第一章 合伙企业会计 要点： 合伙企业的初始设立(formation) 合伙企业的经营（operation） 11/20/2018 第一章 合伙企业会计 要点： 合伙企业的初始设立(formation) 合伙企业的经营（operation） 合伙权益变动（changes in ownership interests） 合伙企业的解散和清算 （dissolution and liquidation） 谢波2010.3 1

学习目的 理解合伙企业的特征 2.掌握初始投资的计价和会计记录 3.掌握 损益分配协议的性质及其会计核算 Comprehend the legal characteristics of partnerships. 2.掌握初始投资的计价和会计记录 Understand initial investment valuation and record keeping. 3.掌握 损益分配协议的性质及其会计核算 Grasp the diverse nature of profit and loss sharing agreements and their computation. 4. 新增合伙人投资的计价及会计处理 Value a new partner's investment in an existing partnership. 5.合伙人退伙或死亡的会计处理 Dissociation of partnership through death or retirement 6.解散与清算时的会计核算 Partnership liquidation © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-2

合伙企业的特征 互为代理 Mutual Agency 无限责任 Unlimited Liability 无企业所得税 exempt from business income tax © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-3

合伙企业的类型 普通合伙企业 General Partnership 有限合伙企业 Limited Partnership 有限责任合伙 Limited Liability Partnership （在中国，称为“特殊普通合伙”Special General Partnership） © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-4

合伙企业会计的特征 合伙企业会计与独资、公司制企业会计的不同之处在于损益分配和所有者权益科目设置 常设科目包括： 合伙人资本：核算投入资本与分享的损益 合伙人提款：合伙人从企业提取的用于个人消费的支出，是“合伙人资本”的备抵账户 应收合伙人借款 应付合伙人贷款 “本年利润”需结转至“合伙人资本”账户 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-5

合伙企业财务报告 合伙人 合伙企业外部债权人 税务机关 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-6

初始投资会计核算 两种情况 两种处理方法： 以现金投资 以非现金资产投资：以公允价值入账 Question：当合伙人同意的资本权益与所投入的可辨认资产不一致时，原因为何？如何确认？ 红利法：不承认不可辨认的无形资产，差额在合伙人资本账户之间调整 商誉法：记录不可辨认无形资产的价值 两种处理方法： © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-7

初始投资 现金投资 现金 XXX 合伙人资本—张三 合伙人资本--- 李四 非现金资产投资 现金 XXX 固定资产--- 设备 存货 合伙人资本---张三 合伙人资本---李四 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-8

红利法 张三投入价值￥10和￥40的土地和设备. 李四投入￥7现金和价值￥35的存货. 双方同意权益平分 (10 + 40 + 7 + 35) / 2 = $46 each 现金 7 存货 35 固定资产---土地 10 固定资产---设备 40 合伙人资本---张三 46 合伙人资本---李四 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-9

商誉法 如果双方同意权益平分，可推算出两个企业的总价值 张三: (10 + 40) / 50% = $100 李四:(7 + 35) / 50% = $84 选较大的值： $100 隐含的商誉价值： ￥100 - （10+40+7+35）= ￥8 李四50%(100) $50 投资: 现金 $7 存货 $35 $42 商誉 $8 张三 50%(100) $50 投资: 土地 $10 设备 $40 $50 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-10

商誉法 固定资产---土地 10 固定资产---设备 40 合伙人资本---张三 50 现金 7 存货 35 商誉 8 合伙人资本 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-11

增资和减资 追加投资 合伙人提款(periodic, salary-like, amounts) 减资 (other, large, unusual amounts) 追加投资将增加“合伙人资本”账户 合伙人提款需在期末结转至“合伙人资本”账户 减资直接借记“合伙人资本”账户 本年利润期末结转至“合伙人资本”账户 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-12

结账分录 合伙人资本---张三 XXX 合伙人提款 ---张三 XX 现金 本年利润 Profit 合伙人资本---李四 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-13

合伙人资本账户增减变动表 Statement of Partners' Capital 期初资本 + 投资 – 提款和减资 + 收益or – 亏损 = 期末资本 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-14

合伙企业的损益及其分配 1. 合伙协议需明确损益如何分配 2. 损益分配中需考虑的项目： 红利津贴 Bonus allowance 工资津贴Salary allowance 利息津贴 Interest allowance on capital invested 计算基数的问题：期初、期末或加权平均 剩余金额的分配（按合伙协议约定的损益分配比率或按资本比例分配） © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-15

Example: Sharing Profits 张三和李四同意如下分配方案: 张三和李四分别获得￥60和￥30的工资津贴 李四要求对超过￥500的超额利润分享50%的红利津贴 张三和李四都要求获得期初资本额10%的利息津贴 张三资本, 1/1 $400 李四资本, 1/1 $350 剩余的利润以6:4的比例在张三和李四间分配 本年的利润为￥600 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-16

Share Profits of $660 金额 张三 李四 利润 $660 工资津贴 (90) $60 $30 红利津贴 (80) 80   金额 张三 李四 利润 $660 工资津贴 (90) $60 $30 红利津贴 (80) 80 利息津贴 (75) 40 35 小计 $415 分配比率 60:40 (415) 249 166 分配的利润 $0 $349 $311 红利 = 50%(660 - 500) = 80 张三利息 = 10%(400) = 40 李四利息 = 10%(350) = 35 60%(415) = 249; 40%(415) = 166 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-17

可分配利润为负 金额 张三 李四 王五 利润 $120 工资津贴 (240) 可分配的利润 $(120) 平均分配 (40) 分配的利润   金额 张三 李四 王五 利润 $120 工资津贴 (240) 可分配的利润 $(120) 平均分配 (40) 分配的利润 $80 $(40) © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-18

合伙权益变动 新增合伙人 转让合伙权（被转让人不能成为合伙人，且无权管理该合伙企业） 购买原合伙人的部分和全部权益. 商誉法 红利法 合伙权益变动 新增合伙人 转让合伙权（被转让人不能成为合伙人，且无权管理该合伙企业） 购买原合伙人的部分和全部权益. 商誉法 红利法 直接向合伙企业投资获得权益. © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-19

转让合伙权 被转让人获得如下权利： 1. 对未来利润的分配权 2. 清算时对合伙资产的分配权 Not a partner No share in management 合伙人资本---原合伙人 XXX 合伙人资本---被转让人 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-20

向原合伙人购买权益：商誉法 企业的商誉： 张三和李四的资本额分别为￥50和￥40，且损益平均分配. 王五将支付￥60获得新合伙企业资本额和损益50%的权益，张三和李四对新合伙损益分别享有25%的权益。 企业的商誉： 企业的总价值, $60/.50 120 原合伙企业资本, $50 + 40 90 商誉 30 商誉应在引入新合伙人之前，分配给原合伙人 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-21

根据商誉调整资本额 Before Revaluation After revaluation Transfer Final 张三 $50   Before Revaluation After revaluation Transfer Final 张三 $50 $15 $65 ($35) $30 李四 40 15 55 (25) 30 王五 60  60 Total $90 $120 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-22

向原合伙人购买权益：红利法 如果张三和李四不希望重估资产以确认商誉，则采用红利法 王五的资本额： 50%(90) = $45. 张三和李四的资本额调整为：25%(90) = $22.5 Before Transfer Final 张三 $50 ($27.5) $22.5 李四 40 (17.5) 22.5 王五   45.0  45.0 Total $90 $90.0 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-23

向原合伙人购买权益的会计处理 商誉法 商誉 30 合伙人资本---张三 15 合伙人资本---李四 35 25 合伙人资本---王五 60 红利法 合伙人资本---张三 27.5 合伙人资本---李四 17.5 合伙人资本---王五 45 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-24

直接向合伙企业投资取得权益 商誉法：取得的资本权益的账面价值低于其投入资产的价值 张三和李四的资本额都为￥40，并且平均分配损益，他们同意王五投资￥50现金，并获得新合伙企业1/3的资本和损益分配权 企业总价值, $50/(1/3)   $150 原有资本额, $40 + 40 $80 追加投资 50 130 商誉 $20 王五分享的资本额: $130*1/3 = $43.3, 但他共支付了 $50 … 所以商誉归原合伙人享有. © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-25

直接向合伙企业投资取得权益 商誉法：取得的资本权益的账面价值低于其投入资产的价值 11/20/2018 直接向合伙企业投资取得权益 商誉法：取得的资本权益的账面价值低于其投入资产的价值   Before Revalu-ation After re-valuation Investment Final 张三 $40 $10 $50 李四 40 10 50 王五 Total $80 $100 $150 期末资本=期初资本￥80+商誉价值￥20+王五的现金投资￥50=￥150 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-26 谢波2010.3

张三和李四的资本额都为￥40，并且平均分配损益，他们同意王五投资￥50现金，并获得新合伙企业1/3的资本和损益分配权 直接向合伙企业投资取得权益 红利法 张三和李四的资本额都为￥40，并且平均分配损益，他们同意王五投资￥50现金，并获得新合伙企业1/3的资本和损益分配权 王五资本额 = 1/3 of $130=43.33. 由于他共投资了￥50，所以有￥6.67的红利支付给了张三和李四。 Before Investment Bonus Final 张三 $40 3.335 $43.33 李四 40 43.33 王五   $50 (6.67)  Total $90 $130 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-27

直接向合伙企业投资取得权益 商誉法：取得的资本权益的账面价值大于其投入资产的价值 张三和李四的资本额都为￥40，并且平均分配损益，他们同意王五投资￥50现金，并获得新合伙企业40%的资本和损益分配权，张三和李四分别享有30%的损益分配权 企业总价值, $80/(.60)   $133.3 原资本额, $40 + 40 $80 追加投资 50 130.0 商誉 $3.3 王五分配的资本额: $130*40% = $52, 但他只支付了 $50 … 所以商誉归新合伙人王五享有 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-28

直接向合伙企业投资取得权益 商誉法：取得的资本权益的账面价值大于其投入资产的价值   Before Revalu-ation After re-valuation Investment Final 张三 $40 $40.0 李四 40 40.0 王五 $3.3  3.3 $50 53.3 Total $80 $83.3 $133.3 期末资本=期初资本￥80+商誉价值￥3.3+王五现金投资￥50=￥133.3 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-29

合伙人退伙或死亡的会计处理 支付给退伙人或死亡合伙人继承人的金额 等于资本账面数 高于资本账面数 意味着？Goodwill or bonus to existing parters 低于资本账面数 意味着？Write down overvalued assets, or bonus to remaining partners © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-30

合伙人退伙或死亡的会计处理 资本余额 资本比例 损益分配比例 张三 $70,000 35% 40% 李四 50,000 25% 20% 王五 80,000  40%  Total $200,000 100% 假设王五打算退伙： 1.收到￥92,000，高于资本账面数 2.收到￥72,000, 低于资本账面数 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-31

合伙企业解散和清算 清算程序： 将非现金资产转换为现金 确认损益及清算期间的清算费用 清偿债务 按合伙人资本账户余额分配现金 清偿顺序 对合伙人以外的债券人所欠债务 对资本、利润以外，积欠合伙人的债务 合伙人应得的资本 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-32

简单合伙清算 将所有合伙资产全部变现，并在收回了债权，偿付了所有的债务后，将剩余资产按照资本比例一次分配给各合伙人的清算方法。 注意： 非现金资产变现过程中产生的损益要按损益分配比例分摊给各合伙人，增减其相应的资本账户 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-33

合伙企业合伙清算表 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-34

合伙人资本账户余额为负 借方 贷方 现金 ￥25 张三资本（40%） 3 李四资本（40%） ￥16 王五资本（20%） 12 Total ￥28 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-35

合伙人资本账户余额为负，并存在应付合伙人贷款 借方 贷方 现金 ￥25 应付张三贷款 ￥5 张三资本（40%） 8 李四资本（40%） ￥16 王五资本（20%） 12 Total ￥33 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-36

分期分配清算 将资产分批出售所得现金，在清偿债务后，将所剩数额陆续分配给合伙人的一种清算方法。 如何将现金安全地分配给各合伙人 关键问题 按承担损失能力的强弱程度，顺次对合伙人分配现金 安全清偿法 现金分配计划法 关键问题 一个原则 两种方法 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-37

安全清偿 safe payments 确保分配时所分配的金额不至于超额，换言之，分配出去的金额不应再退还给合伙企业。 基本假设： 所有合伙人本身无偿债能力 所有非现金资产均可能损失 保留一定现金用以支付清偿费用和或有事项 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-38

安全清偿表 特征： 1. 确定安全支付的金额 2. 每一次分配现金都必须编制，除非所有合伙人的资本额比例与损益分配比例完全相等 3. 不影响资本账户余额 4. 不影响合伙清算表 5. 不能预测现金分配时间 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-39

如何计算安全支付额 根据合伙人资本及借贷款余额确定其权益 假设所有现金资产都将损失，并将损失分配给各合伙人 预计或有损失，并将损失分配给各合伙人 将部分合伙人产生的损失分配给其他合伙人 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-40

安全清偿法 合伙企业资产负债表 假设企业需预留￥10的清算费用 Cash $80 Loan payable to Nancy $20   Loan payable to Nancy $20 Loan from Maxine 10 Buzz Capital (50%) 50 Land 20 Maxine Capital (30%) 70 Building, net 140 Nancy Capital (20%) 110 $250 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-41

安全清偿额的计算 Safe payments: Partner amounts are zero or positive.   Possible losses Buzz (50%) Maxine (30%) Nancy (20%) Equity (net of loans) $50 $60 $130 Assumed losses: Loss on assets ($160) (80) (48) (32) Other losses (10) (5) (3) (2) Subtotal ($35) $9 $96 Assume Buzz loss New ratio 3:2  35 (21) (14) $0 ($12) $82 Assume Maxine loss 12 (12) Safe Payments $70 Safe payments: Partner amounts are zero or positive. © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-42

Example：分期分配清算 ----安全清偿法 编制合伙清算表，记录： 非现金资产处置，分配处置损益 支付外部债权人 支付合伙人（编制安全清偿表计算安全支付金额） 更新合伙清算表 再次支付合伙人（编制安全清偿表计算安全支付额） …………循环……循环……. © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-43

Kemp's total investment is $360 合伙清算表, Jan. 31 Kemp's total investment is $360 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-44

Duro, Kemp and Roth Jan. 31, 现金余额为640元 负债为￥500 我们能否将￥140支付各合伙人?给谁？ 通过安全清偿表计算 假设剩余的非现金资产都将损失，并且需保留￥20现金支付或有费用。 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-45

Safe Payment Schedule, Jan. 31 Kemp can receive safe payments up to $120. Duro and Ross must agree. © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-46

Updating the Liquidation Statement © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-47

现金分配计划 按照合伙人对可能损失易受伤害的程度排序 编制假定损失吸收表 编制现金分配计划 编制现金分配表 © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-48

1. 易受伤害程度排序 排序依据 吸收损失程度 = 合伙人权益 / 损益分配比率 Duro, Kemp and Roth 的权益分别为 $340, $360 and $160 ，损益比率为 50%, 30%, and 20% Duro: 340/.5 = $680 Kemp: 360/.3 = $1,200 Roth: 160/.2 = $800 Duro 最易受伤, Kemp 承受损失能力最强. © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-49

2. Assume Loss Absorption Assume partnership losses sufficient to wipe out Duro first, then additional losses to eliminate Roth. $680 is from Kemp's vulnerability ranking $60 = (800–680) x (30%+20%) additional loss for Roth.   Duro Kemp Roth Total* 清算前权益 $340 $360 $160 $860 吸收Duro权益的假定损失 (680) 比率 5:3:2 (340) (204) (136) Subtotal $0 $156 $24 吸收Roth权益的假定损失 比率 3:2 (36) (24) (60)  $120 $120  © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-50

3. Cash Distribution Plan If the $500 liabilities have not yet been paid, and two cash distributions are planned for $550 and $250, a cash distribution schedule is prepared. © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-51

4. Cash Distribution Schedule © Pearson Education, Inc. publishing as Prentice Hall 15-52