表日以公允价值为基础调整其账面价 值，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。 公允价值高于账面价值： 借：投资性房地产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益 公允价值低于账面价值： 借：公允价值变动损益 贷：投资性房地产——公允价值变动 （4）取得租金收入 借：银行存款 贷：其他业务收入

五、投资性房地产后续计量模式变更 计量模式一经确定不得随意变更 公允模式 ≯成本模式 成本模式→公允模式（作为会计政策变更） 借：投资性房地产——成本 投资性房地产累计折旧（摊销） 贷：投资性房地产 利润分配——未分配利润 盈余公积

六、投资性房地产的转换和处置 （一）房地产的转换 1、房地产的转换形式及转换日 企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，满足下列条 件之 一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换 为投资性房地产： （1）投资性房地产开始自用。转换日为房地产达到自用状 态，企业开始将其用于生产经营的日期； （2）作为存货的房地产，改为出租。转换日为房地产租赁开 始日。租赁开始日，指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日 期； （3）自用建筑物和土地使用权停止自用，改为出租，转换日 为租赁开始日； 　（4）自用土地使用权停止自用改用于资本增值。转换日为自 用土地使用权停止自用后，确定用于资本增值的日期。

2、房地产转换的会计处理 （1）成本模式下的转换 a.采用成本模式后续计量的投资性房地产转为自用房地 产。 借：固定资产（转换日的账面余额） 投资性房地产累计折旧（摊销） 贷：投资性房地产 累计折旧 如果计提有减值准备 借：投资性房地产减值准备 贷：固定资产减值准备（无形资产减值准备）

b.作为存货的房地产转换为采用成本计量的投资性房地产 借：投资性房地产（转换日的账面价值） 贷：开发产品 c.自用建筑物和土地使用权转换为采用成本计量的投资性房地产 借：投资性房地产（转换日的账面余额） 累计折旧（已计提折旧） 贷：固定资产（转换日的账面余额） 投资性房地产累计折旧（摊销） （已计提折旧）

（2）公允价值模式下的转换 a.采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为 自用房地产 借：固定资产（或无形资产）（转换日公允价值） 贷 ：投资性房地产——成本 ——（公允价值变动，或借记） 公允价值变动损益（或借记）

b.作为存货的房地产转换为采用公允价值计量的投资性房地产 借：投资性房地产-成本（转换日公允价值） 存货跌价准备（已计提跌价准备） 公允价值变动损益（公允价值＜账面价值） 贷：开发产品（账面余额） 资本公积-其他资本公积（公允价值＞账面价值） 该项资产处置时 借：资本公积-其他资本公积 贷：其他业务收入

c.自用建筑物和土地使用权转换为采用公允价值计量的投资性房地产 借：投资性房地产-成本（转换日公允价值） 累计折旧（已计提折旧） 公允价值变动损益（公允价值＜账面价值） 贷：固定资产（账面余额） 资本公积-其他资本公积（公允价值＞账面价值） 该项资产处置时 借：资本公积-其他资本公积 贷：其他业务收入

（二）投资性房地产处置 投资性房地产处置，或永久退出使用且预计不能从处置中获得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。 1、成本计量模式的投资性房地产 借：银行存款（实际收到金额） 贷：其他业务收入 借：投资性房地产累计折旧（摊销） （已计提折旧） 其他业务成本（差额） 贷：投资性房地产（账面余额） 计提减值准备同时结转减值准备

2、公允价值计量模式的投资性房地产 存货转为投资性房地产： 借：投资性房地产 贷：开发产品 资本公积——其他资本公积 公允价值变动： 借：投资性房地产——公允价值变动 贷：公允价值变动损益 出售： 借：银行存款（实际收到金额） 贷：其他业务收入 借：其他业务成本（账面余额） 贷：投资性房地产——成本 ——公允价值变动

同时，将投资性房地产累计公允价值变动转入其他业务收入 借：公允价值变动损益 贷：其他业务收入 同时，将转换时原计入资本公积的部分转入其他业务收入 借：资本公积——其他资本公积

第二节 长期股权投资 一、投资的概念及其组 成内容 （一）投资的概念 这里所说的投资是指企业利用其资金对企业外部的投资行为。 第二节 长期股权投资 一、投资的概念及其组 成内容 （一）投资的概念 这里所说的投资是指企业利用其资金对企业外部的投资行为。 ◆区别于企业进行固定资产购置等内部投资行为。 购买股票和债券等 投资盈利 国债等 资本市场 其他企业 政府

企业准备长期持有的对其他企业的权益性投资 （二）投资的组成内容 A B 企业为了近期内出售而持有的股票等 银行存款、各种应收款项和购入的贷款等 交 易 性 金融资产 贷款及应收 款 项 C 到期日和回收金额都固定的国债等 投 资 持有至到期 投 资 可供出售 金融资产 长 期 股 权 投 资 D E 初始确认时即被指定为可供出售的国债等 企业准备长期持有的对其他企业的权益性投资

二、长期股权投资的含义及内容 （一）含义 ◆企业准备长期持有的权益性投资。 权益性投资：企业为对被投资方实施控制，或对被投资方施加重大影响所进行的投资。 ●企业购入交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产没有以上目的。

（二）长期股权投资的内容 B A C D 能够与其他合营方一同对被投资方实施控制的权益性投资 能够对被投资方实施控制的权益性投资 对子公 司投资 对合营企业投资 长 期 股 权 投 资 对联营企业投资 其他权益性投资 C D 能够对被投资方施加重大影响的权益性投资 以上各项以外的其他权益性投资

三、长期股权投资取得的核算 （一）取得方式及成本的确定 1.取得方式 ◆长期股权投资可通过企业合并或其他方式取得。 2.取得成本的确定 ◆以实际支付的价款或对价确认取得长期股权投资的成本。 ●实际支付的价款或对价中含有已宣告但尚未领取的现金股利或利润，应作为应收项目单独入账。

（二）企业合并形成的长期股权投资 同一控制下企业合并与非同一控制下企业合并 M集团公司 N集团公司 A子公司 B子公司 C子公司 D子公司 E子公司 F子公司 合并 合并 同一控制下企业合并 非同一控制下企业合并

1．同一控制下企业合并的长期股权投资核算 （1）同一控制下企业合并的基本含义 M集团公司 合并 A子公司 B子公司 C子公司 合并方 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。 被合并方

（2）长期股权投资初始投资成本的确认 ◆应在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为初始投资成本。 ◆初始投资成本与支付的现金及转让的非现金资产的账面价值之间的差额，调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。 ◆合并方为进行企业合并发生的各项直接相关费用（审计费用、评估费用、法律服务费用等）计入当期损益。 以上内容结合“账户设置”理解!

被合并方所有者权益账面价值 × 合并方所占权益比例 （3）账户设置 长期股权投资 ——成 本 初始投资成本 处置时成 支付的现金等 本 (合并对价) 占被投资方权 益数额与合并 对价的差额 银行存款 ××× ××× 无形资产 资本公积 被合并方所有者权益账面价值 × 合并方所占权益比例 － 合并对价 所占权益高于对价 所占权益低于对价 盈余公积 资本公积不足时冲减盈余公积等留存收益 资产类账户

（4）核算举例 [例1-1]华联公司与同一母公司所控制的B公司合并。约定华联公司以银行存款和无形资产作为合并对价，投出银行存款1200万元；无形资产账面价值为420万元。取得B公司60%的股权，取得对B公司的控制权，B公司所有者权益总额账面价值为2800万元。 初始投资成本：2800×60%=1680（万元） 合并对价的账面价值：1200+420=1620（万元） 资本公积：1680-1620=60（万元） 借：长期股权投资—B公司—成本 16 800 000 贷：无形资产 4 200 000 银行存款 12 000 000 资本公积—股本溢价 600 000

（1）非同一控制下企业合并（购并）的基本含义 2．非同一控制下企业合并长期股权投资核算 （1）非同一控制下企业合并（购并）的基本含义 M集团公司 N集团公司 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制 C子公司 D公司 E子公司 F子公司 合并 购买方 被购买方

（2）长期股权投资初始投资成本的确认 ◆应当以确定的合并成本（购买方为取得对被购买方的控制权而支付的现金、非现金资产等的公允价值、直接相关费用）作为长期股权投资的初始投资成本。 ◆取得权益与合并对价差额根据具体情况分别处理。 ●实际支付的价款或对价中含有已宣告但尚未领取的现金股利或利润，应作为应收项目单独入账。（见账户设置）

被合并方所有者权益账面价值 × 合并方所占权益比例 （3）账户设置 长期股权投资 ——成 本 初始投资成本 处置时的 支付的现金等 成本等 (合并对价) 占被投资方权 益数额与合并 对价的差额 银行存款 ××× ××× 原材料 ××× ××× 固定(无形)资产 ××× ××× 长期股权投资 ××× ××× 被合并方所有者权益账面价值 × 合并方所占权益比例 － 合并对价 主营业务收入 ××× ××× 投出的为原材料等存货 营业外收入 ××× 所占权益高于对价 营业外支出 ××× 投出的为设备等固定资产 所占权益低于对价 投资收益 ××× ××× 所占权益高于对价 投出的为另一项长期投资 投出的为另一项长期投资 所占权益低于对价

（4）核算举例 [例1-2]华联购并非同一控制的D公司。协议约定华联公司以银行存款和无形资产作为合并对价，取得D公司70%的股权。华联公司投出银行存款2600万元，投出无形资产的账面价值为1500万元，公允价值为1200万元，实际取得对D公司的控制权。在合并中，华联公司以银行存款支付相关费用20万元。 合并成本=2600+1200+20=3820（万元） 资产减值损失=1500-1200-5=300（万元） 借：长期股权投资—D公司—成本 38 200 000 借：营业外支出 3 000 000 贷：无形资产 15 000 000 贷：银行存款 26 200 000 合并损失

（三）其他方式取得的长期股权投资 基本含义及初始投资成本确认 ◆企业以支付现金、非现金资产等非企业合并的其他方式取得长期股权投资。 以其他方式取得的长期股权投资，应当按照实际支付的价款、非现金资产等的公允价值（包括直接相关的费用、税金等），作为初始投资成本。

四、长期股权投资后续计量的账务处理 （一）长期股权投资后续计量的基本含义 ◆企业对取得的长期股权投资在持有期间成本变化、获取的收益等的确认。 具体有成本法和权益法两种处理方法。 （二）长期股权投资的成本法 1.含义及适用范围 ◆含义：成本法是指长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对“长期股权投资”账面价值进行调整的一种处理方法。 ●适用范围：投资方能够对被投资方实施控制；该投资在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量等（如例6—17）。

★收到被投资方派发的股票股利时不做账务处理，在备查簿登记即可 2.长期股权投资成本法的账务处理方法 （1）账户设置 长期股权投资 ——成 本 初始投资成本 撤回投资 支付的现金等 (合并对价) 占被投资方权 益数额与合并 对价的差额 追加投资 银行存款 ××× ××× 无形资产 ××× ××× 资本公积等 ××× ××× 投资收益 ××× ××× 应收股利 分得现金 收到股利 股利 银行存款 ××× ××× ★收到被投资方派发的股票股利时不做账务处理，在备查簿登记即可

（三）长期股权投资的权益法 1.含义及适用范围 ◆含义：权益法是指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要根据投资方应享有被投资方所有者权益份额的变动，对“长期股权投资”账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。 ●适用范围：投资方对被投资方具有共同控制或重大影响。

被合并方可辨认净资产公允价值×合并方所占权益比例 2.长期股权投资权益法的账务处理 （1）取得长期股权投资的账务处理 ①账户设置 长期股权投资 ——成 本 初始投资成本 支付的现金等 (合并对价) 银行存款等 ××× ××× 所占权益低于对价时按实际投资成本入账 ——损益调整 占被投资方权 益数额与合并 对价的差额 所占权益高于对价时记入损益调整 被合并方可辨认净资产公允价值×合并方所占权益比例 例:6-19(1),所占权益为2250万元;投资成本为2412万元.按后者入账 营业外收入 例:6-19(2),所占权益为2500万元;投资成本为2412万元.按后者入账,二者之差(88万元)记入”损益调整”明细账户 －

假定投资时，D公司可辨认净资产公允价值为9000万元。 ②核算举例 [例1-3(1)]华联公司以每股1.50元价格购入D公司股票1600万股作为长期股权投资，并支付交易税费12万元。该股份占D公司普通股股份的25%，华联公司采用权益法核算。 假定投资时，D公司可辨认净资产公允价值为9000万元。 初始投资成本:1600×1.50+12=2412（万元） 应享有D公司可辨认净资产公允价值的份额: 9000×25% =2250（万元） 借：长期股权投资 —D公司股票—成本 24 120 000 贷：银行存款 24 120 000 按实际支出的投资成本入账，不调整差额

—成本 24 120 000 贷：银行存款 24 120 000 —损益调整 880 000 贷：营业外收入 880 000 [例1-3(2)]资料同例6-19(1)，但假定投资时D公司可辨认净资产公允价值为10000万元。 应享有D公司可辨认净资产公允价值的份额： 1000×25% =2500（万元） 初始投资成本调整额：2500-2412=88（万元） 借：长期股权投资—D公司股票 —成本 24 120 000 贷：银行存款 24 120 000 —损益调整 880 000 贷：营业外收入 880 000 ★ 调整后的投资成本=2412+88=2500（万元） 按实际支出的投资成本入账 需要调整差额

（2）长期股权投资持有期间损益的账务处理 ①处理内容 ●占有被投资方权益的变动（盈利与亏损） ●被投资方分派的现金股利 ●被投资方派送的股票股利 ②账户设置 ◆主要是通过“长期股权投资—损益调整”账户进行调整。

被投资方实现的净收益×投资方所占权益比例 被投资方发生的净亏损×投资方所占权益比例 应收股利 ××× ××× 投资收益 ××× ××× 长期股权投资 ——损益调整 ◆权益与合并 ◆被投资方亏 对价的差额 损发生损失 ◆被投资方盈 ◆分得现金股 利实现收益 利 ★股票股利的处理，在备查簿登记即可，不做账务处理 被投资方发生的净亏损×投资方所占权益比例 ★分享利润与分担亏损的处理 ★分得现金股 利的处理 ③核算举例 [例1-4(1)]2005年度，被投资方D公司实现净收益1820万元，每股分派现金股利0.15元。 ●确认分享投资收益：1820×25% =455（万元）

借：长期股权投资—D公司股票 —损益调整 4 550 000 贷：投资收益 4 550 000 ●应收现金股利：1600×0.15=240（万元） 借：应收股利 2 400 000 贷：长期股权投资 —D公司股票—损益调整 2 400 000

[例1-4(2)]2006年度，被投资方D公司实现净收益1250万元，每股分派股票股利0.3股。 ●确认投资收益:1250×25% =312.5（万元） 借：长期股权投资—D公司股票 —损益调整 3 125 000 贷：投资收益 3 125 000 ● 在备查簿中登记增加的股份 股票股利:1600×0.30=480（万股） 至本年末持有股票:1600+480=2080（万股）

[例1-4(3)]2007年度，被投资方D公司实现净收益1000万元，未进行利润分配。 ●确认投资收益:1000×25% =250（万元） 借：长期股权投资—D公司股票 —损益调整 2 500 000 贷：投资收益 2 500 000

[例1-4(4)] 2008年度D公司净亏损600万元，用以前年度留存收益弥补亏损后，于2009年4月5日，宣告每股分派现金股利0.10元。 ●确认投资损失:600×25% =150（万元） 借：投资收益 1 500 000 贷：长期股权投资 —D公司股票—损益调整 1 500 000 ●应收现金股利:2080×0.10=208（万元） 借：应收股利 2 080 000 —D公司股票—损益调整 2 080 000

[例1-4(5)] 2009年度D公司继续亏损500万元，未进行利润分配。 ●确认投资损失:500×25% =125（万元） 借：投资收益 1 250 000 贷：长期股权投资—D公司股票—损益调整 1 250 000

被投资方其他权益收益(或损失)公允价值×合并方所占权益比例 3．被投资单位所有者权益其他变动的会计处理 投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，也应按持股比例计算的应享有或承担的部分，调整“长期股权投资”的账面价值，同时增加或减少“资本公积— 其他资本公积”。 资本公积 ××× ××× 长期股权投资 ——其他权益变动 占被投资 占被投资 方其他权 方其他损 益数额 失数额 被投资方其他权益收益(或损失)公允价值×合并方所占权益比例

[例1-5]华联公司持有D公司25%的股份，采用权益法核算。2007年12月31日，D公司持有的一项可供出售金融资产的公允价值升值500万元。 ●应享有资本公积：500×25% =125（万元） 借：长期股权投资—D公司股票 —其他权益变动 1 250 000 贷：资本公积 —其他资本公积 1 250 000

●采用权益法核算的长期股权投资，应将原计入“资本公积”金额转为当期的投资收益。 五、长期股权投资处置的账务处理 （一）处理内容 ●处置发生的损益应当在符合股权转让条件时予以确认，计入处置当期投资损益。 长期股权投资处 置 损 益 长期股权投资处 置收 入 － ＝ 长期股权投资账 面价 值 长期股权投资应 收项 目 结果为正数时：收 益 结果为负数时：损 失 ●采用权益法核算的长期股权投资，应将原计入“资本公积”金额转为当期的投资收益。 资本公积 ××× ××× 转为收益 转为损失 投资收益

处置长期股权投资时,这些账户余额也应予以结清 （二）核算举例 [例1-6]华联公司对持有的B公司股份采用权益法核算。现将该股份全部转让，收到价款4500万元(含B公司已宣告但尚未发放现金股利300万元)。该投资账面价值3650万元:成本2200万元，损益调整1200万元(借方) ，其他权益变动250万元(借方) 。账面资料如下: 长期股权投资 ——成 本 余额:2 2000 000 处置结清 长期股权投资 ——其他权益变动 余额: 2 500 000 处置结清 长期股权投资 ——损益调整 余额:1 2000 000 处置结清 应收股利 ——B公司 余额: 3 000 000 处置结清 处置长期股权投资时,这些账户余额也应予以结清

●股票处置损益：4500-3650-300=550（万元） ◆ 确认收益，并结清有关账户： 借：银行存款 45 000 000 借：银行存款 45 000 000 贷：长期股权投资—B公司股票 —成本 22 000 000 长期股权投资—B公司股票 —损益调整 12 000 000 —其他权益变动 2 500 000 应收股利 3 000 000 投资收益 5 500 000 账户余额的结清

借：资本公积—其他资本公积 2 500 000 贷：投资收益 2 500 000 ◆将原计入“资本公积”金额相关转为当期投资收益： 资本公积 借：资本公积—其他资本公积 2 500 000 贷：投资收益 2 500 000 资本公积 ××× 2 500 000 2 500 000 投资收益 2 500 000

第三节 固定资产 一、固定资产的定义与分类 （一）固定资产的定义与分类 1.固定资产的概念 第三节 固定资产 一、固定资产的定义与分类 （一）固定资产的定义与分类 1.固定资产的概念 固定资产是指同时具有下列两个特征的有形资产：第一，为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有；第二，使用寿命超过一个会计期间。 ★固定资产必须同时具备以上两个特征。

（二）固定资产的分类 （1）按经济用途分类 ◆经营用固定资产 ◆非经营用固定资产 （2）按使用情况分类 ◆使用中固定资产 ◆未使用固定资产 ◆出租固定资产 ◆不需用固定资产

（3）固定资产按来源渠道分类 ◆外购固定资产 ◆自行建造固定资产 ◆投资者投入固定资产 ◆融资租入的固定资产 ※不包括经营租赁固定资产 ◆改建扩建新增的固定资产 ◆接受捐赠固定资产 ◆盘盈固定资产等

（4）固定资产按是否需要安装分类 ◆需要安装固定资产 在购入后需要经过安装才能达到可使用状态的生产设备、计算机等。 ◆不需要固定资产 在购入后不需要经过安装就能达到可使用状态的汽车、办公桌椅等。

二、固定资产的确认与计量 （一）固定资产的确认 将一项资产确认为企业的固定资产，除必须符合以上关于固定资产的定义外，还必须同时满足以下两个条件： 第一，该固定资产包含的经济利益很可能流入企业。 第二，该固定资产的成本能够可靠计量。 ★ 所有资产的确认条件！

（二）固定资产的计量 1.固定资产计量的含义 ◆是指以货币为计量单位计算固定资产的价值额，是进行固定资产价值核算的重要内容。 固定资产的计量包括初始计量和后续计量。初始计量即在取得固定资产时所进行的固定资产价值的确定，现予探讨。 后续计量在本节“五、固定资产的折旧”中讲述。

2.固定资产初始成本的组成内容 企业的固定资产来源方式不同，其初始成本的组成内容也不尽相同。 （1）外购固定资产的成本：包括购买价款、进口关税和其他税费，使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的场地整理费、运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

（2）自行建造固定资产的成本：由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。如材料费、机械设备使用费等。 ★含使用长期借款建造的固定资产在建设期间所发生的借款费用。 ★已达到预定可使用状态、但尚未办理竣工决算手续的固定资产，应按估计价值入账，待确定实际成本后再进行调整。

（3）由投资者投入固定资产的成本：应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。 此外，由于企业合并、非货币性资产交换、债务重组和融资租赁等也会取得固定资产，它们的成本也应根据具体情况和企业会计准则的固定采用不同的计量方法。

3.固定资产的会计计量属性 （1）历史成本。按照购置时支付的现金或者现金等价物（或者所付出的对价的公允价值）的金额计量。 （2）重置成本。按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。 （3）可变现净值。按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、费用以及相关税费后的金额计量。

（4）现值。预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量。 （5）公允价值。按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额计量。

三、固定资产增加的核算 固定资产增加的渠道主要有：购置、自行建造、投资者投入、融资租入和盘盈等。 （一）账户设置

（二）账务处理 【例2--1】兴海公司购入不需要安装的设备1台。买价30 000元，增值税5 100元，包装费600元，运输费900元。款项已通过银行支付，设备已交付使用。 借：固定资产 36 600 贷：银行存款 36 600 ※ 购入设备发生的增值税（进项税额）应计入固定资产成本【与采购材料发生增值税（进项税额）处理方法不同】。

※ 购入的不需要安装设备可直接记入“固定资产”账户。但购入的需要安装设备，其买价等应记入“在建工程”账户。 【例2--2】兴海公司融资租入不需要安装的设备一台。协议载明价款180 000元，每月租金5 000元。

借：固定资产—融资租入固定资产 180 000 贷：长期应付款 180 000 ※ 按照实质重于形式原则，企业融资租入设备可作为本企业固定资产核算。由于融资租入设备形成的应付款项因付款期限长，记入“长期应付款”账户（负债类）。 租入时的账务处理： 借：固定资产—融资租入固定资产 180 000 贷：长期应付款 180 000 ※ 支付融资租入设备款时，借记“长期应付款”账户，贷记“银行存款”账户。

【例2--3】兴海公司在财产清查中盘盈设备一台，确认其重置价值为60 000元，估计折旧为10 000元。发现盘盈后调整该设备的有关账面价值。 借：固定资产 60 000 贷：累计折旧 10 000 待处理财产损溢 50 000 ※关于 “待处理财产损溢”账户的说明。

◆ “累计折旧”账户结构的特殊性。 ◆ “待处理财产损溢”账户：双重性质账户（由核算内容—盘盈、盘亏所决定）。 结构特殊的资产类账户 ××× ◆ “累计折旧”账户结构的特殊性。 ◆ “待处理财产损溢”账户：双重性质账户（由核算内容—盘盈、盘亏所决定）。

【例2--4】兴海公司购入需要安装的生产用设备1台。买价50 000元，增值税8 500元，包装费和运输费计500元。款项已通过银行支付，设备也已投入安装。 借：在建工程 59 000 贷：银行存款 59 000 ※ 需要安装设备发生的买价、增值税、包装费和运输费等均应先记入“在建工程”账户，而不是记入 “固定资产”账户。

【例2--5】兴海公司用银行存款5 000元支付自行建造办公楼发生的施工机械使用费。 借：在建工程 5 000 贷：银行存款 5 000 【例2--6】兴海公司自行建造的办公楼完工，交付使用，实际成本为190 000元（即185 000元＋5 000元）。 借：固定资产 190 000 贷：在建工程 190 000

【例2--7】兴海公司新建生产车间完工，经验收合格，交付使用，结转其实际成本800 000元（750 000元＋50 000元）。 借：固定资产 800 000 贷：在建工程 800 000

企业固定资产的减少主要是由于出售、报废、对外投资和盘亏等原因引起的。 四、固定资产减少的核算 企业固定资产的减少主要是由于出售、报废、对外投资和盘亏等原因引起的。 （一）账户设置 资产类账户

（二）账务处理 【例2--8】兴海公司将不需用的设备一台出售给长江公司，其原始价值为100 000元，累计折旧为20 000元。 （1）转入清理时： 借：固定资产清理 80 000 借：累计折旧 20 000 贷：固定资产 100 000

（2）设备在清理过程中，使用原材料1 000元，用现金支付清理费1 200元。 借：固定资产清理 2 200 贷：原材料 1 000 库存现金 1 200 （3）出售设备收到价款90 000元，存入银行。 借：银行存款 90 000 贷：固定资产清理 90 000

（4）设备清理结束，将获得的净收益7 800元（90 000－80 000－2 200）转入营业外收入。 借：固定资产清理 7 800 贷：营业外收入 7 800 【例2--9】兴海公司用设备一台向长江公司投资，其原始价值为200 000元，累计折旧为30 000元。经评估确认的现值为170 000元。 借：长期股权投资 170 000 借：累计折旧 30 000 贷：固定资产 200 000

【例2--10】兴海公司在财产清查中发现盘亏设备一台。其原始价值为40 000元，累计折旧为25 000元。 （1）发现盘亏后调整该设备的有关账面价值： 借：待处理财产损溢 15 000 累计折旧 25 000 贷：固定资产 40 000 （2）经批准转销盘亏时： 借：营业外支出 15 000 贷：待处理财产损溢 15 000

五、固定资产折旧的核算 ——固定资产的后续计量 （一）固定资产折旧的概念及计算方法 1.固定资产折旧的概念。 ◆是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。 ●折旧应计入使用期间各期的费用。 ●折旧会减少固定资产原始价值，原始价值与折旧之差为固定资产净值。

2.影响固定资产折旧计算的因素 （1）原始价值 即固定资产取得时的实际成本，是计算固定资产折旧的基数。 （2）预计净残值 即固定资产在处于寿命终了时预计残值收入扣除预计清理费用后的净额。 （3）预计使用寿命 即固定资产预计使用的期间（年）或该资产所能生产产品、提供劳务的数量。如一台设备生产产品件数或使用工时等。

（1）年限平均法。也称直线法，它是以固定资产预计使用年限为分摊标准，将固定资产的应提折旧总额均衡分摊到各使用年度的一种折旧计算方法。 3.固定资产折旧的计算方法 （1）年限平均法。也称直线法，它是以固定资产预计使用年限为分摊标准，将固定资产的应提折旧总额均衡分摊到各使用年度的一种折旧计算方法。 ■基本计算公式 ※在实务中，固定资产折旧是根据折旧率计算的。折旧率是指折旧额占原始价值的比重。

● ●

根据以上年折旧率、月折旧率，可以计算各年或各月的折旧额。 ●在实务中，企业是按月计算提取固定资产折旧，并计入有关费用的。

【例2--11】兴海公司的一台机器设备原始价值100 000元，预计净残值率4％，预计使用寿命为5年。 有关指标计算如下： 年折旧率：（ 1－4%）÷5＝ 19.2% 月折旧率： 19.2%÷ 12＝ 1.6% 年折旧额= 100 000元×19.2%=19 200元 月折旧额=100 000元×1.6%=1 600元 （或：19 200元÷12）

■对使用年限法的评价 优点：计算过程简便易行，容易理解和应用。 缺点：只注重固定资产的使用寿命，而忽视其实际使用状况，在每个会计期间平均提取折旧，不够合理。

（2）工作量法：是以固定资产预计可完成的工作总量为分摊标准，根据其各年实际完成的工作量计算折旧的一种方法。 ■基本计算公式 ● ● ●

【例2--12】 兴海公司的一台设备按工作时数计算折旧。其原始价值150 000元，预计净残值率3%，预计可工作10000个小时。该设备投入使用后，各年的实际工作时数假定为：第1年3000小时，第2年2600小时，第3年2400小时，第4年2000小时。 有关指标计算如下： 单位台班小时折旧额 ：[150 000×（1－3%）]÷10 000＝14.55（元）

各年折旧额的计算结果应分别为： 第1年 14.55×3000＝43 650（元） 第2年 14.55×2600＝37 830（元） 第3年 14.55×2400＝34 920（元） 第4年 14.55×2000＝29 100（元） 各月折旧额按当月设备实际工作时数计算即可。假定第1年第1个月该设备实际使用时数为200小时，则该月应计提的折旧为：14.55元×200＝ 2 910元。其他各月份计提折旧额的计算方法依此类推。

■对工作量法的评价 优点：计算过程简便易行，容易理解和应用，各期提取折旧额比较合理。 缺点：只注重了固定资产的有形损耗，而忽略了其无形损耗。

（3）双倍余额递减法：是以各年初固定资产的账面净值为基数，以使用年限法折旧率的两倍计算提取折旧的方法。 ■基本计算公式 ● ● ● ●

【例2--13】兴海公司的一台设备按双倍余额递减法计算折旧。该设备原始价值240 000元，预计净残值为9 600元，预计使用5年。 年折旧率：1/5×2×100% ＝ 40% 月折旧率：40% ÷ 12 ＝ 3．33% 年折旧额：年初固定资产账面净值×年折旧率 月折旧额：年初固定资产账面净值×月折旧率 ※ 在计算年折旧额时暂不考虑固定资产的预计残值（最后两年才予考虑）；“年初固定资产账面净值”是指固定资产在使用期间的各年年初净值，该净值应为上年初账面净值扣除上年提取折旧后的差额。

各年提取折旧情况如下表。

（4）年数总和法：是以固定资产的原值减去其预计残值后的净额为基数，以一个逐年递减的分数计算提取折旧的方法。 ■基本计算公式 ● 第一年为0，第二年为1，依此类推。 ●

【例2--14】兴海公司的一台设备按年数总和法计算折旧。该设备原始价值240 000元，预计净残值为9 600元，预计使用5年。 ● ● 【例2--14】兴海公司的一台设备按年数总和法计算折旧。该设备原始价值240 000元，预计净残值为9 600元，预计使用5年。

各年折旧额的计算 ※ 在计算年折旧额时需考虑固定资产的预计残值。“固定资产净值”是扣除预计净残值后的差额； “固定资产净值”是各年提取折旧的基数，在各年是一致的。

■对双倍余额递减法和年数总和法的评价 优点：加速折旧法。既注重了固定资产的有形损耗，也注重了其无形损耗。可以尽快收回发生在固定资产上的支出，避免由于技术进步等引起的固定资产的无形损耗。 缺点：计算方法相对比较复杂，不容易理解和应用，其使用范围也受到一定的限制。

关于折旧计算方法使用的三个问题 ※企业采用不同的折旧方法所计算出来的各月折旧额是有所不同的，它决定了各月固定资产损耗计入各月费用数额的多少，进而会影响企业当期利润水平的高低。 ※企业采用固定资产折旧方法时应遵循一贯性原则要求。 ※企业在每年年度终了时，应对固定资产的使用寿命和折旧方法等进行复核。

（二）固定资产折旧的核算 企业在每个月的月末都要计算提取固定资产折旧。应按照所采用的折旧方法，利用“固定资产折旧计算表计算确定当月应提取折旧额，并计入有关费用。 1.账户设置

2.账务处理 【例2--15】兴海公司本月计提固定资产折旧12 500元。其中企业生产车间使用的固定资产提取折旧10 000元；企业管理部门使用的固定资产提取折旧2 500元。 借：制造费用 10 000 借：管理费用 2 500 贷：累计折旧 12 500 折旧增加

【例2--16】兴海公司将不需用的设备一台出售给长江公司，其原始价值为100 000元，累计折旧为20 000元。已转入清理。 借：固定资产清理 80 000 借：累计折旧 20 000 贷：固定资产 100 000 折旧减少

六、固定资产减值损失的核算 （一）固定资产减值的概念 ◆固定资产减值是指固定资产的可收回金额低于其账面价值这样一种情况。 存在下列迹象的，表明资产可能发生了减值：如资产的市价当期大幅度下跌、企业经营所处的经济、技术等环境以及资产所处的市场在当期发生重大变化、市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高、有证据表明资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏等。

◆固定资产减值损失是指可收回金额低于其账面价值所形成的损失。确定方法如下： （二）固定资产减值损失的确定及核算 1.固定资产减值损失的确定 ◆固定资产减值损失是指可收回金额低于其账面价值所形成的损失。确定方法如下： 正数为升值 固定资产 减值损失 预计可收回 金 额 该资产账面 价 值 ＝ － 负数为减值 【例】企业的某项资产经测试有减值迹象。其账面价值为150 000元，经计算其可收回金额为120 000元。 应确定的固定资产减值损失为：120 000－150 000＝ － 30 000（元）

2.固定资产减值损失的核算 （1）账户设置 固定资产减值准备 资产减值损失 本年利润 抵补固定资 提取的减值 减值损失等 准备 抵补固定资 提取的减值 减值损失等 准备 资产减值损失 提取的减值 期末结转 准备 本年利润 ××× 账户性质:结构特殊的资产类账户（对比“坏账准备”账户等） 账户性质:费用类,借方记增加；贷方记减少，期末一般无余额

（2）核算举例 【例2--17】兴海公司某一设备账面价值为100 000元，经计算可收回金额为90 000元。形成的减值损失为10 000元。 借：资产减值损失 10 000 贷：固定资产减值准备 10 000 【例2--18】在会计期末将固定资产减值损失15 000元转入“本年利润”账户。 借：本年利润 10 000 贷：资产减值损失 10 000

固定资产清查盘点是企业财产清查的重要组成部分。 七、固定资产清查盘点的核算 （一）固定资产清查盘点的含义及目的 固定资产清查盘点是企业财产清查的重要组成部分。 财产清查：根据账簿记录，对企业的财产物资等进行盘点或核对，查明各项财产的实存数与账面结存数是否相符的一种专门方法。 目的：保证固定资产的实有数与其账面数相符，从而真实的反映企业固定资产的实际状况。

（二）固定资产清查盘点的账务处理 ◆对清查结果——盘盈、盘亏的处理 1.账户设置 固定资产 待处理财产损溢 其他应收款 累计折旧 ××× 账面价值 ××× 待处理财产损溢 发生的固定 盘亏及毁损 资产净盘亏 的转销 及毁损数 其他应收款 累计折旧 结转数 ××× 固定资产减值准备 营业外支出 以前年度损益调整 调整减少数 调整增加数 注：企业如有固定资产盘盈，应作为前期差错记入该账户。

【例2--19】兴海公司在财产清查中发现某设备发生毁损，实际成本为5 000元，已提取折旧3 000元，假定没有残值。经批准应由该员工个人赔偿。 （1）批准前的账面调整： 借：待处理财产损溢 2 000 借：累计折旧 3 000 贷：固定资产 5 000 （2）经批准后的处理（转销）： 借：其他应收款 2 000 贷：待处理财产损溢 2 000 净损失

八、固定资产的披露 会计报表附注披露内容： （一）确认条件、分类、计量基础和折旧方法。 （二）使用寿命、预计净残值和折旧率。 （三）期初和期末原价、累计折旧额及固定资产减值准备累计金额。 （四）当期折旧费用。 （五）对固定资产所有权的限制及其金额和用于债务担保的固定资产账面价值。 （六）准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和时间等。 资产负债表 会企01表 编制单位： 年 月 日 单位：元 资 产 期末 余额 期初 负债和所有者权益 年初 流动资产： 流动负债： …… 短期借款 非流动资产： 应付票据 应付账款 固定资产 预收账款 在建工程 工程物资 固定资产清理 资产总计 负债和所有者权益总计 资产负债表披露内容

第四节 无形资产及其他资产 一、无形资产的概念及内容 第四节 无形资产及其他资产 一、无形资产的概念及内容 ◆是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权和特许权等。 ●必须符合资产的定义，必须为企业拥有或控制。 ●显著特征是没有明显的实物形态，具体表现为企业所拥有的某些权利。

二、无形资产的确认与计量 （一）无形资产的确认 ◆同时满足下列条件的无形项目，才能确认为无形资产：（1）符合无形资产的定义；（2）与该资产相关的预计未来经济利益很可能流入企业；（3）该资产的成本能够可靠计量。 ●土地使用权的价值不计入在建工程成本 。 ●企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，分别按规定处理。

◆外购无形资产的成本：包括购买价款、进口关税和其他税费等。 ●企业自创商誉以及内部产生的品牌、报刊名等，不应确认为无形资产。 （二）无形资产的计量 1.无形资产的初始计量 ◆外购无形资产的成本：包括购买价款、进口关税和其他税费等。 ◆自行开发的无形资产成本：包括自满足准则规定的相关条件后至达到预定用途前所发生的支出总额，但是对于以前期间已经费用化的支出不再调整。 相关条件：1.从技术上、出售角度看具有可行性；2.具有使用或出售意图；3.无形资产产生未来经济利益的方式具备；4.有足够的技术等资源支持完成无形资产开发；5.归属于无形资产开发阶段的支出能够可靠计量

◆投资者投入的无形资产成本：应当按照投资合同或协议约定的价值作为成本。 ◆其他形式取得的无形资产的成本：企业通过合并、非货币性资产交换、债务重组和政府补助取得的无形资产等，应按相关计具体会计准则的规定确认其成本。

2.无形资产的后续计量 （1）无形资产后续计量的内容 ▲使用寿命有限的无形资产的摊销 ▲无形资产减值损失的处理 （2）无形资产的摊销方法 ◆根据其使用寿命采用直线法摊销。 ◆根据无形资产产生经济利益的方式（出租、对外投资等）摊销。 （3）减值损失的处理（见账户设置）

三、无形资产的核算 （一） 账户设置 无形资产减值准备 资产减值损失 本年利润 银行存款等 无形资产 其他业务成本 研发支出 原材料等 抵补无形资 提取的减值 减值损失等 准备 资产减值损失 确认、计提 期末结转 的减值准备 本年利润 ××× 银行存款等 ××× ××× 无形资产 购入、投资 处置无形资 者投入等 产成本 自行开发 其他业务成本 研发支出 各种支出 研发成本 原材料等 ××× ××× 累计摊销 ××× 摊销数 管理费用 摊销数 确认处置收入： 借：银行存款 ××× 贷其他业务收入 ××× 增加 减少 摊销 减值准备提取

（二）核算举例 【例3--1】 兴海公司购入一项专利权，价款和其他支出共计200 000元，用银行存款支付。 借：无形资产 200 000 【例3--1】 兴海公司购入一项专利权，价款和其他支出共计200 000元，用银行存款支付。 借：无形资产 200 000 贷：银行存款 200 000 【例3--2】 兴海公司收到海达公司作为投资的一项专利权，经评估确认价值为250 000元。 借：无形资产 250 000 贷：股本（实收资本） 250 000

【例3--3】 兴海公司本月应摊销无形资产的使用费5 000元。 借：管理费用 5 000 贷：累计摊销 5 000 【例3--4】兴海公司购入的专利技术具有减值迹象。其账面价值为200 000元，经计算可收回金额为180 000元。确认减值损失为20 000元。 借：资产减值损失 20 000 贷：无形资产减值准备 20 000

四、无形资产的披露 会计报表附注披露内容： （一）期初和期末账面余额、累计摊销额及累计减值损失金额。 （二）使用寿命有限的无形资产使用寿命的估计情况；使用寿命不确定的无形资产及其判断依据。 （三）摊销方法。 （四）抵押的无形资产账面价值、当期摊销额等。 此外，还应当披露当期确认为费用的研究开发支出总额。 资产负债表 会企01表 编制单位： 年 月 日 单位：元 资 产 期末 余额 期初 负债和所有者权益 年初 流动资产： 流动负债： …… 短期借款 非流动资产： 应付票据 应付账款 无形资产 预收账款 开发支出 资产总计 负债和所有者权益总计 资产负债表披露内容

五.其他资产 其他资产是指除流动资产、长期股权投资、固定资产、 无形资产等以外的资产，主要包括长期性质的待摊费用 即长期待摊费用。 长期待摊费用是指企业已经支出，但摊销期限在1年以 上(不含1年)的各项费用。即长期待摊费用不仅影响支付 当期，还影响以后各期，因而应由支付当期和以后各受 益期间共同分摊其费用支出，如以经营租赁方式租入固 定资产改良支出等。 会计处理上，企业发生的长期待摊费用，应借记“长期 待摊费用”账户，贷记有关账户； 摊销时，应按费用发生的用途，借记“销售费用”、“管 理费用”等账户，贷记“长期待摊费用”账户。