高等学校财务会计制度讲座 成京联 2013-7-16

提纲 高等学校财务会计制度发展历史沿革 高等学校财务会计制度改革的必要性 新高等学校财务会计制度的制度突破 执行新制度应有的制度创新

一、高等学校财务会计制度的历史沿革 高等学校会计制度的变迁是伴随着预算管理体制及预算会计改革而进行的。 我国的预算会计包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计。 高校作为事业单位，其会计制度多年来是事业单位会计制度的组成部分。

（一）高校会计制度形成之初，执行事业单位会计制度（1949 年~1988 年） 1950 年10 月27 日，财政部召开会议，首次提出了“财政总预算会计”和“单位预算会计”，高等学校作为事业单位执行“单位预算会计”。 在单位预算会计制度中，规定了收付实现制为会计核算基础、借贷记账法为记账方法，并同时界定了会计要素、会计报表种类及报送要求。

（二）改革后初步探索阶段，执行独立的《高等学校会计制度》（1989 年~1997 年） 1988 年12 月，国家教委和财政部联合颁布《高等学校会计制度》，并于1989 年1 月1 日施行。这是我们国家第一部独立的高校会计制度 《高等学校会计制度》规定： 1.高等学校会计核算，一般实行“收付实现制”。对外服务和科研项目的核算，经主管部门批准，也可采用“权责发生制”。 2.高等学校原则上采用资金收付记账法 3.高等学校的会计报表，可分月报、季报、年报三种，年度决算报表包括资金平衡表、拨入经费增减表、经费支出表等十张报表。

（三）渐进式积累阶段，执行修订的《高等学校会计制度》（试行）（1998 年至今） 上世纪90 年代，财政部正式启动预算会计改革。1997 年，《事业单位会计准则》、《财政总预算会计制度》、《事业单位会计制度》和《行政单位会计制度》相继颁布。 1998 年1 月1 日《高等学校会计制度》（试行）颁布施行

《高等学校会计制度》（试行）的制度进步 1.高校作为独立的会计主体，预算内外资金统一核算 2.改“资金收付记账法”为国际通行的“借贷记账法” 3.会计核算由收付实现制改为事业收支采用收入实现制、经营收支采用权责发生制 4.将资金来源、资金运用、资金结存的三类会计科目改为资产、负债、净资产、收入、支出五类会计科目 5.建立“资产- 负债= 净资产”的新会计平衡公式 6.简化会计报表，建立包括资产负债表、收入支出表等在内的会计报表体系。

（四）逐渐成型阶段：最新高等学校财务会计制度 《高等学校会计制度》（征求意见稿第二版）（2010年） 《高等学校财务制度》（2012年12月19日颁发，2013年元月1日开始执行）

二、为什么要修订制度 （一）高校内外环境的改变 1．公共财政体制的改革 2．高等教育体制改革 3. 高校办学资金来源趋复杂化、多元化 3. 高校办学资金来源趋复杂化、多元化 4. 高等学校经营性资产剥离，投资活动频繁化

公共财政体制的改革 1.部门预算。要求“一个部门一本预算”，即高校整体预算也应包括在会计上独立核算的基本建设项目收支预算和后勤预算 2.国库集中收付制度。要求“一个基层预算单位开设一个零余额账户”，高校必须设置相应的会计科目以反映零余额账户的信息 3.政府集中采购。政府采购制度下相应采购款不是拨给高等学校，而是按照预算和采购活动情况直接拨付给供应商，相应业务的会计核算也应随之变化 4.收支两条线。规定高等学校的预算外收入要上缴财政专户，实际上已经改变了现制度中对预算外资金的处理规定。

高等教育体制改革 1.上世纪90 年代后，高校办学体制由政府完全控制向高校自主管理倾斜。《中国教育改革和发展纲要》和《高等教育法》明确了高校具有独立的法人资格和自主办学的权利 高校必须从“成本-效益”角度入手，改进现行会计制度核算模式，实行办学成本核算。

高校办学资金来源趋复杂化、多元化 银行信贷资金、与企业联合办学、接受投资机构投资基金等现代融资手段在高校筹措办学资金过程中被广泛运用，学校面向的利益主体不仅仅是政府、社会投资者，银行、企业、专业投资机构等成为新兴的利益群体，从而涉及长短期借款、接受外部投资、利润分配等类似于企业的会计业务。

高等学校经营性资产剥离，投资活动频繁化 教育部、科技部2005年联合颁发了《关于积极发展规范管理高校科技产业的指导意见》（教技发[2005]2号）文件，文件指出：要建立新型的高校产业管理体制，要改革高校以事业单位法人身份直接办企业的体制，重新确定国有经营资产的责任主体，组建国有独资性质的资产经营有限公司。

（二）环境变化下制度存在的缺失 1. 收付实现制无法准确核算收入和费用。 2．固定资产和无形资产提供信息不实。 3．事业会计与基建会计分开核算，形成一个单位两个会计主体。 4．会计科目不能满足需要。 5．财务报表体系复杂，但提供信息过于简单。

收付实现制无法准确核算收入和费用 1.高校实际已经承担但尚未支付的“隐性负债”，在账簿和报表中无法体现，不利于防范高校财务风险 2.只能确认已经收到的学杂费、住宿费等收入，不能提供应收学费总额和尚未收到学费的信息，无法满足提供信息的需要 3.跨年度的收入和支出在现金实际收付时确认，无法在不同年度分摊，导致错误处理年终结转事项和事业结余不 4.收付实现制下不区分资本性支出与收益性支出，造成会计信息失真。

固定资产和无形资产提供信息不实 1.现制度中规定固定资产不计提折旧，也不提减值。这会造成资产和净资产信息失真、教育成本核算不实、后勤企业使用固定资产无依据和固定资产补偿困难等问题； 2.国家发改委2005 年发布的《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》第五条规定：固定资产应计提折旧作为教育培养成本的一部分，这显然与现制度不符，势必要修改现制度规定 3.现制度对于无形资产及摊销是有规定的，但操作性不强。因此很多高校并没有将无形资产纳入会计系统核算和披露，更不用说按照标准加以摊销，这会造成报表中信息不实。

事业会计与基建会计分开核算，形成一个单位两个会计主体 事业单位会计准则规定：“事业单位有关基本建设投资的会计核算，按有关规定执行，不执行本制度。”这一规定造成高校基建会计独立于高校事业经费核算之外，客观上出现了一个高校内部两个会计主体的“滑稽”景象。高校基本建设资金涉及的贷款本金和利息的核算比较混乱，不利于基建成本的计算和自建固定资产的核算。另外，期末时高校分别编制两套会计报表，每一套都不能独立反映高校资产、负债和收支的全貌。

会计科目不能满足需要 1.不设反映固定资产、无形资产折旧、摊销、减值相关科目，无法反映资产真实价值；不设固定资产清理科目，无法核算出售、报废、损毁固定资产的业务 2.公共财政体制改革背景下，涉及部门预算、国库集中收付等的会计科目在高校会计实务中已经应用，但现制度没有具体规定 3.只设借入款项科目，混淆了长期借款和短期借款区别，难以准确评价高校偿债能力 4.缺少在建工程科目，大量基建工程因未办理竣工决算手续，不能列入学校资产。

财务报表体系复杂，但提供信息过于简单 1.现行制度规定高校报送的各类主表、附表、补充报表多达20 张，其中有7 张表涉及收入支出情况，内容有些重复，报表体系庞大，但缺乏固定资产购置、使用、处置情况信息，更无法反映债务的使用和还本付息情况。 2.历史原因造成高校财务报表仅需要满足政府对信息的需求，没有建立公开披露制度，在目前背景下不能满足其他相关利益人对高校信息的需求，也无法满足学校管理者的要求 3.没有规定高校编制合并会计报表，无法提供高校和独立核算校办产业的综合财务信息。

三、新财务会计制度的重大变化 新财务会计制度效仿了企业会计制度的设计，结合高校的实际情况，对于目前的高校会计制度是一个重大的改革，其主要有六个大变化，这些变化能够使得高校的信息质量更高，满足管理和绩效评估的信息需求。 1.会计核算采用权责发生制 2.将基建会计纳入“大账”统一核算 3.要求按月对固定资产计提折旧（文物文化资产除外） 4.进一步完善了报表体系 5.平行设置财务会计科目与预算会计科目 6.新增了与公共财政改革相关的会计核算内容

会计核算采用权责发生制 最本质的变化就是采用修正的权责发生制基础。现行的高校会计制度要求高校会计核算一般采用收付实现制，但经营性收支业务的核算采用权责发生制。新制度要求以权责发生制为记账基础，同时在权责发生制的基础上引入了收入和费用的概念来取代收付实现制下的收入和支出，使高校的财务报告能全面地反映各个期间的收入状况。不过，对某些业务，诸如政府拨款、捐赠收入、奖励支出、赞助支出等则仍偏向于采用收付实现制。

第二个大变化就是将基建会计纳入“大账”统一核算 在高校会计科目中增设了“在建工程”、“基建工程”两个一级科目，并要求按基本建设会计制度规定的核算内容设置明细科目，改变了原来基建工程单独建账进行核算的人为割裂状况，这样可以更直接、更完整地反映高校办学的经济活动全貌

第三个大变化是要求按月对固定资产计提折旧（文物文化资产除外） 在固定资产的预计使用寿命内系统地分摊固定资产的成本，对固定资产按照净值反映，现行的高校会计制度则是按照高校的固定资产原价核算。相对于现行的高校会计制度，新制度在这方面的变化可以反映高校的资产损耗，避免高校固定资产的虚增。

第四个大变化是高校的财务报表包括了资产负债表、收入费用表、预算支出表、基建投资表和财务报表附注，并相应重新设计表中项目构成(如取消了现行资产负债表中收入、支出项目)，改进了报表格式、完善了报表体系，可以更好地反映高校的会计信息。

第五个大变化平行设置财务会计科目与预算会计科目。在平行设置的两套会计科目和两种记账基础上,通过完善财务报告体系,既提供责任中心或项目绩效评价、资产管理所需要的权责发生制财务信息,又提供财政预算管理需要的收付实现制预算收支信息,提高了财务信息的有效性。

第六个大变化新增了与公共财政改革相关的会计核算内容，如国库集中支付、政府收支分类、部门预算、工资津补贴、国有资产管理等。

此外，新制度对收入支出类会计科目的设置进行了调整。增加了行政支出、后勤支出、后勤收入等科目，对现行的收入按资金来源、责任中心和项目分类，支出按责任中心、项目和经济用途分类,使得收入、支出会计科目名称更加对应,内容更加配比,尤其是对非财政性收支,以权责发生制为基础确认,有利于对项目的绩效考核；新的制度对债务进行了分类，长期债务和短期债务分开列报有利于高校管理者分析债务风险，也有利于金融机构评价高校的财务状况。

四、新高校财务会计制度实施过程中应有的制度创新 1.关于高校财务管理体制的创新 2.高校收入管理与支出管理的制度创新 3.高校专用基金管理制度创新 4.高校固定资产管理制度创新 5.高校成本核算与管理制度创新

关于高校财务管理体制 《高等学校财务制度》第二章财务管理体制 第五条 高等学校实行“统一领导、集中管理”的财务管理体制；规模较大的学校可以实行“统一领导、分级管理”的财务管理体制。 这其中“统一领导、集中管理”和“统一领导、分级管理”财务管理模式具体如何实行，各层级的职责权限如何界定，须结合各学校具体情况建立自己的可操作的财务管理体制。

第六条 高等学校财务工作实行校(院)长负责制。 高等学校应当设置总会计师岗位。总会计师为学校副校级行政领导成员，协助校（院）长管理学校财务工作，承担相应的领导和管理责任。 凡设置总会计师的高等学校，不设与总会计师职权重叠的副校(院)长。 第七条 高等学校应当单独设置一级财务机构，在校(院)长和总会计师的领导下，统一管理学校财务工作。 高等学校必须对总会计师的职责权限必须有明确的界定并制定相应的制度。

关于高校收入管理与支出管理 《高等学校财务制度》第四章 收入管理和第五章支出管理中涉及到经营收入与经营支出及其配比问题，涉及到其他收入特别是投资收益的问题，那么，什么情况下高校可以进行投资？哪些资金可以进行投资？可以进行哪些投资？制度中规定：高等学校不得使用财政拨款及其结余进行对外投资，不得从事股票、期货、基金、企业债券等投资。国家另有规定的除外。那么，学校非财政拨款及其结余是否可以进行逆回购、保利金、银行理财产品购买？这些制度中并未明确，需我们在依法的前提下进行制度创新。

关于专用基金管理 第三十三条 高等学校非财政拨款结转按照规定结转下一年度继续使用。非财政拨款结余可以按照国家有关规定提取职工福利基金，剩余部分作为事业基金用于弥补高等学校以后年度收支差额；国家另有规定的，从其规定。 第三十七条职工福利基金用于单位职工的集体福利设施、集体福利待遇等。 按照其他有关规定，学校可根据事业发展需要提取或者设置其他专用资金。 第三十八条 各项基金的提取比例和管理办法，国家有统一规定的，按照统一规定执行；没有统一规定的，由主管部门会同同级财政部门确定。

那么，学校职工福利基金按照怎样的比例计提，如何管理？应制定制度。 职工福利基金用于单位职工的集体福利设施、集体福利待遇等，集体福利设施、集体福利待遇如何界定？如何操作？应该有相应的细则。 高等学校可设置什么样的其他专用资金？按照什么比例计提，怎样管理和使用，应当思考。 除此之外，还有固定资产折旧率的确定问题，高等学校成本计算方法问题，都还没有详细可操作的规定，需要我们在工作中去完善制度，去探索办法。

高等学校财务会计制度的建设过程本身就是不断发展与完善的过程。新高校会计制度和财务管理制度的出台将是我国高校财务会计制度发展史上的又一次制度创新。深入研究新制度下高等学校的财务管理、会计核算问题，对于提高我们依法治校、有效管理高等学校的能力和水平，促进高等学校稳定健康可持续发展，具有重要意义。

谢谢大家！