扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围政策解读

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1 扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围政策解读

2 一、实施办法的出台背景 为了扶持“三农”，我国长期以来对销售自产农产品采取免税政策，《增值税暂行条例》第八条第三款规定：购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。由于增值税链条传导机制的影响，上游销售农产品免税，下游就缺乏抵扣进项税额的有效凭证，因此规定由农产品加工企业自行开具收购凭证来抵扣进项税额。上述政策设计既体现了照顾农业生产者，又使得农产品加工企业的税收利益不受影响。 然而，实践中，由于农产品加工企业自己开具农产品收购凭证自行抵扣，往往抬高收购价，增值税链条的相互制约功能失去了作用，利用农产品收购凭证进项，从事大肆偷、骗税行为，使得目前的初级农产品抵扣政策处于两难境地。此次政策改凭票抵扣为核定抵扣，迈出了农产品进项税管理制度的新篇章。

3 二、 现行政策规定 1、《财政部 国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》（财税[2012]38号）
1、《财政部 国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》（财税[2012]38号） 2、 安徽省国税局《转发财政部 国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》（皖国税发〔2012〕116号） 3、《国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》 (国家税务总局公告2012年第35号) 4、安徽省国税局《关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的补充通知》（皖国税发〔2012〕139号） 以上文件均自2012年7月1日起施行。 5、安徽省国家税务局 安徽省财政厅关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点有关问题的公告（2013年第11号）自2014年2月1日起施行。

4 三、主要政策内容 1、试点纳税人购进农产品不再凭增值税扣税凭证抵扣增值税进项税额，购进除农产品以外的货物、应税劳务和应税服务，增值税进项税额仍按现行有关规定抵扣 。 2、农产品是指列入《农业产品征税范围注释》（财税字[1995]52号）的初级农业产品。 3、三种不同情况采取相应的核定方法

5 四、试行范围 1、财税[2012]38号规定，自2012年7月1日起，以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值税一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围，35号公告还指出，增值税一般纳税人委托其他单位和个人加工液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油，其购进的农产品均适用财税[2012]38号的有关规定。 2、安徽省国家税务局 安徽省财政厅2013年第11号公告规定，自2014年2月1日起，以购进农产品为原料生产销售皮棉、棉纱、精制茶、瓜子的一般纳税人，纳入农产品增值税进项税额核定扣除试点范围 。 试点纳税人其购进农产品无论是否用于生产上述产品，增值税进项税额均按照《实施办法》的规定抵扣。

6 五、以销售产品为核心核定进项税额 根据《实施办法》规定，核定抵扣是以销售产品耗用的农产品数量为核心来核定进项税额，在此种抵扣方式下，农产品进项税额一般不会出现留抵税额情形，也不会出现前期缴税，后期留抵的情况，企业税收较为均衡。 【案例】 某企业本年度购进1000万元的农产品，当年进入生产成本的实际耗用为800万元，利用农产品销售货物的主营业务成本为1000万元，农产品耗用率为65%。第2年该企业没有购进农产品，主营业务成本为500万元。 在购进抵扣的情况下，本年度一次性抵扣130万元(1000万×13%)的进项税额，第2年没有购进农产品不能抵扣进项税额。 在核定抵扣的情况下，当年抵扣1000×65%×17%÷(1+17%)=94.44(万元)，第2年按照核定抵扣法，允许抵扣500×65%×17%÷(1+17%)=47.22(万元)。 由上例可以看出，与购进扣除相比，核定抵扣的办法进项税额抵扣比较均衡，一般也不会出现留抵税额现象

7 六、核定扣除的具体实施方法 《实施办法》规定了核定扣除的三种具体实施办法，分别为投入产出法、成本法、参照法，核心方法是投入产出法和成本法。这两种方法的设计思路本质上是相同的，均是计算出销售产品所包含的进项税额来扣除。 目前我省具体方法： 1、自2012年7月1日起，以购进农产品为原料生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油的增值税一般纳税人，采取成本法计算。 2、自2014年2月1日起，以购进农产品为原料生产销售皮棉、棉纱、精制茶、瓜子的一般纳税人，采取投入产出法计算。

8 七、核定方法内容－投入产出法 参照国家标准、行业标准（包括行业公认标准和行业平均耗用值）确定销售单位数量货物耗用外购农产品的数量（以下称农产品单耗数量）。 当期允许抵扣农产品增值税进项税额依据农产品单耗数量、当期销售货物数量、农产品平均购买单价（含税，下同）和农产品增值税进项税额扣除率（以下简称“扣除率”）计算。公式为： 当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率/（1＋扣除率） 当期农产品耗用数量=当期销售货物数量（不含采购除农产品以外的半成品生产的货物数量）×农产品单耗数量 对以单一农产品原料生产多种货物或者多种农产品原料生产多种货物的，在核算当期农产品耗用数量和平均购买单价时，应依据合理的方法归集和分配。 平均购买单价是指购买农产品期末平均买价，不包括买价之外单独支付的运费和入库前的整理费用。期末平均买价计算公式： 期末平均买价＝（期初库存农产品数量×期初平均买价＋当期购进农产品数量×当期买价）/（期初库存农产品数量＋当期购进农产品数量）

9 省局规定：上面所说的按照“合理的方法归集和分配”
对以单一农产品原料生产多种货物或者多种农产品原料生产多种货物的，在计算抵扣农产品进项税时，可按照成本法或投入产出法，计算当期耗用的农产品总金额，根据各种不同税率货物销售额占全部销售额的比重计算分摊各种税率产品耗用的农产品金额， 每种产品可抵扣的农产品进项税额为“该产品分摊的农产品耗用金额×扣除率/（1+扣除率）”。 年度终了后，税务机关可根据全年的生产经营情况，对上述数据进行结算，并根据结算情况进行纳税调整。

10 八、核定方法内容－成本法 依据试点纳税人年度会计核算资料，计算确定耗用农产品的外购金额占生产成本的比例（以下称农产品耗用率）。当期允许抵扣农产品增值税进项税额依据当期主营业务成本、农产品耗用率以及扣除率计算。公式为： 当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期主营业务成本×农产品耗用率×扣除率/（1＋扣除率） 农产品耗用率=上年投入生产的农产品外购金额/上年生产成本 农产品外购金额（含税）不包括不构成货物实体的农产品（包括包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等）和在购进农产品之外单独支付的运费、入库前的整理费用。 对以单一农产品原料生产多种货物或者多种农产品原料生产多种货物的，在核算当期主营业务成本以及核定农产品耗用率时，试点纳税人应依据合理的方法进行归集和分配。 农产品耗用率由试点纳税人向主管税务机关申请核定。 年度终了，主管税务机关对当年已抵扣的农产品增值税进项税额进行纳税调整，重新核定当年耗用率，并作为下一年度的农产品耗用率。

11 省局规定：啤酒生产企业耗用大米等农产品核定扣除方法按照《实施办法》中第四条“成本法”相关规定计算抵扣进项税额。
成本法计算公式中部分指标的口径 （一）“上年生产成本”的口径 上年生产成本=上年全年的主营业务成本+产成品科目年末库存-产成品科目年初库存+自制半成品（或在产品）科目年末库存-自制半成品（或在产品）科目年初库存 （二）上年投入生产的农产品外购金额 企业在同时采用投入产出法和成本法的情况下，成本法计算公式中“农产品外购金额”为当年购入全部农产品金额减去按照投入产出法推算出的耗用农产品金额。若纳税人适用投入产出法的农产品实际单耗数量高于全国或全省统一标准，则成本法计算公式中“农产品外购金额”为当年购入全部农产品金额减去采用投入产出法产品账面实际耗用的农产品金额。

12 九、核定方法内容－参照法 新办的试点纳税人或者试点纳税人新增产品的，试点纳税人可参照所属行业或者生产结构相近的其他试点纳税人确定农产品单耗数量或者农产品耗用率。次年，试点纳税人向主管税务机关申请核定当期的农产品单耗数量或者农产品耗用率，并据此计算确定当年允许抵扣的农产品增值税进项税额，同时对上一年增值税进项税额进行调整。核定的进项税额超过实际抵扣增值税进项税额的，其差额部分可以结转下期继续抵扣；核定的进项税额低于实际抵扣增值税进项税额的，其差额部分应按现行增值税的有关规定将进项税额做转出处理。

13 十、其他规定 1、试点纳税人购进农产品直接销售的，农产品增值税进项税额按照以下方法核定扣除：当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期销售农产品数量/（1－损耗率）×农产品平均购买单价×13%/（1＋13％） 　　损耗率＝损耗数量/购进数量 2、点纳税人购进农产品用于生产经营且不构成货物实体的（包括包装物、辅助材料、燃料、低值易耗品等），增值税进项税额按照以下方法核定扣除： 　　当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期耗用农产品数量×农产品平均购买单价×13%/(1+13%) 　　农产品单耗数量、农产品耗用率和损耗率统称为农产品增值税进项税额扣除标准（以下称扣除标准）。

14 试点纳税人销售货物，应合并计算当期允许抵扣农产品增值税进项税额。
试点纳税人购进农产品取得的农产品增值税专用发票和海关进口增值税专用缴款书，按照注明的金额及增值税额一并计入成本科目；自行开具的农产品收购发票和取得的农产品销售发票，按照注明的买价直接计入成本。 本办法规定的扣除率为销售货物的适用税率。

15 十一、试行核定扣除办法后，试点纳税人取得的农产品购进凭证是否还需要认证申报
《通知》及《公告》有关规定属于税收政策调整范畴，并没有就农产品购进凭证的领购、保管、开具、取得等发票管理做出任何改变。核定扣除前后，发票管理的规范均为《发票管理办法》（财政部令第6号），《发票管理办法实施细则》（国家税务总局令第25号）、《增值税专用发票使用规定》等相关规章和规范性文件。核定扣除后，以上发票管理规范并未做出新的变更规定，因此收购免税农产品仍需开具农产品收购发票，取得的购进农产品增值税专用发票和海关进口增值税专用缴款书仍需按规定认证和稽核比对，购进农产品必须取得相应发票。

16 十二、期初增值税进项税额转出问题 （一）试点纳税人自实施核定扣除之日起，将期初库存农产品以及库存半成品、产成品耗用的农产品增值税进项税额作转出处理。 期初库存农产品以及库存半成品、产成品耗用的农产品从一般纳税人处购进并取得增值税专用发票的，进项税额转出额=从一般纳税人处购进农产品的成本×13%；从农户手中收购并开具农产品收购发票的，进项税额转出额=从农户处收购农产品的成本/（1－13%）×13%。(期初库存农产品以及库存半成品、产成品耗用的农产品增值税进项税额转出额=（期初库存农产品金额+库存自制半成品、产成品耗用的农产品金额）/（1-13%）×13%) （二）试点纳税人按照《实施办法》第九条有关规定作进项税额转出形成应纳税款，一次性缴纳入库确有困难的，可于2014年12月31日前将进项税额应转出额分期转出，需填写《农产品增值税进项税额核定扣除试点纳税人期初库存进项税额转出备案表》（附件2），报主管国税机关备案。 （三）当期应转出的增值税进项税额，填入《增值税纳税申报表附列资料（表二）》第17栏“简易计税方法征税项目用”的“税额”栏。

17 十三、试点纳税人申请核定程序及资料要求 投入产出法：试点纳税人购进农产品生产销售皮棉、棉纱、精制茶、瓜子以外的其他产品，应于2014年2月10日前或自投产之日起30日内，向主管国税机关提出书面申请，内容包括企业生产工艺流程（可用图表方式表述）、需核定的每种产品类型、原材料构成情况说明及试点纳税人签章。主管国税机关应在受理试点纳税人核定申请起10个工作日内进行审核，制作《税务事项告知书》告知纳税人采用何种扣除标准。 成本法 ：以农产品为原料生产货物的试点纳税人应于当年1月15日前或者投产之日起30日内，向主管税务机关提出扣除标准核定申请并提供有关资料。申请资料的范围和要求由省级税务机关确定。主管税务机关应对试点纳税人的申请资料进行审核，并逐级上报给省级税务机关。核定结果应由省级税务机关下达 ，尚未下达核定结果前，试点纳税人可按上年确定的核定扣除标准计算申报农产品进项税额。

18 十四、纳税申报 试点纳税人除向主管税务机关报送《增值税一般纳税人纳税申报办法》规定的纳税申报资料外，
还应按照35号公告的规定报送相关资料。 35号公告指出规定，试点纳税人应按照本公告所附表样按月向主管税务机关报送《农产品核定扣除增值税进项税额计算表(汇总表)》、《投入产出法核定农产品增值税进项税额计算表》、《成本法核定农产品增值税进项税额计算表》、《购进农产品直接销售核定农产品增值税进项税额计算表》、《购进农产品用于生产经营且不构成货物实体核定农产品增值税进项税额计算表》，不再按照《实施办法》中所附《农产品核定扣除增值税进项税额计算表》表样填报。 　　

19 试点纳税人纳税申报时，应将《农产品核定扣除增值税进项税额计算表(汇总表)》中“当期允许抵扣农产品增值税进项税额”合计数填入《增值税纳税申报表附列资料(表二)》第6栏的“税额”栏，不填写第6栏“份数”和“金额”数据。 《增值税纳税申报表附列资料(表二)》第1、2、3、5栏有关数据中不反映农产品的增值税进项税额。 当期按照《实施办法》第九条及35号公告第四条有关规定应转出的增值税进项税额，填入《增值税纳税申报表附列资料(表二)》第17栏“按简易征收办法征税货物用”“税额”栏。

20 十五、其他事项 试点纳税人如因生产经营方式变化等情况，不再适用购进农产品增值税进项税额核定扣除办法的，应于变化当月告知主管国税机关，主管国税机关应及时进行清算调整。 试点纳税人购进的农产品价格明显偏高或偏低，且不具有合理商业目的的，由主管国税机关按该纳税人最近时期同类农产品的平均购买价格或其他纳税人最近时期农产品的平均购买价格核定。

21 十六、业务处理 【提示】投入产出法和成本法中的扣除率是销售产品的税率，比如用鲜奶生产出了奶酪，则公式中的扣除率是奶酪的税率17%，如果用鲜奶生产出来巴氏杀菌乳，则公式中的扣除率是鲜奶的税率13%。这样做的目的是为了体现增值税对增值额征税的特点，使得最终产品销项计算税率和它的原料的进项计算税率相一致。 例如：某公司2012年12月1日—12月31日销售10000吨巴士杀菌羊乳，其主营业务成本为6000万元，农产品耗用率为70%，原乳单耗数量为1.06，原乳平均购买单价为4000元/吨。 1、投入产出法 当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期农产品耗用数量×农产品平均购买单价×扣除率/（1＋扣除率） =10000吨×1.06×0.4×13%/（1＋13%） 【提示】如果此例换成生产出的产品是酸奶等17%税率的货物，则公式中的扣除率为17%。

22 2、成本法 当期允许抵扣农产品增值税进项税额=当期主营业务成本×农产品耗用率×扣除率/（1＋扣除率） =6000万×70%×13%/（1＋13%） 由于这里的农产品耗用率是按照上年指标计算出来的，因此年末应该根据当年实际，对已抵扣的进项税额进行调整。

23 试点纳税人执行核定扣除前，期初存货所含进项税必须转出，否则会造成双重抵扣
例如，2012年6月，M公司购进农产品1000万元，抵扣进项税额130万元，2012年7月，该公司将全部购进农产品耗用，生产的产品全部销售，当月试点进项税额核定扣除，根据成本法计算，确定抵扣的进项税额也应为130万元（为说明问题，不考虑其他经济业务）。 从上例看，如果期初存货所含的进项税额130万元不作转出，该公司就会重复抵扣进项税，因此在试点纳税人执行核定扣除前，应当将期初存货所含进项税转出，否则就会造成双重抵扣。

24 核定扣除进项税额的增值税会计处理 企业试点核定扣除进项税额后，由购进抵扣改为了按照销售数量或销售成本对应进项税额，因此购进农产品时无需分离进项税，应将含税金额一律计入材料成本，核定进项税额后，再将核定的进项税从材料成本中转出。

25 例如，M公司开具农产品收购凭证购进原乳1000万元，
如果该企业未采取核定扣除办法，应做账： 借：原材料—原乳870万元 应交税金—应交增值税（进项税额）130万元 贷：银行存款1000万元 实行核定扣除办法后，做账： 借：原材料—原乳1000万元 假设2012年10月核定抵扣进项税额50万元，则做账： 借：应交税金—应交增值税（进项税额）50万元 贷：原材料—原乳50万元

26 谢谢大家！