第9章 企业所得税的其他筹划策略

由于企业所得税固有的特点，企业所得税有如下筹划要点。 第9章 企业所得税的其他筹划策略 由于企业所得税固有的特点，企业所得税有如下筹划要点。 规避纳税义务和税负转嫁相对困难—税负转嫁方法不适用于本税 。 税基筹划特别是税前扣除项目的筹划是筹划重点内容—上一章讨论。 重视特定条件和特殊项目的税率筹划 —如小型微利企业 和高新技术企业。 充分利用税收优惠进行税收筹划 —税收优惠最多的一个税种。 本章讨论除了税负转嫁和缩小税基以外的其他基本策略。

本章内容 第9章 企业所得税的其他筹划策略 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 第9章 企业所得税的其他筹划策略 本章内容 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 9.3 企业所得税的延迟纳税筹划 9.4 企业所得税利用优惠政策的筹划

企业所得税纳税人的筹划主要是企业组织形式的筹划 在现行税收制度下，不一样的企业组织形式，享受不一样的税收待遇。 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 企业所得税纳税人的筹划主要是企业组织形式的筹划 在现行税收制度下，不一样的企业组织形式，享受不一样的税收待遇。 外部组织形式——公司制企业、合伙企业和个人独资企业 企业内部看——总分公司关系和母子公司关系 本节内容 公司企业和合伙企业的选择 分公司和子公司的选择

分析比较： 法律角度 税收属性 公司企业属于法人企业，出资者以其出资额为限承担有限责任； 合伙企业属于自然人企业，出资者需要承担无限责任。 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 一、公司企业和合伙企业的选择 分析比较： 法律角度 公司企业属于法人企业，出资者以其出资额为限承担有限责任； 合伙企业属于自然人企业，出资者需要承担无限责任。 税收属性 公司企业是纳税实体，存在“双重征税”问题； 合伙企业不是纳税主体，只对各合伙人的生产经营所得，征收个人所得税。

一般而言，对于规模庞大、管理水平要求高的大企业，宜采用公司企业的形式 。 对于规模不大的企业采用合伙企业形式比较合适。 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 一、公司企业和合伙企业的选择 选择结论： 一般而言，对于规模庞大、管理水平要求高的大企业，宜采用公司企业的形式 。 对于规模不大的企业采用合伙企业形式比较合适。

例：纳税人周先生自己经营一家小型加工厂，预计年营业利润 200 000元。该加工厂在组织形式上选择公司企业或者个人独资企业，税负分别为多少？ 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 一、公司企业和合伙企业的选择 例：纳税人周先生自己经营一家小型加工厂，预计年营业利润 200 000元。该加工厂在组织形式上选择公司企业或者个人独资企业，税负分别为多少？ 个人独资企业： 应纳个人所得税＝200 000×35％－6 750＝63 250（元） 税后净收益＝200 000－63 250＝136 750（元） 公司企业： 应纳企业所得税＝200 000×33％＝66 000（元） 公司税后利润＝200 000－66 000＝134 000（元） 应纳个人所得税＝134 000×20％＝26 800（元） 税后净收益＝134 000－26 800＝107 200（元）

在异地设立分支机构是企业扩张的必由之路,此刻面临着在外地设立办事机构、分公司和子公司的选择问题。 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 二、分公司和子公司的选择 在异地设立分支机构是企业扩张的必由之路,此刻面临着在外地设立办事机构、分公司和子公司的选择问题。

办事机构不是独立经营单位，其流转税和所得税均须汇总到总公司统一缴纳 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 二、分公司和子公司的选择 法律和税收制度界定 办事机构不是独立经营单位，其流转税和所得税均须汇总到总公司统一缴纳 到外地销售货物的，应向机构所在地税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明，回机构所在地申报纳税。否则在销售地一律按6％的征收率征税，而且回机构所在地后仍按规定申报纳税，在销售地缴纳的税款不得扣减。 子公司是独立法人，要独立承担企业各项纳税义务；但子公司可以享受当地的众多税收优惠政策。 分公司不是独立法人主体，很难享受当地的税收优惠待遇，分公司只就流转税在当地缴纳，所得税须汇总到总公司统一缴纳，这样其亏损或损失可以冲抵总机构的利润。

企业此时容易发生亏损, 如果总、分支机构税率一致，适宜选择分公司，以便用营运初期的亏损冲抵总公司的利润，从而减轻税负。 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 二、分公司和子公司的选择 一般情况下可以作如下筹划： 1．开始设立分支机构的选择 企业此时容易发生亏损, 如果总、分支机构税率一致，适宜选择分公司，以便用营运初期的亏损冲抵总公司的利润，从而减轻税负。 2.扭亏为盈后的选择 分支机构扭亏为盈后，应适时将分公司转换为子公司，这样可以享受税法中的优惠待遇。

在低税率地区设立分支机构适宜选择子公司，这样可以享受低税负待遇；同时还可以通过转移定价的方法进行利润转移。 9.1 选择纳税人身份以规避企业所得税纳税义务 二、分公司和子公司的选择 3．分支机构所在地所得税税率较低时的选择 在低税率地区设立分支机构适宜选择子公司，这样可以享受低税负待遇；同时还可以通过转移定价的方法进行利润转移。 4．总机构所在地所得税税率较低时的选择 此时设立分公司汇总纳税，则分支机构仍可以按照总公司的低税率纳税;或者通过转移定价、委托加工等形式，将利润保留在总机构。 5.总机构所在地有流转税优惠 适宜在外地设办事机构，但一定注意开具外出经营活动税收管理证明，否则可能遭受超额税收负担。

企业所得税基本税率为25%。但为体现产业优惠政策，规定了两档优惠税率 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 企业所得税基本税率为25%。但为体现产业优惠政策，规定了两档优惠税率 高新技术企业15％税率 小型微利企业20％税率 企业应善于利用这种税收差异，努力创造条件使自己享受较低的适用税率。

其次要创造条件满足高新技术企业的认定标准。 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 一、高新技术企业税率筹划 新税法的变化: 放宽了地域限制； 严格了高新技术企业的认定标准； 取消了两年定期减免的优惠。 首先要求企业选择国家鼓励的行业。 其次要创造条件满足高新技术企业的认定标准。 如研究开发费用比例、高新技术产品收入比例、科技人员比例等 对于现有的仅在某些部门开展高新技术业务的企业，可以将高新技术业务剥离出来，成立独立的高新技术企业。

税率方面：国家规划布局内的重点软件生产企业，如当年未享受免税优惠的，10％。 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 一、高新技术企业税率筹划 对软件企业优惠力度更大。 税率方面：国家规划布局内的重点软件生产企业，如当年未享受免税优惠的，10％。

小型微利企业的多项认定条件中，盈利水平既是动态变化的，而且相对不容易受企业主动掌控。 因此应该将盈利水平作为小型微利企业税率筹划突破点。 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 二、小型微利企业税率筹划 应对金融危机的政策 小型微利企业执行20%的优惠税率。 自2010年1月1日至2010年12月31日，对年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税。 小型微利企业的认定： 工业企业，年应税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元； 其他企业，年应税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。 小型微利企业并非一定终生。 小型微利企业的多项认定条件中，盈利水平既是动态变化的，而且相对不容易受企业主动掌控。 因此应该将盈利水平作为小型微利企业税率筹划突破点。

财务经理建议：年底结帐前通过指定机构进行公益性捐赠1.1万元。 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 二、小型微利企业税率筹划 【案例9-4】大华服装厂全厂职工人数最多时为80人，全年资产总额均不超过3000万元。年终决算，该厂实现销售600万元，年度会计利润和年度应纳税所得额均为31万元。 财务经理建议：年底结帐前通过指定机构进行公益性捐赠1.1万元。 对此建议，服装厂决策层均表示不理解。财务经理解释说，“我们公司在社会上还没有知名度，需要树立一定的社会形象。”接着，财务经理进一步分析：“我们进行公益性捐赠，国家会加倍补偿我们，此时的捐赠能够名利双收。”为让大家理解他的用意，财务经理为大家进行了对比计算。

对外公益性捐赠1.1万元，符合税法规定的抵扣范围，准予扣除，捐赠后应纳税所得额29.9万元，符合小型微利企业条件。故捐赠后： 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 二、小型微利企业税率筹划 捐赠前： 应纳所得税额＝31×25％＝7.75（万元） 净所得＝31－7.75＝23.25（万元） 对外公益性捐赠1.1万元，符合税法规定的抵扣范围，准予扣除，捐赠后应纳税所得额29.9万元，符合小型微利企业条件。故捐赠后： 应纳所得税额＝29.9×20％＝5.98（万元） 净所得＝29.9－5.98＝23.92（万元） 捐赠筹划的效果？筹划效果来自何处？ 通过捐赠支出，降低了适用税率。企业发生捐赠支出1.1万元，使得所得税负担减少了1.77万元，而税后净所得反而增加了0.67万元。捐赠支出不仅为企业树立社会形象，增加知名度，还减少了应纳所得税额，增加了税后净所得，可谓“一举两得”。 类似地，企业还可以采取广告支出、购买办公用品列入管理费用等方法。

总结：小型微利企业税率20%，加上正常税率25% ，实际上构成了2级全额累进税率，30万元就是企业所得税税率变化的临界点。 9.2 企业所得税适用低税率的筹划 二、小型微利企业税率筹划 总结：小型微利企业税率20%，加上正常税率25% ，实际上构成了2级全额累进税率，30万元就是企业所得税税率变化的临界点。 32万元是净所得增减平衡点。如何理解？ 当应纳税所得额处于30万元~32万元，企业不如设法调整自己的应纳税所得额，选择低档税率。

推迟销售收入的实现 推迟分期付款销售的实现 推迟长期工程收入的实现 改变固定资产折旧方法和折旧年限 缩短无形资产、递延资产摊销期限 9.3 企业所得税的推迟纳税筹划 推迟销售收入的实现 推迟分期付款销售的实现 推迟长期工程收入的实现 改变固定资产折旧方法和折旧年限 缩短无形资产、递延资产摊销期限 合理安排所得税的预缴方式 按上一年度纳税水平预缴 按实际数预缴

企业所得税涉及的优惠政策很多，充分利用这些政策是企业所得税筹划的重点。 9.4 充分利用优惠政策的筹划 企业所得税涉及的优惠政策很多，充分利用这些政策是企业所得税筹划的重点。 享受定期减免税期间的税务策略 亏损的弥补政策 投资抵免优惠 技术转让所得的税收优惠 安置特殊人员就业的税收优惠

9.4 充分利用优惠政策的筹划 一、享受定期减免税期间的税务策略 企业若处于各项减免税年度前后，就要通过合理安排让企业在减免税年度内实现的应纳税所得额尽可能地大，从而享受到最大限度的税收优惠。 以外资企业原有“免二减三”优惠政策为例。 例：深圳特区的某生产性外商投资企业，2000年开业经营，经营期限20年，该企业开业前6年的获利情况如下表：（设获利情况为应纳税所得额，单位：万元，下同） 年度 第1年 第2年 第3年 第4年 第5年 第6年 获利 120 -80 -60 150 230 290

该企业从第1年起享受“免二减三”优惠，第1～2年免税，第3～5年减半征收；第3年亏损不纳税； 9.4 充分利用优惠政策的筹划 一、享受定期减免税期间的税务策略 该企业从第1年起享受“免二减三”优惠，第1～2年免税，第3～5年减半征收；第3年亏损不纳税； 第4年补亏后应纳税：10×15%×1/2＝0.75(万元) 第5年应纳税：230×15%×1/2＝17.25(万元) 第6年起按适用税率纳税；290×15%＝43.5（万元） 该企业纳税存在什么问题？ 可以筹划吗？ 筹划的可操作性怎样？

该企业各年获利情况可以策划。比如在六年盈利总和不变的情况下，将企业的获利情况重新安排如下： 9.4 充分利用优惠政策的筹划 一、享受定期减免税期间的税务策略 该企业各年获利情况可以策划。比如在六年盈利总和不变的情况下，将企业的获利情况重新安排如下： 年度 第1年 第2年 第3年 第4年 第5年 第6年 获利 120 -80 -60 150 230 290 可以发现，企业税收负担大大降低。 筹划的可操作性：通过权责发生制原则及其相应的处理方法来实现。 结论：在定期减免税期间，应尽可能多实现利润。

对生产性外资企业“免二减三”优惠已停止，新税法定期减免税包括： 9.4 充分利用优惠政策的筹划 一、享受定期减免税期间的税务策略 对生产性外资企业“免二减三”优惠已停止，新税法定期减免税包括： 从事国家重点扶持的公共基础设施项目的投资经营所得，自项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，免三减三。 从事环境保护、节能节水项目所得，税收优惠待遇同上。 对经济特区和上海浦东新区内新注册的高新技术企业，自取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，第一至二年免税，第三至五年按照25%的法定税率减半征税。 新办软件生产企业经认定后，自获利年度起，免二减三 投资额超过80亿元人民币或线宽小于0.25um的集成电路生产企业，减按15％的税率缴纳企业所得税，其中，经营期在15年以上的，从获利的年度起，免五减五。 生产线宽小于0.8微米集成电路产品的生产企业，自获利年度起，免二减三。

新税法减免税优惠起始年度与原外资税法有什么区别？—除软件企业和集成电路企业外 9.4 充分利用优惠政策的筹划 一、享受定期减免税期间的税务策略 新税法减免税优惠起始年度与原外资税法有什么区别？—除软件企业和集成电路企业外 外资企业“免二减三”筹划方法对利用新税法有关定期减免税优惠有什么借鉴意义？

企业所得税法规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。 9.4 充分利用优惠政策的筹划 二、亏损的弥补政策 企业所得税法规定，企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。 运用此政策应注意按政策规定是按年依序扣除，并以五年为限。企业如果有五年内的亏损可供扣抵，应及早将亏损弥补完毕，否则会丧失亏损弥补权利。及早弥补亏损的方法仍是提前利润的实现。

年度 第1年 第2年 第3年 第4年 第5年 第6年 第7年 第8年 第9年 第10年 9.4 充分利用优惠政策的筹划 二、亏损的弥补政策 例：下表是某企业10年内的盈亏情况（单位：万元） 年度 第1年 第2年 第3年 第4年 第5年 第6年 第7年 第8年 第9年 第10年 获利 90 -100 -80 -60 50 10 30 40 50 60 该企业纳税存在什么问题？ 可以筹划吗？ 筹划的可操作性怎样？

该企业第2年、第3年、第4年的亏损中共有60万元未弥补完，且自动失去弥补权。若该企业对其各年的盈亏情况重新安排： 9.4 充分利用优惠政策的筹划 二、亏损的弥补政策 该企业第2年、第3年、第4年的亏损中共有60万元未弥补完，且自动失去弥补权。若该企业对其各年的盈亏情况重新安排： 年度 第1年 第2年 第3年 第4年 第5年 第6年 第7年 第8年 第9年 第10年 获利 90 -100 -80 -60 50 10 40 80 60 0 合理归宿所得年度，对于减轻税负效果是明显的。

投资抵免是世界各国常用的刺激投资和经济增长的主要税收优惠政策，西方发达国家已使用多年。 9.4 充分利用优惠政策的筹划 三、投资抵免优惠 投资抵免是世界各国常用的刺激投资和经济增长的主要税收优惠政策，西方发达国家已使用多年。 我国近年来也制定有税收优惠性投资抵免政策。如原固定资产投资抵免政策。 投资抵免可以直接减少纳税人的应纳所得税额，国家鼓励使用，符合宏观调控导向。 投资抵免政策覆盖范围广，优惠力度大，税收收益相对稳定、风险较少。

9.4 充分利用优惠政策的筹划 三、投资抵免优惠 相关政策： 从事符合国家产业政策技术改造项目的企业，购进技术改造项目所需国产设备投资额的40%，可以从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。如果当年新增税额不足抵免，可用以后年度新增税额延续抵免，但最长不得超过五年。如果设备购置前一年为亏损，投资抵免年限内实现的利润先补亏，再抵免。 企业购置并实际使用环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按10%的比例实行税额抵免。当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。 如何利用这些政策进行筹划？

企业五年中所得税的抵免和缴纳情况见下表，单位：万元 9.4 充分利用优惠政策的筹划 三、投资抵免优惠 先看一例：某生产性企业在技术改造前一年实现应税所得额100万元，缴纳企业所得税33万元。为谋求企业长期利益，企业决定进行技术改造，筹集资金1000万元，花700万元购买了国产设备。设该项目当年改造，当年投产，当年获利。预计当年实现企业利润（假设与应税所得额等同，下同）120万元，第二年280万元，第三年400万元，第四年600万元，第五年500万元。 该项目可抵免企业所得税共280万元。 企业五年中所得税的抵免和缴纳情况见下表，单位：万元

时间 盈利情况 抵免前应缴企业所得税 新增企业所得税 所得税抵免额 实际缴纳企业所得税 净利润 第一年 120 39.6 6.6 33 87 9.4 充分利用优惠政策的筹划 三、投资抵免优惠 时间 盈利情况 抵免前应缴企业所得税 新增企业所得税 所得税抵免额 实际缴纳企业所得税 净利润 第一年 120 39.6 6.6 33 87 第二年 280 92.4 59.4 247 第三年 400 132 99 367 第四年 600 198 165 115 83 517 第五年 500 335 合计 1900 627   347 1553

如果抵免年度“新增税款”不足够多，怎么办？ 9.4 充分利用优惠政策的筹划 三、投资抵免优惠 享受此项优惠政策应满足如下条件: 企业必须从事技术改造项目 技术改造项目必须购买国产设备 技术改造项目必须有较显著的收益 技术改造项目必须短期内见效 如果抵免年度“新增税款”不足够多，怎么办？ 按照投资抵免政策规定，如果抵免年度实现的所得税额大，或者基期的所得税额小，那么“新增税款”就多，就可以充分享受抵免权。 投资企业只要将基期的利润递延到抵免期实现就可以达到这一目的。

9.4 充分利用优惠政策的筹划 三、投资抵免优惠 创造条件享受投资抵免政策—一个案例 虹桥实业股份公司2004年初决定投资扩产“污水处理”技改项目，计划投资2.52亿元。如果购买国产设备，可以享受1.008亿元的所得税优惠，估计3年可以抵免完毕。但是该项目需要的主要设备目前我国还不能制造。 该公司拥有全国一流的科研所，有自制高水平设备的生产能力。若不进口成套设备，而是进口分析仪器等不能自制的关键部件，自行加工组装成套设备，只需1.68亿元，节省投资成本0.84亿元。但如此组装仍不符合税法规定的 “购进国产设备”的要求，不能享受投资抵免优惠。 虹桥公司应怎么办？

新税法对原国产设备投资抵免优惠政策作了一些调整。 9.4 充分利用优惠政策的筹划 三、投资抵免优惠 新税法对原国产设备投资抵免优惠政策作了一些调整。 将投资抵免企业所得税的设备范围规范为环境保护、节能节水、安全生产等专用设备； 按照WTO原则不再限于国产设备； 投资抵免的比例在40%的基础上降低为10% ； 明确规定企业享受税额抵免优惠的专用设备应是企业实际购置并自身实际投入使用的，对企业购置后又转让、出租或没有使用的，则不享受税额抵免优惠。

总结：对高新技术企业而言，技术服务收入较之产品销售收入的税收待遇更为优惠。 9.4 充分利用优惠政策的筹划 四、技术转让所得的优惠 产品销售和技术服务税收优惠比较 所得税 产品销售无所得税优惠。 技术转让所得有优惠。一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过500万元的部分，免征企业所得税；超过500万元的部分，减半征收企业所得税。 流转税 产品销售，仅对软件产品和集成电路产品在流转税方面给予税收优惠，其他产品则没有。 对单位和个人从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税； 总结：对高新技术企业而言，技术服务收入较之产品销售收入的税收待遇更为优惠。  

9.4 充分利用优惠政策的筹划 四、技术转让所得的优惠 【案例9-10】科利达计算机公司是高新技术企业，它既开发生产各种计算机产品，也从事技术开发和技术转让业务。某年科利达公司承接一笔业务，为其客户开发一项工业控制项目，并将该成果转让给客户，该项技术转让及技术服务价款共200万元。此业务中该客户还向科利达公司购买计算机产品400万元（不含税），其中计算机产品销售成本和相关费用280万元，可抵扣增值税进项税额42.5万元。科利达公司当年技术转让收入仅此一笔。 客户总支出：200＋400×1.17＝668万元 其中600万元资本性支出，68万元增值税进项税额。  此业务中科利达公司纳税情况和营利情况： 营业税，无 应纳增值税，400×17％－42.5＝25.5万元 应纳所得税，（400－280）×25％＝30万元

9.4 充分利用优惠政策的筹划 四、技术转让所得的优惠  对该业务分析：如果能够将产品销售收入部分转化为技术服务收入，会有什么变化？ 筹划方案： 调整收入结构，技术转让收入300万元，销售计算机产品收入300万元（不含税），公司可多获得100万元收入免缴营业税和企业所得税的好处。 客户总支出：300＋300×1.17＝651万元 其中600万元资本性支出，51万元进项税额 筹划以后科利达公司纳税情况和营利情况： 营业税，无 应纳增值税，300×17％－42.5＝8.5万元 应纳所得税，（300－280）×25％＝5万元 所得税负担随产品销售收入减少100万元而减少25万元，利润增加25万元 此案例的启示？

军队转业干部、城镇退役士兵、随军家属就业税收优惠政策占有重要地位 。 9.4 充分利用优惠政策的筹划 五、安置特殊人员就业的税收优惠 安置残疾人员享受税收优惠的力度比较大。 流转税优惠 企业所得税优惠 针对下岗失业人员再就业的税收优惠最多 按实际招用人数享受定额依次扣减营业税、城建税、教育费附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4000元，可上下浮动20％ 军队转业干部、城镇退役士兵、随军家属就业税收优惠政策占有重要地位 。 安置自主择业的上述人员占企业总人数30%、60％以上的，3年内免缴营业税和企业所得税。

9.4 充分利用优惠政策的筹划 五、安置特殊人员就业的税收优惠 阅读案例【9-8】

练习和讨论 练习题：P321，3题 讨论案例：工程技术服务项目合同变更后的纳税问题

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