健全租稅結構 李顯峰 台大經濟學系

大綱 序言 稅收結構之國際比較 租稅改革 產業租稅獎勵的國際比較 賦稅改革結論要點 檢討討論

一 序言 財政困難:財政困絀幾已成為世界多數國家政府普遍面臨的難題，公共支出的成長率常較賦稅收入的增加率為高，台灣亦然。民國80年代之前，我國政府財政收支幾乎皆有賸餘，各項實質收入大致上大於實質支出。

(續) 迄至民國90年度，除了民國87年度賸餘608.6億元及88年微量賸餘外，其餘年度都處於短絀狀態，政府財政失衡情形相當嚴重。

續 自民國80年度起，鑑於全球景氣低迷的衝擊，經濟成長遲緩，加以國內公共設施不足，產業發展面臨瓶頸，政府乃不斷推動公共建設，擴張公共投資設施，政府支出不斷擴增。然而賦稅收入隨著經濟成長減緩及各項減稅措施的影響，導致實質收入無法支應需求的增加，政府財政赤字有擴大趨勢。

(續) 民主政治轉型(集體決策之形成)、社會多元化發展(各種團體爭取自身利益)及經濟自由化、國際化(稅基減少或移轉等)的推展，都使實質收入無法配合政府支出的大幅增加而調增。自民國79年以來我國國民租稅負擔率(賦稅收入占國民生產毛額之比率，歐盟國家以賦稅收入占國內生產毛額之比率加以衡量)日益降低

(續) 民國79年度為20.10％降至民國89年度只有13.20％，民國90年度(預算數)為13.96％。其主要原因在於稅基受嚴重侵蝕，稅收成長遲緩，政府收入占國民生產毛額比率自民國79年度25.8％降至民國89年度的19.1％。財政缺口日漸擴大，民國80年財政赤字為2,256.8億元，至民國89年迅速增加至3,560.7億元。其間政府必須抑賴大量發行公債及移用以前年度歲計賸餘，及出售國營事業持股。

(續) 80年度以來，除了將以前年度累計歲計賸餘移用於各年度總預算以及開辦全民健保、老農年金等等，幾乎移用殆盡，致國庫現金結存大幅減少，國庫資金調度益形不易。財政惡化結果，導致各級政府預算案編製捉襟見肘，經常收支賸餘益形縮小，政府幾無經常收支賸餘以從事建設及還債，政府債務仍不斷累積；財政困難問題實不可忽視。

二、稅收結構之國際比較 1.各級政府稅收占GDP之比例(, %) OECD total: (1990)35.1(1995)36.1(2000)37.1(2001) 37.4 OECD America:26.7, 26.6, 28.0, - OECD Pacific:29.0, 28.9, 30.0, - OECD Europe:37.7, 38.7,39.9, - EU 15**: 39.5,40.0,41.6, - Taiwan: 25.4, 22.8, 19.8, 12.9

2.中央、地方政府稅收占稅收總額之比例(2000, %) 聯邦國家: OECD unweighted average: 邦 50.6, 州(邦省) 18.1, 基層地方 7.5, 社會安全捐 23.6 單一國家 OECD unweighted average: 中央62.7,基層地方12.7,社會安全捐 24.2 Taiwan(2001):中央 79.3, 地方16.1, -

3.個人所得稅收占稅收總額之比例(2000, %) Unweighted average OECD total: (1990)29.4 (1995)27.0 (1999)26.4 (2000)26.0 OECD America: 39.3, 36.9, 39.5, 39.5 OECD Pacific: 33.6, 31.3, 29.8, 28.7 OECD Europe: 27.4, 25.3, 24.6, 24.4 EU 15*: 27.2, 26.3, 25.8, 25.6 Taiwan(2000): 16.0

4.公司所得稅收占稅收總額之比例(2000, %) Unweighted average OECD total: (1990)7.9, (1995)8.0, (1999)8.8, (2000)9.7 OECD America:7.4, 8.8, 9.2, 9.8 OECD Pacific:14.0, 13.6, 12.2, 15.0 OECD Europe: 6.7, 6.9, 8.2, 8.8 EU 15*: 6.8, 6.9, 8.7, 9.2 Taiwan(2000): 17.0, 土地增值稅 7.0

5.財產稅稅收占稅收總額之比例(2000, %) Unweighted average OECD total: (199)5.7 (1995)5.4 (1999)5.5 (2000)5.4 OECD America:7.6,7.9, 7.4, 7.0 OECD Pacific: 9.4, 10.1, 10.0, 9.2 OECD Europe: 4.6, 4.2, 4.5, 4.5 EU 15*: 4.4, 4.4, 5.0, 5.0 Taiwan(2000): 45.9

6.消費稅收占稅收總額之比例(2000, %) Unweighted average OECD total: (1990)30.3, (1995)30.6, (1999)30.1, (2000)30.1 OECD America: 31.4, 30.8, 30.1, 30.1 OECD Pacific: 28.3, 27.1,27.7, 28.0 OECD Europe: 30.5, 31.3, 30.7, 30.6 EU 15*: 30.1, 29.6, 28.8, 28.6 Taiwan(2000)(一般、特種):14.4

三、租稅改革 各國進行賦稅改革通常希望能達成公平與正義的目標。 量能課稅 (ability to pay)、受益原則(benefit) 租稅中立性 (Tax neutrality)

續 美國1986年大規模的賦稅改革旨在追求公平(fairness)、簡化(simplify)及經濟性(economics)，與Adam Smith及其他專家提出的租稅原則相互呼應。 歷年台灣實施之賦稅改革對於符合資源配置效率目標已有大幅改進，但薪資所得者仍然為主要的租稅負擔者，家庭所得分配指標顯示高低所得組不均程度呈現擴大的現象。

稅基侵蝕 1.全球化 國際間勞動及資本的移動、技術移轉等因素都使稅基受到衝擊，特別是1990 年代各國資本市場紛紛解除管制，國際經貿活動及資本市場的整合程度日益升高，對於各國稅收短徵的衝擊甚大，

(續) 出現所謂「財政白蟻啃食稅基」(fiscal termites)現象。其原因為: (1)電子交易形式興起即電子商務，(2)電子貨幣的使用，(3)產業內交易及轉撥計價(intra-industry trade and transfer pricing)，(4)國際金融業務中心及租稅天堂(off-shore financial centers and tax havens)，(5)衍生性金融產品及避險基金，(6)課徵金融資本租稅技術不足(incompetence)，(7)國際間人員及商品越境消費交易日趨頻繁。

租稅優惠減免(1) 各項租稅優惠減免措施中，以獎勵企業投資之租稅措施最多。我國自1960年起公布實施獎勵投資條例，至1990年底屆滿，又於1991年公布實施促進產業升級條例，其間經歷多次修正刪除若干條文。政府當局的目的係期望透過租稅減免工具，以鼓勵投資，加速資本形成，促進經濟成長。

租稅優惠減免(2) 自1961年起至1970年之間，所得稅及印花稅之減免金額所占比重甚高，印花稅減免額在若干年度甚至較所得稅減免額為高；其次為營業稅(舊制)。1985年我國營業稅改制為加值型營業稅制，2001年再修法改稱加值型與非加值型營業稅法，符合加值型與加值型課徵營業稅並存方式之事實。

租稅優惠減免(3) 自1987年後營業稅不再為主要的獎勵投資減免工具，所得稅躍居為最主要的減稅工具。1990年所有稅捐減免額達新台幣469億元，所得稅與契稅減免是最重要二種稅目，此後所得稅成為最重要的減免稅目。

促進產業升級條例中租稅免重要措施 2.企業合理化方面獎勵 3.研發與人才培訓方面獎勵 4.環境與資源方面保護獎勵 5.加速折舊獎勵 1.研發方面獎勵 2.企業合理化方面獎勵 3.研發與人才培訓方面獎勵 4.環境與資源方面保護獎勵 5.加速折舊獎勵

四 產業租稅獎勵的國際比較(1) 1. 功能別 (1)自動化設備或技術 (2)提升企業數位資訊效能 (3)資源回收、防治污染設備或技術 (4)節約能源 (5)研究發展及人才培訓

產業租稅獎勵的國際比較(2) 2.產業別 (1)策略性產業 (2)中小企業

產業租稅獎勵的國際比較(3) 3.整體投資環境 (1)鼓勵平衡區域發展 (2)因應景氣、促進投資的租稅減免

五 賦稅改革結論要點 短期措施 一、關於所得稅部分 （一）修正所得稅法第四條，取消軍教人員薪資所得（職業別）的免稅規定。 （二）檢討改進現行未分配盈餘計算基準，積極推動所得稅法第六十六條之九修正條文完成立法，以避免對未分配盈餘超額加徵並簡化稅務行政。

賦稅改革結論要點(續) 二、關於銷售稅部分 基於產業間公平競爭及合理稅負的考量，金融業非加值型營業稅維持2%的稅率課徵。 三、關於財產稅部分 （一）土地公告現值應多參採民間提供的市價資訊，逐步將公告現值與市價差距拉近。 （二）公告地價應縮短調整期間，將公告地價每三年公告一次，先縮短為每二年公告一次，再改為每年公告一次。

賦稅改革結論要點(續) 四、其他 （一）全面檢討非稅法中之各項租稅減免規定，未來則應回歸稅法應有的租稅主體性。同時建立租稅減免的決策機制，綜合比較與評估減免稅的效益。 （二）推動記帳業者法制化，對於現有記帳業者在一定緩衝期間之後，需經考試方能取得執業資格。記帳士考試定位為專技人員普考之等級，考試科目由考試院定之。並建議以行政院「報稅代理人法草案」作為藍本制定「記帳士法」。

賦稅改革結論要點(4) （三）落實預算法第二十九條規定，由行政院編製稅式支出報告。 （四）強化稅收預測及以財政政策為導向的計量經濟模型，定期維護與更新，以加強預算編列及政策評估能力，進而提升決策品質。 （五）參酌國際間發展趨勢，研擬電子商務之合理課稅制度，並在實務上邀集相關單位討論，俾能凝聚共識。 （六）研擬員工認股權課稅制度，以利員工認股制度之推行。

賦稅改革結論要點(5) 中期措施 關於所得稅部分 （一）兼顧租稅公平及投資資金流向不受扭曲之原則下，綜合所得稅課稅範圍朝改採屬人兼屬地主義的方向努力；所得之分類宜單獨將境外所得列為一類以資簡化。至於境外所得已納所得稅額宜予扣抵。 （二）取消未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，必需有周延可行替代方案配合，方可施行。而替代方案之內容，宜就租稅公平、租稅中立性、財政平衡及經濟發展等因素作全盤考量，並配合整體財政改革計畫作綜合評估。

賦稅改革結論要點(續) 二、關於銷售稅部分 （一）營業稅 配合廢除印花稅及取消部分貨物稅課稅項目、娛樂稅課稅項目及其他如遺產及贈與稅等減稅措施所造成之稅收損失，並為增加財政收入考量，應同時提高營業稅稅率為六％或七％。

賦稅改革結論要點(續) （二）貨物稅 修正貨物稅條例，取消對橡膠輪胎、飲料品、平板玻璃及電器類之貨物稅課徵。並研擬將現行貨物稅中油氣類、車輛及水泥類貨物稅角色，轉變成符合環境保護、節約能源、國民健康維護等特定目的而課徵的綠色稅制。

賦稅改革結論要點(續) （三）印花稅與娛樂稅 １、如有適當替代財源足以彌補地方政府稅收，於配合營業稅稅率調整增加稅收之原則下，應可廢除印花稅。 三、關於財產稅部分 （一）土地稅 １、未來土地稅改進重點，應著重在降低土地增值稅及調高地價稅比重的結構調整上：即維持房屋稅與地價稅兩稅分立，提高地價稅相對於房屋稅的比重。土地增值稅的改革在於調低稅率、擴大稅基，並應確實與地價稅進行配套改革。 ２、土地增值稅稅率似嫌偏高，宜將最高級距稅率由60%降至40%。

賦稅改革結論要點(續) １、遺產與贈與稅最高級距稅率由50%降至40%，並與前述提高營業稅稅率之方案，採包裹立法方式辦理。 （二）遺產與贈與稅 １、遺產與贈與稅最高級距稅率由50%降至40%，並與前述提高營業稅稅率之方案，採包裹立法方式辦理。 ２、視同農業用地及公共設施保留地的免稅規定宜作合理之限制。

賦稅改革結論要點(續) 3.長期措施 一、關於所得稅部分 （一）參考先進國家作法，針對當前資本利得課稅制度所衍生之租稅規避問題，進行通盤檢討。 （二）民國九十八年底促進產業升級條例施行屆滿時，應全面檢討，其不合時宜的租稅減免獎勵措施應予取消，並應落實功能性獎勵。

賦稅改革結論要點(續) 二、關於財產稅部分 將現行農業用地停徵田賦之作法，改成直接取消此一稅目，未來農地課稅制度，應回歸地方制度法，由地方政府自行決定。

減免稅決策機制(維護稅基) 行政院92.7公佈 未來各部會所提的減免稅法案，凡金額超過新台幣物千萬元者，均需先送行政院主計處進行可行性及金額評估，若評估結果對國家整體利益大於稅收損失，才得詢立法程序進行修法

美國減稅主要措施( 2003.1) 2003.1 George W. Bush總統提出「創造就業與促進成長方案」(Jobs and Growth Initiative) ，未來十年間減稅7,260億美元

美國減稅主要措施 1. 減稅 3,500億美元 回溯 2003.1.1起 3,180億美元 :減稅 200億美元:援助州 120億美元: 救助低所得家庭 2.降低稅率 (涉及1,500億美元 , 至2008年止) a.股利稅稅率: 最高38%降至15% b.資本增益稅稅率: 最高20%降至15% 本國及外國股東皆適用 c.低所得者: 上述二者皆適用5%，2008年降至 0%

續 1 3.降低所得稅率及抵減 a.所得稅率自 27,30, 35, 38.6% 降至 25, 28, 33,35% 續 1 3.降低所得稅率及抵減 a.所得稅率自 27,30, 35, 38.6% 降至 25, 28, 33,35% b.1 兒童租稅抵減: 每年600美元提高至1,000美元( 2,500萬戶) (2003-2004 年) b.2 兒童租稅抵減: 每年600美元提高至700美元( 2,500萬戶) (2005-2009 年) b.3 兒童租稅抵減: 每年600美元提高至1,000美元( 2,500萬戶) (2010 年)

續2 c.夫妻合併申報標準扣除額提高 同單身者(2003-2004) d.個人、合併申報者各最低免稅額提高(2003-2004) 4.獎助中小企業租稅抵減 a.購置新機器設備抵減由2.5萬美元上調至 10萬美元 (2004年底止) b.加速折舊擴大適用(30%提高至50%) (2005年底止 )

輿論反應 2003.2.10 1.學界專家反對意見 G. Akerlof, K. J. Arrow, J. E. Stiglitz等十位Nobel Prize 得主及約400位專家在New York Times登廣告反對 2.學界專家贊成意見 M. Friedman, J. Buchanan, V. Smith 115學者

續 參議院53:44通過政府債務餘額上限提高至9,840億元 累積6.4兆美元 4.股價反應 無大幅上揚 公用事業漲 3.對於算赤字之影響 參議院53:44通過政府債務餘額上限提高至9,840億元 累積6.4兆美元 4.股價反應 無大幅上揚 公用事業漲 巫毒經濟學Woodoo economics

檢討討論 稅式支出(Tax Expenditures) 基於政策目的 透過稅法及其他法令對若干特殊個人或團體或事項的租稅優惠及減免 以間接方式達成政府直接支出的目的 造成稅基之侵蝕及稅收的損失 公平性之爭議 減免租稅如同政府 對被減免者的補助支出 預算法第29條規定:行政院應試行編制稅式支出報告

稅式支出的型態 免稅所得(exemptions) 寬免與扣除(allowances and deduction) 扣抵(tax credit) 優惠稅率(rate reliefs) 租稅遞延(tax deferral)

租稅的公共資金邊際成本 Integrating expenditure and tax decisions: the marginal cost of funds and the marginal benefit of projects (提供公共財) Musgrave, R. and P. Musgrave(1989, p.211)