会税差异分析与协调 暨2009年度所得税汇算清缴政策

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1 会税差异分析与协调 暨2009年度所得税汇算清缴政策
2017/2/26

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3 会税差异产生的原因 1、目的和出发点不同 2、遵循的原则不同 3、依据不同 2017/2/26

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5 几个重要的概念 暂时性差异：是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额
应纳税暂时性差异：资产的账面价值大于其计税基础或负债的账面价值小于其计税基础 可抵扣暂时性差异：资产的账面价值小于其计税基础或负债的账面价值大于其计税基础 资产的计税基础：是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额 负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额 递延所得税资产：本科目核算企业根据所得税准则确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税资产。　根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产，也在本科目核算。 递延民得税负债：本科目核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。 2017/2/26

6 递延所得税资产与负债 当资产账面价值大于资产计税基础时，说明本期应承担的所得税责任大于实际要求上交的税费，因此必须再确认一项负债才能将收付实现制记账的“应交税费”调成权责发生制记账的形式，才能统一记账基础。负债的大小即为账面价值减计税基础乘以税率（暂时性差异乘以税率），这项负债就叫“递延所得税负债” 。 当资产账面价值小于资产计税基础时，自然需要增补资产，所以产生了“递延所得税资产”（暂时性差异乘以税率）。 当负债账面价值大于负债计税基础时，需要增补资产，产生了“递延所得税资产”。 当负债账面价值小于负债计税基础时，需要增补负债，产生了“递延所得税负债”。 2017/2/26

7 主要会税差异 所得税法与会计准则的差异 增值税方面的会税差异 营业税方面的会税差异 土地增值税方面的会税差异 个人所得税 2017/2/26

8 所得税方面的会税差异 收入方面的差异 概念与范围：税法：企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。
会计准则：收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。     2017/2/26

9 销售收入确认条件的差异 准则：第四条 销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
    （一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；     （二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；     （三）收入的金额能够可靠地计量；     （四）相关的经济利益很可能流入企业；     （五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。 税法：（一）企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现： 　　1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方； 　　2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制； 　　3.收入的金额能够可靠地计量； 　　4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。 2017/2/26

10 提供劳务收入确认条件的差异 准则：第十条 企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。
    完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。     第十一条 提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：     （一）收入的金额能够可靠地计量；     （二）相关的经济利益很可能流入企业；     （三）交易的完工进度能够可靠地确定；     （四）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。 税法：企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。 （一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件： 　　1.收入的金额能够可靠地计量； 　　2.交易的完工进度能够可靠地确定； 　　3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。 2017/2/26

11 让渡资产使用权收入的差异 准则：让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。 让渡资产使用权收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
    （一）相关的经济利益很可能流入企业；     （二）收入的金额能够可靠地计量。 税法：利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。 租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。  特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现 2017/2/26

12 扣除标准的差异 准则： 费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
税法：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。 2017/2/26

13 职工薪酬的差异 会计准则：按实际发生数列支 税法：企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。
标准内的五险一金准予扣除，超过规定标准的五险一金不得税前列支 商业保险除财政部、国税总局另有规定外，不得税前扣除 2017/2/26

14 股票期权的会税差异 准则：股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。
授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益工具公允价值计入相关成本或费用，相应增加资本公积。 完成等待期内的服务或达到规定业绩条件才可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关成本或费用和资本公积。 授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，应当在授予日以企业承担负债的公允价值计入相关成本或费用，相应增加负债。 完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，应当以对可行权情况的最佳估计为基础，按照企业承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计入成本或费用和相应的负债。 税法：暂不能税前扣除 2017/2/26

15 利息费用的差异 准则：企业在生产经营活动中发生的不需要资本化的借款费用，应在当期列支；
税法：企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。 非关联方借款的利息扣除： 关联方借款的利息扣除： 企业向个人借款的利息支出是否可以税前扣除？ 2017/2/26

16 职工三项费的差异 会计：职工福利费：据实列支 工会经费：按国家规定比例提取并拨缴 职工教育经费：按国家规定的比例提取 税法：
职工福利费（发生）：14%； 工会经费（拨缴）：2%； 职工教育经费（发生）：2.5%。关注软件生产企业的职工培训费-据实扣除；技术先进型服务企业：8% 2017/2/26

17 首次执行新准则的福利费差异处理 职工福利费：首次执行日企业的职工福利费余额，应当全部转入应付职工薪酬 (职工福利)。首次执行日后第一个会计期间，按照《企业会计准则第9号——职工薪酬》规定，根据企业实际情况和职工福利计划确认应付职工薪酬(职工福利)，该项金额与原转入的应付职工薪酬(职工福利)之间的差额调整管理费用。 国家税务总局《关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函〔2008〕264号）第三条规定，2007年度的企业职工福利费，仍按计税工资总额的14%计算扣除，未实际使用的部分，应累计计入职工福利费余额。2008年及以后年度发生的职工福利费，应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额，不足部分按新企业所得税法规定扣除。企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额。 2017/2/26

18 福利费案例 某企业2007年首次执行新会计准则，2006年底应付福利费结余56万元，2007年发生职工薪酬400万元，实际发生职工福利费支出50万元；2008年，该公司发生职工薪酬500万元，实际发生职工福利费支出80万元。 1、2007年，企业的会计处理与税务处理差异 2、2008年，企业的会计处理与税务处理差异 2017/2/26

19 职工教育经费的差异处理 某公司2007年底应付教育经费会计账面余额20万，2008年在成本中计提教育经费60万，实际支用50万，2008年合理工资的2.5%是70万，请问所得税汇算时，该司教育经费如何进行纳税调整？，如果其他数字不变，但该司2008年教育经费实际只用了15万，又该如何如纳税调整？如果实际支用是80万，又该如何纳税调整？， 2017/2/26

20 处理方式 依据：会计：《国务院关于大力推进职业教育改革与发展的决定》（国发[2002]16号）
税法：《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函[2009]98号） 2017/2/26

21 招待、捐赠、广告支出的差异 会计：据实列支 税法：招待：0.5%，60%； 公益性捐赠：会计利润总额12% 广告：15%，30%，0%
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22 捐赠的差异 A企业于2008年通过中国经十字基金会向汶地震川灾区捐赠本企业生产的电冰箱500台，该批冰箱市场价100万元（不含税价），成本价70万元，增值税率17%。A企业2008年会计利润总额1000万元。 2017/2/26

23 关于广告费的处理 某企业2008年发生广告费支出300万元，可在当年税前扣除的支出为200万元，2009年发生广告费支出400万元，按税法规定，可在当年税前扣除的支出为200万元，另外，该企业于2009年8月被认定为高新技术企业，企业如何进行财税处理？ 是否确认可抵扣暂时性差异？ 2017/2/26

24 企业改制时的处理 某公司原为国有企业。2009年5月，该公司改制为股份有限公司，发生资产评估增值3000万元。该公司账务处理如下： 　　借：相关资产 　　　　贷：资本公积 是否应确认递延所得税负债？ 2017/2/26

25 售后回购的会税差异 《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》国税函〔2008〕875号：采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。 会计：采用售后回购方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。 2017/2/26

26 售后回购案例 12月1日，甲公司与M公司签订合同，向M公司销售B产品一台，销售价格为2 000万元。同时双方又约定，甲公司应于20×9年4月1日以2 100万元将所售B产品购回。甲公司B产品的成本为1 550万元。同日，甲公司发出B产品，开具增值税专用发票，并收到M公司支付的款项。甲公司采用直线法计提与该交易相关的利息费用。 2017/2/26

27 亏损合同的会税差异 A企业2009年6月与某外贸公司签订了一项产品销售合同，约定在2010年3月以每件产品1000元的价格向外贸公司提供1万件B产品，若不能按时交货，将对A企业处以合同总额20%的罚款。由于这批产品为定制产品，签订合同时尚未开始生产。但企业开始筹备原材料以生产这批产品时，原材料价格突然上升，预计每件产品需要花费成本1150元.假如该企业2009年的所得税税率为15%. 这种情况下，企业如何进行账务与税务处理？ 《企业所得税法》规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可在计算应纳税所得额时扣除。 《企业会计准则第13号——或有事项（2006）》：第八条 待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足本准则第四条规定的，应当确认为预计负债。 2017/2/26

28 预计负债的递延所得税 未决诉讼 产品质量保证 亏损合同 重组义务 环境污染整治 债务担保 2017/2/26

29 研发费用资本化的会计处理 某企业自行研发一技术项目，董事会认为，该项目有可靠的技术和财务支持，研发一旦成功将降低企业的生产成本。2008年度研发过程中发生材料费用 元，人工费用500000元，使用其他无形资产的摊销费用300000元，其他费用100000元。上述支出同时符合资本化的五个条件。2008年12月31日该项目已达到预定用途。假定其使用寿命为10年，公司2008年及未来10年按会计准则核算的会计利润均为600万元，同时没有其他纳税调整事项，其他资产和负债的账面价值与计税基础均没有差异。2008年企业递延所得税资产和递延所得税负债的年初余额均为0。 　　1．研发支出发生时： 　　借：研发支出——资本化支出 　　　　　　　 　　　　贷：原材料 　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　　应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　 　　　　　　累计摊销　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　　银行存款 　　　　　　　　　　　　　　　 　　2．2008年12月31日，项目达到预定用途： 　　借：无形资产——专有技术　　　　　　　　　 　　　　贷：研发支出——资本化支出　　　　　　　　 2017/2/26

30 是否确认可抵扣暂时性差异 结论：无形资产的计税基础与账面价值不存在差异。
准则：企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。 资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 《 企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》国税发〔2008〕116号 企业根据财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的，可按下述规定计算加计扣除： 　　（一）研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。 　　（二）研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。 结论：无形资产的计税基础与账面价值不存在差异。 2017/2/26

31 公允价值变动的差异 准则：交易性金融资产（负债）公允价值变动、投资性房地产公允价值变动、可供出售的金融资产公允价值变动
税法：企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。 2017/2/26

32 公允价值模式投资性房地产的会税差异 一是资产在会计期末以公允价值计量确认的持有损益，形成可抵扣暂时性差异或应纳税暂时性差异，需要做出相应的调整；同时应该按税法规定的使用年限对资产计提折旧或摊销，相应形成的应纳税暂时性差异也要进行调整。 二是在企业选择的资产使用年限与税法规定的时间不一致的情况下，资产折旧或摊销额与税法规定形成的差异不仅会形成应纳税暂时性差异，也可能形成可抵扣暂时性差异，对这部分差异也要做出相应的纳税调整。 2017/2/26

33 投资性房地产处理案例 20×8年1月1日，某企业将自行建造的写字楼对外出租，其建造成本为300万元。该写字楼预计的使用年限为30年，不考虑残值因素，与税法规定期限一致。该企业对写字楼采用公允价值进行后续计量，设20×8年12月31日该写字楼的公允价值为330万元，20×9年12月31日公允价值为280万元。 2017/2/26

34 2008年度会税处理 　2008年度 以公允价值为基础调整增加资产的账面价值，同时将公允价值与资产账面价值之间的差额30万元计入当期损益。税法不对这一部分持有损益征税，由此形成应纳税暂时性差异。 　按税法规定，投资性房地产的计税基础与其建造成本一致，为300万元，应用直线法计提折旧，税法允许扣除的资产折旧为10万元（300÷30）。会计准则规定，采用公允价值进行后续计量的投资性房地产不计提折旧，由此形成应纳税暂时性差异。其税务处理如下： 　　调减应纳税所得额： 　　资产公允价值变动收益形成应纳税暂时性差异=30（万元） 　　税法允许资产折旧形成应纳税暂时性差异=10（万元） 　　应确认“递延所得税负债”=（30×25%+10×25%）=10（万元） 2017/2/26

35 2009年度的会税处理 　以公允价值为基础调整减少资产的账面价值，同时将公允价值与资产原账面价值之间的差额50万元计入当期损益。税法不承认这一部分持有损益，由此形成可抵扣暂时性差异。 　　按税法规定，投资性房地产的计税基础与其建造成本一致，为300万元，当年税法允许扣除的资产折旧为10万元（300÷30）。会计准则规定，采用公允价值进行后续计量的投资性房地产不计提折旧，由此形成应纳税暂时性差异。会计准则规定，企业确认的递延所得税资产与递延所得税负债应分别列示，不得相互抵销。其税务处理如下： 　　调增应纳税所得额： 　　资产公允价值变动收益形成可抵扣暂时性差异50（万元） 　　调减应纳税所得额： 　　税法允许资产折旧形成应纳税暂时性差异=10（万元） 　　应确认“递延所得税资产”=50×25%=12.5（万元） 　　应确认“递延所得税负债”=10×25%=2.5（万元） 2017/2/26

36 股息红利方面的差异 股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。 差异主要在与会计权益法确认的收益方面
税法规定：企业从被投资方取得的股息、红利按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现，自 2008 年1月1日起，不需要缴纳企业所得税。 注意：购买上市公司的股票持有时间不超过 12 个月转让的，其从上市公司分得的股息和红利应当并入当期所得缴纳企业所得税。 会计要求按投资比例、依据被投资企业的经营成果确认收益。 2017/2/26

37 案例 案例说明：甲公司 2009年1月1日投资于乙企业 4000万元，占股权比例为 30% ，具重大影响，乙企业2009年实现净利润 600 万元，至 2010年1月1日止均未分配。甲乙所得税率为 25% 。 2009年底甲确认乙企业实现的损益 600 万元中所占份额 􀂃 借：长期股权投资 ————损益调整180 􀂃 贷：投资收益 180 2017/2/26

38 资产减值损失 准则规定： 固定资产、无形资产以及其他长 期资产的减值准备计提后不能冲回 税法规定：
1. 企业所得税法第 10 条：未经核定的准备金 支出不得扣除。 2. 企业按会计制度预提的各项费用及各项准 备金缴纳企业所得税后，在会计上应当做备 查，待有关资产价值恢复或处置时，允许纳 税调减应纳税所得额。 。 2017/2/26

39 案例 A公司执行企业会计准则，于2009年10月通过证券市场购入某上市公司股票50000股，购入价为5.00元，2009年12月31日，购入股票的股价为6.00。A公司将该股票纳入交易性金融资产进行核算。年底时，企业如何进行会税处理？ 2017/2/26

40 政策性亏损的税务处理 某公司2008年因政策性原因亏损2000万元，当年企业的所得税税率为25%，预计，未来公司能够产生足够的应纳税所得额弥补该亏损。企业的财税处理？到2009年，由于受市场环境影响，根据公司管理层判断，未来只能弥补1500万元亏损，企业当年所得税税率为15%，企业应如何进行财税处理？ 2017/2/26

41 非货币性资产对外投资的处理 2008年1月，华生公司执行企业会计准则，当年该司会计利润200万元。当年，该司以一专利技术对外投资，专利的账面价值为200万元，评估值为500万元，占被投资公司-新和公司的股权比例为40%。该投资具有商业实质，且对新和公司具有重大影响。除本投资外，无其他纳税调整事项。假设税务机关同意其无形资产对外投资时的资产转让所得在当年及以后4年平均计入当年的应税所得中 税法规定：条例25条 国税发[2000]118号 会计：企业会计准则7-非货币性资产交换 2017/2/26

42 长期股权投资权益法下的差异 例： A公司以 2000 万元取得 B公司 30％的股权，取得投资时 B公司可辨认净资产的公允价值为 6000 万元。则 A公司应进行的会计处理为： 借：长期股权投资 2000 贷：银行存款等 2000 如投资时， B公司可辨认净资产的公允价值为7000 万元，则 A公司应进行的处理为： 􀂃 借：长期股权投资 2100 􀂃 贷：银行存款 2000 􀂃 营业外收入 100 这时，税法是否确认收益？ 2017/2/26

43 企业合并时的差异 准则规定：同一控制下的企业合并取得的股权投资 的初始成本，以取得被合并方所有者权益 账面价值 的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股 权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金 资产以及所承担债务账面价值之间的差额， 应当调 整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收 益。 税法：《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）第四条规定，企业重组，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处理：…… 　（四）企业合并，当事各方应按下列规定处理：1．合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。 2．被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。 3．被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。 2017/2/26

44 特殊重组的差异 （一）企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。 　企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。 准则：以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。   以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。   转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。    将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。     重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。    2017/2/26

45 长期股权投资处置时的差异 接上例，新和公司2008年实现净利润200万元，2009年实现净利润300万元，除提取盈余公积和任意公积各10%外，未进行现金股利分配。根据经营需要，2010年1月，华生公司对外转让该股权，转让价格为800万元。华生公司的会税处理？ 2008年：取得长期股权投资时 借：长期股权投资-投资成本500 贷：无形资产 营业外收入 2008年12月31日 借：长期股权投资-损益调整 80 贷：投资收益 2017/2/26

46 续 2009年12月31日： 借：长期股权投资-损益调整 120 贷：投资收益 120 2010年处置时： 借：银行存款 800
借：长期股权投资-损益调整 120 贷：投资收益 2010年处置时： 借：银行存款 贷：长期股权投资 –投资成本500 损益调整 200 投资收益 税务处理：假设税务机关同意其无形资产对外投资时的资产转让所得在当年及以后4年平均计入当年的应税所得中 2017/2/26

47 长期股权投资处置时的差异（续） 《企业会计准则》规定，企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售实际取得价款与账面价值之间的差额，应当计入当期损益。 长期股权投资转让损益＝转让收入－ 长期股权投资的账面价值 税法-企业每一纳税年度扣除的股权转让损失不得超过实现的股权转让所得，超过部分可结转，用以后年度实现的股权转让所得弥补，但任何一笔股权转让损失如果连续5年未能用股权转让所得弥补，可在5年期满后的第1年直接扣除。 2017/2/26

48 套期保值的会税差异 公允价值套期会计处理与税务处理的差异 现金流量套期会计处理与税务处理的差异 对境外经营净投资套期会计处理与税务处理的差异
套期工具的主要账务处理。 　　（一）企业将已确认的衍生工具等金融资产或金融负债指定为套期工具的，应按其账面价值，借记或贷记本科目，贷记或借记“衍生工具”等科目。 　　（二）资产负债表日，对于有效套期，应按套期工具产生的利得，借记本科目，贷记“公允价值变动损益”、“资本公积——其他资本公积”等科目；套期工具产生损失做相反的会计分录。 　　（三）金融资产或金融负债不再作为套期工具核算的，应按套期工具形成的资产或负债，借记或贷记有关科目，贷记或借记本科目。四、本科目期末借方余额，反映企业套期工具形成资产的公允价值；本科目期末贷方余额，反映企业套期工具形成负债的公允价值。 2017/2/26

49 折旧的差异 折旧方法： 准则： 包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法； 税法：固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。
准则： 　包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法； 税法：固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 折旧年限：准则：合理确定固定资产的使用寿命 税法： 最低年限的限制，缩短年限需备案 2017/2/26

50 视同销售的差异 业务事项 所得税法 会计准则 会计制度 非货币性资产交换 视同销售 销售处理 减少存货 用于抵偿债务 无偿赠送他人
营业外支出 广告样品 计入成本 用于集体福利或消费 福利费支出 分配给股东或投资者 对外投资 2017/2/26

51 该公司应如何进行会税处理 该公司计划开发一软件产品，根据地方政府补助政策的有关规定，公司可以从当地政府获得100万元人民币的政府补助 （不属于政府投资），该笔款项已于 20*8年1月收到。 该软件于20*9年1月1日开发完成， 总成本400万元。 软件预计使用寿命10年，该公司将在无形资产预计使用寿命期内平均进行摊销。

52 2009年的新规定 财税[2009]87号： 对企业在2008年1月1日至2010年12月31日期间从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除： （一）企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途； （二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求； （三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

53 会税的永久性差异 会计据实列支，税法不得扣除的项目：
税收滞纳金、罚金、罚款和被没收财物的损失、赞助支出、超标的捐赠支出、企业之间支付的管理费、超过规定的利息、向自然人支付的利息等； 会计确认收入，税法不征税或免税： 不征税收入、免税收入 2017/2/26

54 其他应收款的会计处理 《财政部国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》（财税[2003]158号）规定，纳税年度内个人投资者从其投资企业（个人独资企业、合伙企业除外）借款，在该纳税年度终了后既不归还，又未用于企业生产经营的，其未归还的借款可视为企业对个人投资者的红利分配，依照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税。

55 会计与增值税的差异 中关村某公司为一央企提供系统集成服务，2009年12月中旬签订设备集成合同一项，金额2000万元，截止2009年12月31日设备尚未采购，集成服务尚未开始，但甲方要求先开具发票以便挂帐。根据对方的要求，该司开具了发票，请问账务应如何处理？增值税应如何交纳？ 该司账务处理的两种意见： （1）借：应收账款 贷：主营业务收入 应交税金-应交增值税（销项税额）290.60 （2）不进行账务处理，不交增值税 2017/2/26

56 增值税纳税义务发生时间 　（一）采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天； 　　（二）采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天； 　　（三）采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天； 　　（四）采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天； 　　（五）委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天； 　　（六）销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天； 　　（七）纳税人发生本细则第四条第（三）项至第（八）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。 2017/2/26

57 买一赠一的增值税处理 例：甲公司（一般纳税人）是一家厨房用品生产企业，主要产品是微波炉，副产品是电磁炉。微波炉成本为每只 800 元，售价为每只 1000 元。电磁炉成本为每只 150 元，售价为每只 200 元。为了增加销售额，公司决定买 1台微波炉赠 1台电磁炉，本月共卖出1000 台微波炉。 企业所得税：国税函 [2008]875 号规定，企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品公允价值的比例进行分摊，以确认各项销售收入。 增值税：《增值税暂行条例实施细则》第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。 2017/2/26

58 售后回购案例 2008年12月1日，A公司与B公司签订协议，双方约定：A公司将自产的电器销售给B公司，销售金额为220万元，双方签订合同后B公司即付款，货物发生B公司指定仓库。该批电器的成本为180万元。2009年4月30日，A公司须以230万元购回。合同签订后，B公司向A公司支付了款项，并取得了A公司开具的增值税发票。 A公司账务如何处理？ 2017/2/26

59 售后回购的增值税 所得税：采用售后回购方式销售商品 采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售 价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。
从售后回购整个交易看，最终是否有利润，能否 产生所得税，要视销售价与回购价的大小而定， 但在回购之前，企业应计算收入缴纳所得税。假 设销售在年前，回购在年后，则上一年度要确认 收入计算纳税，下一年度回购后再税前扣除成 本。 在计算增值税时，回购能否产生进项税额抵扣， 则要看回购时能否取得增值税专用发票。 有证据表明不符合销售收入确认条件的售后回购， 如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为 负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间 确认为利息费用。 􀂃 分析： 采用回购价已在合同中订明，表明商品价格 变动产生的风险和报酬均归卖方所有，与买方无 关，且卖方仍对售出的商品实施控制。因此这种销 售回购本质上不是一种销售，而是一项融资协议， 整个交易不确认收入。 2017/2/26

60 分期收款方式销售商品处理 华信公司08年初分期收款销售一批产品给A公司，成本800万，长期应收款金额1000万，当期收回增值税170万，现值900万，分五年每年年底收取200万。 2017/2/26

61 建造合同的差异 会计： 在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。
增值税：生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天 企业所得税：企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。 营业税：营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。 收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。 取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。 纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 2017/2/26

62 关注分支机构间货物移送 增值税暂行条例实施细则：单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物： （三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外； 2017/2/26

63 分支机构的所得税处理 《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》预财 [ 10] 号） （一）适用范围：
《跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法》预财 [ 10] 号） （一）适用范围： 跨省市总分机构企业是指跨省设立不具有法人资格营业机构的企业。 实行就地预缴企业所得税办法的企业暂定为总机构和具有主体生产经营职能的二级分支机构。 （二）基本方法： 实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的处理方法 2017/2/26

64 当年新设立的分支机构从第二年起参与分摊；当年撤销的分支机构从第二年起不参与分摊。
（三）税款预缴的方法 1、应纳税所得额分摊因素 （1）经营收入 35％ （2）职工工资总额 35％ （3）资产总额 30％ 当年新设立的分支机构从第二年起参与分摊；当年撤销的分支机构从第二年起不参与分摊。 总机构在每月或每季终了之日起十日内，按照以前年度(1—6月份按上上年，7-12月份按上年)

65 各分支机构分摊预缴额 2、各分支机构分摊预缴额按下列公式计算： 各分支机构分摊预缴额 ＝所有分支机构应分摊的预缴总额×该分支机构分摊比例
其中： 所有分支机构应分摊的预缴总额 ＝统一计算的企业当期应纳税额× 50％ 该分支机构分摊比例＝ （该分支机构经营收入／各分支机构经营收入总额）×0.35 ＋（该分支机构职工工资／各分支机构职工工资总额）×0.35 ＋（该分支机构资产总额／各分支机构资产总额之和）×0.30 2017/2/26

66 案例 例： 甲公司是北方某城市的一个企业，未认定为高新技术企业。在全国设有五个分公司A、B、C、D、E。2008年三季度，各分支机构利润总额如下：A分公司：800万元，B分公司：600万元，C分公司：－400万元，D分公司：－300万元，E分公司：1300万元，总公司：6000万元。2007年1—12月各分公司的经营收入、职工工资和资产总额指标如附表所示，计算各分公司2008年三季度预缴所得税额。 2017/2/26

67 收入 工资 资产 各分公司三项指标明细表 分公司 金额 ％ A 4500 27.27 900 25.21 8000 23.53 B 3500
附表 年1—12月 单位：万元 收入 工资 资产 分公司 金额 ％ A 4500 27.27 900 25.21 8000 23.53 B 3500 21.21 720 20.17 6500 19.12 C 1200 7.27 400 11.20 4000 11.76 D 800 4.85 350 9.80 10.29 E 39.40 33.62 12000 35.30 合计 16500 100.00 3570 34000

68 计算与分析 [案例分析]： （1）计算甲公司2008年3季度预缴所得税额： 甲公司2008年3季度应纳税所得额＝
(－400)+(－300)+1300＝8000万元 如果，总、分公司适用税率一致， 应交企业所得税＝8000×25％＝2000万元 （2）总机构应将统一计算的企业当期应纳税额的25％，就地办理缴库，总公司就地预缴所得税额： 甲公司就地预缴所得税＝8000×25%×25％＝500万元 甲公司预缴入中央国库=8000*25%*25%=500万元 2017/2/26

69 （3）计算各分公司分摊比例: A分公司分摊比例＝27.27%× %× %×0.3 ＝9.54%+8.82%+7.06%＝25.42% B分公司分摊比例＝21.21%× %× %×0.3 ＝7.42%+7.06%+5.74%＝20.22% C分公司分摊比例＝7.27%× %× %×0.3 ＝2.54%+3.92%+3.53%＝9.99% D分公司分摊比例＝4.85%× %× %×0.3 ＝1.70%+3.43%+3.09%＝8.22% E分公司分摊比例＝39.40%× %× %×0.3 ＝13.79%+11.77%+10.59%＝36.15%

70 所得税汇算清缴 一、税前扣除的基本要求：真实；合法。 真实是指有关支出确属已经实际发生；
合法是指符合国家法律法规，符合国家税收法律、法规和规章的规定。 企业的各种非法支出不得扣除。 2017/2/26

71 汇算清缴政策 1、汇缴政策：《企业所得税汇算清缴管理办法》 （国税发[2009]79号）
2、汇缴主体：实行查账征收和实行核定应税所得率征收企业所得税的纳税人。 实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。 3、汇缴时间：年度终了之日起五个月 4、报批事项及时限 减免税报批：汇算清缴期内 财产损失报批：当年随报随批，最迟年度终了后45日。 5、备案事项及时限：5月底之前 6、鉴证事项 企业财产损失所得税税前扣除 企业所得税汇算清缴纳税申报 土地增值税清算 7、汇缴清缴时限：汇缴期内（年度终了之日起五个月） 2017/2/26

72 不能按期办理年度纳税申报的处理 若纳税人已按规定预缴税款，因特殊原因不能在规定期限办理年度企业所得税申报的，则应在申报期限内提出书面延期申请，经主管税务机关核准后，在核准的期限内办理。 因不可抗力，不能按期办理年度纳税申报的，可按照征管法及其实施细则的有关规定，办理延期纳税申报。 2017/2/26

73 年度申报错误的处理 企业如发现已申报的企业所得税有错误事项，可以在汇算清缴时间内向主管税务机关说明并重新进行申报。
汇算清缴期间内，税务机关不应对2009年度企业所得税情况进行检查。 2017/2/26

74 应纳税所得额确定的原则 权责发生制为主、收付实现制为辅的原则 【特例】未按照权责发生制原则确认收入如下： * 股利红利：被投资方作出分配决策
* 利息收入：实际利率法核算出时期 * 租金收入：合同约定应付租金日期 * 特许权使用费：合同约定应付日期 * 捐赠收入：实际收到捐赠资产时确认收入 * 超过十二个月的长期工程合约 2017/2/26

75 续 净所得征税原则 税法优先原则：税法优于会计 配比原则：收入与扣除应当互相配比 独立交易原则：即公允、公平价值原则 实质重于形式原则
2017/2/26

76 应纳税所得额与亏损 应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－准予扣除项目金额－允许弥补的以前年度亏损
税法亏损的定义是指企业依照企业所得税法和条例的规定，将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。 2017/2/26

77 收入的形式 货币形式 非货币形式 非货币形式取得的收入，应当按公允价值确定收入额 公允价值，是指按照资产的市场价格。 2017/2/26

78 收入的内容 销售货物收入 提供劳务收入 转让财产收入 股息、红利等权益性投资收益 利息收入 租金收入
特许权使用费收入、接受捐赠收入、其他收入 2017/2/26

79 不征税收入与免税收入 “不征税收入”本身即不构成应税收入，如：财政拨款，纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金等。
“免税收入”本身已构成应税收入但予以免除，如：国债利息收入，符合条件的居民企业之间的股息、红利收入等。 2017/2/26

80 扣除的要点 税法第八条：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
条例第二十七条规定，“有关的支出”是指与取得收入直接相关的支出，“合理的支出”是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。 1、税前扣除的主体→企业 2、直接相关性 3、合理性 4、区别发生、实际发生与实际支付 5、金额的合理性→工资 6、区分收益性支出和资本性支出 2017/2/26

81 管理费用的纳税处理 一、税法没有扣除标准的费用项目 （一）工资薪金支出：税法规定，企业发生的合理的工资薪金支出，准予扣除。
1、工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出。 2、什么是“合理”？ 2017/2/26

82 （二）劳动保护费：《实施条例》第48条：企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。是指确因特殊工作环境需要为雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等所发生的支出。
（三）劳动保险费 1．社会保障性缴款 （1）企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。 一些特殊的商业保险：《建筑法》建筑施工企业必须为从事危险作业的职工办理意外伤害保险。 因其职工出差而为职工购买的航空意外险费用支出，应准予扣除。

83 （2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。
（3）企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费准予税前扣除。 （4）在中国境内工作的职工的境外社会保险费不得扣除。

84 2．企业劳动保险支出 企业本身所支付劳动保险支出包括六个月以上长期病休人员工资、医疗费、外地就医路费；死亡职工抚恤金、丧葬补助费等；没参加社会统筹的离退休职工的退休金、价格补贴、医疗费；离休职工的异地安家补助费、按规定支付给离休干部的各项经费等。

85 （四）差旅费：企业发生的与其取得收入有关的合理的差旅费，能够提供证明其真实性的合法凭证的，允许扣除，包括：出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等。
（五）会议费：纳税人发生的与其经营活动有关的会议费，能够提供会议费有关证明的，可以税前扣除。会议费的证明材料包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支付凭证等。 （六）车辆使用费：车辆使用费是指企业管理部门所使用车辆发生的除折旧、车船使用税之外的全部费用。

86 （七）公杂费 是指企业购置办公用品、清洁卫生用具、刻制业务专用章、订阅书刊等的费用。 （八）邮电费 邮电费是指企业经营管理过程中发生的邮政、电讯等方面的支出，可以税前扣除。 （九）外事费 外事费也叫涉外费，是指企业从事外事活动的费用支出，包括企业派人出国考察、商务洽谈、接待外商等项开支。

87 （十）董事（股东）会费 包括董事会及其成员发生的董事津贴、会议费、差旅费等。 企业发生的与其取得收入有关的合理的董事会费，主管税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则，不得在税前扣除。 （十一）租赁及物业费 是指以经营性租赁方式租入固定资产的费用，包括营业用房、办公用房、员工宿舍等的租金及支付的物业管理费。 《实施条例》第47条规定，以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，应当按照租赁期限均匀扣除。

88 （十二）修理费 是指企业使用的固定资产、低值易耗品的日常修理费，修理费一般不得预提。 1．纳税人的自有房屋，属于新房的第一次装修发生的费用，应当计入固定资产计税基础，按规定进行折旧。今后在使用过程中发生的装修费用应当作为其他长期待摊费用按规定进行摊销 纳税人租用的房屋，实际发生的装修费用应当作为其他长期待摊费用按剩余租赁期限进行摊销，剩余租赁期限短于3年的按实际租赁期限进行摊销。（外资） 2．融资租赁方式租入的固定资产发生的固定资产后续支出，比照上述原则处理。

89 （十三）水电取暖费 水电取暖费包括企业的水电取暖费和按当地政府规定的发放范围和补贴标准发给职工的采暖补贴，发给职工的采暖补贴“可在企业所得税前列支，在个人所得税税前扣除”。（京地税个[2003]674号）

90 （十四）折旧费 税法关于资产的折旧和摊销的规定 （1）《实施条例》规定的固定资产、无形资产和生物资产的最低折旧、摊销年限是企业拥有的合法权利。 （2）企业取得的已使用过的固定资产、无形资产和生物资产等，可根据适当证据确定新旧程度，再乘上实施条例规定的最低折旧或摊销年限，来确定剩余的最低折旧或摊销年限。

91 1．固定资产的折旧方法 企业所得税法规定，固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。 2．固定资产净残值率的确定 企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。

92 《企业所得税法》第六十条 ： 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：
（一）房屋、建筑物，为20年； （二）飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年； （三）与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年； （四）飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年； （五）电子设备，为3年。

93 3．固定资产加速折旧的税收优惠 《企业所得税法》：企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。 可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括： （1）由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产； （2）常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。 采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法”。

94 （十五）低值易耗品（周转材料）摊销 企业在制定会计制度时应规定低值易耗品的核算范围、摊销方法等。摊销方法可以是一次摊销、五五摊销或分次摊销。 （十六）无形资产（含土地使用权）摊销 1 .企业所得税法的规定 《实施条例》第67条规定：“无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。

95 2．《企业会计准则》对无形资产摊销的规定：
（1）使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销； （2）使用寿命不确定的无形资产不应摊销。但应当在每个会计期间进行减值测试，如经减值测试的结果表明已经发生减值，则应当计提相应的减值准备，计入当期损益。 由于税法和会计准则对无形资产摊销的规定不同，企业应将按会计准则计提的减值准备与按税法计提的摊销额的差额做纳税调整。

96 3．关于软件摊销的问题 财税[2008]1号：“企事业单位购进软件，凡符合固定资产或无形资产确认条件的，可以按照固定资产或无形资产进行核算，经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年”。

97 （十七）长期待摊费用摊销 1．房屋及建筑物改建支出 《企业所得税法》第十三条：企业将已经足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。 “改建支出”是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。

98 2．固定资产大修理支出 《企业所得税法》第十三条：企业的固定资产大修理支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除。 这里讲的固定资产是非房屋及建筑物。大修理支出是指同时符合下列条件的支出： （1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上； （2）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

99 3．其他长期待摊费支出 《实施条例》第70条：企业发生的其他应当作为长期待摊费用的支出，自支出发生月份的次月起，分期摊销，摊销年限不得低于3年。 开办费的税务处理：是指企业在筹建期发生的费用，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成本的汇兑损益和利息等支出。

100 （十八）会员费 企业加入工商业联合会交纳的会费，准予税前扣除；企业按省级以上民政、物价、财政部门批准的标准，向依法成立的协会、学会等社团组织交纳的会费，经主管税务机关审核后允许在所得税前扣除。（北京属于非审核项）

101 （十九）总机构管理费 1．居民企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。 2．非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。

102 二、税法有扣除标准的费用项目 （一）职工福利费：企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分，准予扣除。 1、开支范围： （1）企业内设的医务所、托儿所、疗养院等集体福利设施，其固定资产折旧及维修保养费用，以及福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等人工费用。

103 （2）职工困难补助，或者企业统筹建立和管理的用于帮助、救济困难职工的基金支出。
（3）其他以实物和非实物形态支付职工的零星福利支出，如独生子女费、职工食堂经费补贴、职工供养直系亲属医疗补贴及救济费、离休人员的医疗费及节日慰问费、离退休人员统筹项目外费用等。

104 （二）工会经费 《工会法》规定：建立工会组织的企、事业单位，按每月全部职工工资总额的2%向工会拨交经费； 《企业所得税实施条例》规定：企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，准予扣除。 （三）职工教育经费 《企业所得税实施条例》规定：除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

105 《企业所得税实施条例》规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。
（四）业务招待费 《企业所得税实施条例》规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。 例：某商贸公司2008年销售收入总额10000万元，当年实际支付业务招待费100万元，企业所得税汇算清缴时，计算业务招待费的纳税调整额。 销售（营业）收入包括销售货物收入、劳务收入、出租财产收入、转让无形资产使用权收入（这里实质是租赁）、视同销售收入等，即会计核算中的“主营业务收入”、“其他业务收入”。

106 （五）住房公积金：根据国家规定按工资总额一定比例为本企业职工交纳的住房公积金允许税前扣除。

107 三、税法给予优惠的费用项目——研究开发费
《企业所得税法》：开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。 实施条例规定，研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

108 （一）研究开发费的范围： 财税[2006]88号文件规定的技术开发费项目包括：新产品设计费,工艺规程制定费,设备调整费,原材料和半成品的试制费,技术图书资料费,未纳入国家计划的中间实验费,研究机构人员的工资,用于研究开发的仪器、设备的折旧,委托其他单位和个人进行科研试制的费用,与新产品的试制和技术研究直接相关的其他费用。

109 （二）“研究开发费”的加计扣除 《实施条例》第九十五条：企业所得税法第三十条第（一）项所称研究开发费用的加计扣除，是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

110 销售费用的纳税问题 一、销售费用的费用项目设置 如果企业营销部门单独核算，应设置下列费用项目：工资薪金、职工福利费、运杂费、差旅费、展览费、广告费和业务宣传费、保险费、业务费、代销手续费、佣金、其他。 二、广告费和业务宣传费: 《实施条例》第44条：企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

111 （一）广告费支出必须符合下列条件： 1．广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的； 2．已实际支付费用，并已取得相应发票； 3．通过一定的媒体传播。 （二）广告性质的赞助支出： 企业发生的与生产经营活动有关的各种广告性质的赞助支出就是可以作为“广告费和业务宣传费”税前扣除的。

112 广告费、业务招待费计算税前扣除限额的依据是相同的。
销售（营业）收入包括销售货物收入、劳务收入、出租财产收入、转让无形资产使用权收入（这里实质是租赁）、视同销售收入等，即会计核算中的“主营业务收入”、“其他业务收入”。 广告费、业务宣传费不再区分扣除标准，按照统一口径计算扣除标准。 广告费和业务宣传费支出，超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。这与职工教育经费处理一致。 广告费不再按行业确定扣除标准，而是按照统一比例。

113 三、佣金支出 企业发生的佣金符合下列条件的，可计入销售费用： 1.有证明真实性的适当凭证； 2.支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人（支付对象不含本企业雇员）； 3.支付给个人的佣金，不得超过服务金额的5%。

114 财务费用的纳税问题 一、借款费用的税前扣除 （一）借款费用的范围：借款费用是纳税人为经营活动的需要承担的,与借入资金相关的利息费用,包括： （1）长期、短期借款的利息； （2）与债券相关的折价或溢价的摊销； （3）安排借款时发生的辅助费用的摊销； （4）与借入资金有关,作为利息费用调整额的外币借款产生的差额。

115 （二）借款费用的税前扣除的规定 1．企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。 需要资本化的借款费用是指：企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本。 其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

116 2．企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：
（1）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出。 （2）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分可以扣除。

117 （三）防止资本弱化的规定 资本弱化：是指关联公司为了达到少纳税或者不纳税的目的，采用贷款方式替代募股方式进行的投资或者融资。主要结果是增加利息的所得税前扣除，同时减少股息的所得税，从而取得税收上的好处。 《企业所得税法》第四十六条规定：“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除”。

118 企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为： 　　（一）金融企业，为5：1； 　　（二）其他企业，为2：1。
企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。 企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。 企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。

119 （四）关于借款费用资本化的规定 《实施条例》第37条：企业为购置、建造经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本。 《企业会计准则》：企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。 符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。

120 （四）关于企业统借统还的利息收入的规定：
财税[2000]007号文件规定：企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位(以下简称统借方)向金融机构借款后,将所借资金分拨给下属单位(包括独立核算单位和非独立核算单位)使用,并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息，不征收营业税。

121 （五）企业购买证券投资基金取得收入征税的规定
企业投资者申购和赎回基金单位取得的差价收入，属于资本利得，应并入企业的应纳税所得额，征收企业所得税。 为鼓励证券投资基金的发展，财税[2008]1号：（1）对证券投资基金从证券市场中取得的收入，包括买卖股票、债券的差价收入，股权的股息、红利收入，债券的利息收入及其他收入，暂不征收企业所得税。 　　（2）对投资者从证券投资基金分配中取得的收入，暂不征收企业所得税。 　　（3）对证券投资基金管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入，暂不征收企业所得税。

122 三、汇兑损益 《企业所得税法实施条例》第22条规定：“其他收入”包括资产溢余收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。 第39条规定：企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。

123 《外币折算准则》规定： 1．外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。 2．以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。

124 国税函[2008]264号： 企业外币货币性项目因汇率变动导致的计入当期损益的汇率差额部分，相当于公允价值变动，按照《财政部 国家税务总局关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2007]80号）第三条规定执行，在未实际处置或结算时不计入当期应纳税所得额。在实际处置或结算时，处置或结算取得的价款扣除其历史成本后的差额，计入处置或结算期间的应纳税所得额。

125 资产减值准备的税前扣除 《企业会计准则》的规定： 一、资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。包括单项资产和资产组合。 二、资产减值损失的确定 （一）可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为“资产减值损失”，计入当期损益，同时计提相应的“资产减值准备”。

126 （二）资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值（扣除预计净残值）。
（三） 资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

127 《企业所得税法》关于准备金支出的规定 （一）除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业提取的各项资产减值准备（包括坏账准备）、风险准备等准备金支出，不得扣除。 （二）企业应在实际发生资产损失时，向税务机关申报扣除。 （三）企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入。

128 允许税前扣除的准备金支出 1、保险公司的相关准备金支出 2、保险公司提取的农业巨灾风险准备金 3、证券类、期货类相关准备金支出
4、金融企业提取的贷款损失准备 5、金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金 6、中小企业信用担保机构相关准备金支出 7、执行期限：2008年1月1日—2010年12月31日 2017/2/26

129 营业外支出项目 一、捐赠支出 捐赠支出税前扣除所需证明材料
企业通过县级以上人民政府及其组成部门或公益性社会团体向地震灾区捐赠时，应注意索取并保存有关证明材料，作为公益性捐赠支出税前扣除的证明材料。主要包括： 1、接受捐赠或办理转赠的非营利的公益性社会团体的捐赠税前扣除资格证明材料； 2、公益救济性捐赠票据（按照财务隶属关系分别使用由中央或省级财政部门统一印(监)制的公益救济性捐赠票据，并加盖接受捐赠或转赠单位的财务专用印章）。

130 《企业所得税法》第九条： 企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
《关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》国税函[2009]202号 企业发生为汶川地震灾后重建、举办北京奥运会和上海世博会等特定事项的捐赠，按照《财政部 海关总署 国家税务总局关于支持汶川地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕104号）、《财政部 国家税务总局 海关总署关于29届奥运会税收政策问题的通知》（财税〔2003〕10号）、《财政部 国家税务总局关于2010年上海世博会有关税收政策问题的通知》（财税〔2005〕180号）等相关规定，可以据实全额扣除。企业发生的其他捐赠，应按《企业所得税法》第九条及《实施条例》第五十一、五十二、五十三条的规定计算扣除。

131 捐赠收入的确认 公益性捐赠包括货币捐赠和非货币捐赠
企业将自产货物、外购的原材料等用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。 《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》国税函〔2008〕828号： 二、企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。 （五）用于对外捐赠； 三、企业发生本通知第二条规定情形时，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。

132 减免项目所得能否弥补非减免项目亏损 《企业所得税法》第十八条：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。 1、年度申报表A类主表的逻辑关系定义 应纳税所得额＝纳税调整后所得－弥补以前年度亏损 纳税调整后所得＝利润总额+纳税调整增加额－纳税调整减少额 “减、免项目所得”为“纳税调整减少额”组成部分 2、目前减、免项目所得的有关规定 减、免项目所得税应分开核算，合理分摊期间费用 3、结论： 减、免税项目所得不得弥补非减、免税项目的亏损以及以前年度结转的可弥补亏损。 2017/2/26

133 企业所得税的主要优惠 免征、减征企业所得税：从事农、林、牧、渔项目的所得；从事国家重点支持的公共基础设施项目投资经营的所得、从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得，自取得第一批生产经营收入所属纳税年度起，三免三减半；符合条件的技术转让所得，居民企业500万元以内部分免征、500万元以上部分减半征收 加计扣除：研发费用加计50%、残疾人工资加计100% 抵扣应纳税所得额：创业投资企业投资额的70% 加速折旧：缩短年限法、加速折旧法 减计收入：综合利用资源，减按90%计入收入总额 税额抵免：环境保护、节能节水、安全生产等专用设备投资额的10%抵免当年的应纳所得税额，当年不足抵免的，可在以后5个纳税年度内结转抵免。 2017/2/26

134 财产损失税前扣除政策 《财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税[2009]57号）
《国家税务总局关于印发<企业资产损失税前扣除管理办法>的通知》(国税发[2009]88号） 《北京市国家税务局转发国家税务总局关于印发<企业资产损失税前扣除管理办法>的通知的通知》（京国税发[2009]117号， 2017/2/26

135 资产损失的范围及扣除要求 资产损失，是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。 企业发生的上述资产损失，应在按税收规定实际确认或者实际发生的当年申报扣除，不得提前或延后扣除。 企业发生的资产损失，须经有关税务机关审批的，应在规定时间内按程序及时申报和审批。 2017/2/26

136 已明确的几个政策 无形资产的损失暂不审批 企业尚未处置但发生永久或实质性损害的存货和固定资产损失，应在实际处置后再申请报批。
当企业股权投资发生永久或实质性损害时其“可收回金额”一律暂定为账面余额（股权（权益）投资的计税基础）的5%。 企业吊销证明需加盖工商行政管理机关的公章 存货、固定资产被盗损失的证据问题：税务机关应依据 “向公安机关的报案记录，公安机关立案、破案和结案的证明材料”及其他证据认定损失，对企业不能提供的不得作为损失在税前扣除。 2017/2/26

137 资产损失税前扣除审批范围 企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为自行计算扣除的资产损失和须经税务机关审批后才能扣除的资产损失。
自行计算扣除的损失： 下列资产损失，属于由企业自行计算扣除的资产损失（6项）： 企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失； 企业各项存货发生的正常损耗； 企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失； 企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失； 企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失； 其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。 2017/2/26

138 经税务机关审批后才能扣除的资产损失 经税务机关审批后才能扣除的资产损失
（1）除上述自行计算扣除资产损失以外的资产损失，属于需经税务机关审批后才能扣除的资产损失。 （2）企业发生的资产损失，凡无法准确辨别是否属于自行计算扣除的资产损失，可向税务机关提出审批申请。 2017/2/26

139 资产损失税前扣除的审批权限 （1）企业因国务院决定事项所形成的资产损失，由国家税务总局规定资产损失的具体审批事项后，报北京市国家税务局负责审批。 （2）除上述规定外的其他资产损失由各区、县（地区）国家税务局，直属税务分局负责审批。对于单笔审批金额在5亿元以上的资产损失报市局备案。 （3）企业捆绑资产所发生的损失，由企业总机构所在地税务机关审批。 （4）按照《国家税务总局关于印发<跨地区经营汇总纳税企业所得税征收管理暂行办法>的通知》（国税发[2008]28号，以下简称《跨地区经营汇总纳税管理办法》）的规定实行汇总纳税的分支机构，其发生的须经税务机关审批后才能扣除的资产损失应由分支机构所在地主管税务机关审核并出具证明后，再由总机构向所在地主管税务机关申报扣除。 2017/2/26

140 资产损失税前扣除的受理时限 税务机关受理企业当年的资产损失审批申请的截止日为本年度终了后第45日。企业因特殊原因不能按时申请审批的，经负责审批的税务机关同意后可适当延期申请。 纳税人向税务机关申报资产损失时，应按国税发[2009]88号的规定报送相关证据材料，并提交加盖本单位公章的资产损失税前扣除申请书和《资产损失税前扣除申请表》各一份。 2017/2/26

141 审批后才能扣除的资产损失的证据 企业按规定向税务机关报送资产损失税前扣除申请时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据，包括：具有法律效力的外部证据和特定事项的企业内部证据。 具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴定部门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主要包括（10种）： 司法机关的判决或者裁定；公安机关的立案结案证明、回复；工商部门出具的注销、吊销及停业证明；企业的破产清算公告或清偿文件；行政机关的公文；国家及授权专业技术鉴定部门的鉴定报告；具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明；经济仲裁机构的仲裁文书；保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等；符合法律条件的其他证据。 2017/2/26

142 企业内部证据 特定事项的企业内部证据，是指会计核算制度健全,内部控制制度完善的企业,对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死亡、变质等内部证明或承担责任的声明，主要包括： （1）有关会计核算资料和原始凭证； （2）资产盘点表； （3）相关经济行为的业务合同； （4）企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料（数额较大、影响较大的资产损失项目，应聘请行业内的专家参加鉴定和论证）； （5）企业内部核批文件及有关情况说明； （6）对责任人由于经营管理责任造成损失的责任认定及赔偿情况说明； （7）法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项真实性承担法律责任的声明。 2017/2/26

143 坏账损失的认定条件 企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除： （1）债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的； （2）债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的； （3）债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的； （4）与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的； （5）因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的； （6）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。 2017/2/26

144 坏账损失应提供的证据 （1）企业应收、预付账款发生符合坏账损失条件的，申请坏账损失税前扣除，应提供下列相关依据：
①法院的破产公告和破产清算的清偿文件； ②法院的败诉判决书、裁决书，或者胜诉但被法院裁定终（中）止执行的法律文书； ③工商部门的注销、吊销证明； ④政府部门有关撤销、责令关闭的行政决定文件； ⑤公安等有关部门的死亡、失踪证明； ⑥逾期三年以上及已无力清偿债务的确凿证明； ⑦与债务人的债务重组协议及其相关证明； ⑧其他相关证明。 （2）逾期不能收回的应收款项中，单笔数额在2万元(含)以下、不足以弥补清收成本的，由企业做出专项说明，对确实不能收回的部分，认定为损失。 （3）逾期三年以上的应收款项，企业有依法催收磋商记录，确认债务人已资不抵债、连续三年亏损或连续停止经营三年以上的，并能认定三年内没有任何业务往来，可以认定为损失。 2017/2/26

145 审计报告能否替代鉴证报告 《北京市国家税务局北京市地方税务局关于税务师事务所进行2008年度企业所得税汇算涉税业务备案的通知》（京国税函[2008]552号）规定，北京市国家税务局、北京市地方税务局2008年将继续实行涉税业务备案制度。备案资格为：(一)凡通过2007年度年检的税务师事务所以及2008年经批准新设立的税务师事务所(新批准未办理工商登记的事务所除外)均可参加2008年度企业所得税汇算鉴证业务备案；(二)2007年度汇算鉴证工作无违规记录；(三)遵守鉴证业务规程并出具符合规程的报告。 2017/2/26

146 总结所得税管理中存在的问题 ①分析税负较重、以及未能及时处理的原因 ②聘请税务专家进行诊断 ③加强企业所得税纳税管理，如预缴税款
④申报、汇算清缴、身份认定、所得税台帐等的方面管理 2017/2/26

147 账务：客观性、合法性与合理性 利润表一定要符合行业特点，毛利率不能过分； 年度之间各项指标变化不益过大； 个税尽量不规避。规避也要合乎情理；
避免两套账，尽可能做到账前消化； 不合规发票和白条清缴时一定做纳税调整； 发票按顺序开具，并避免套开； 支出票据填写要规范，签字必须齐全； 不要买假发票来增大成本，以抵减利润； 增值税发票不要碰。

148 --谢谢— 2017/2/26