Chapter 13 權益及股份基礎給付交易.

Chapter 13 權益及股份基礎給付交易

1.權益之定義及判斷。 2.權益之主要項目。 3.發行普通股及特別股之會計處理。 4.發行複合金融工具(可轉換公司債、可轉換特別股等)之會計處理。 5.庫藏股票之定義及會計處理。 6.股份基礎給付交易之定義及範圍。 7.權益交割之股份基礎給付交易之會計處理。 8.現金交割之股份基礎給付交易之會 9.得選擇用現金交割之股份基礎給付交易之會計處理 10.股份基礎給付協議之修改條件、取消或交割會計處理。

權益的本質是什麼？如何判斷金融工具是金融資產、金融負債或權益？如何判斷具有某些特性的特別股是權益、負債、還是兩者都有？如何判斷可轉換公司債是權益、負債、還是兩者都有？

權益及股份基礎給付交易權益定義判斷主要項目發行權益工具普通股特別股複合金融工具可轉換公司債可轉換特別股其他衍生工具
庫藏股票定義會計處理股份基礎給付交易定義及範圍權益交割現金交割得選擇用現金交割修改條件、取消或交割

權益之定義定義:權益工具係指表彰企業於資產減除所有負債後剩餘權益之任何合約。亦即，權益等於資產減除負債後剩餘之金額，有時亦稱淨資產。

13.1.1 權益之定義 IASB基於經濟實質重於法律形式的原則，回到權益工具的本質，要求權益工具必須同時符合下列兩個條件：
權益之定義 IASB基於經濟實質重於法律形式的原則，回到權益工具的本質，要求權益工具必須同時符合下列兩個條件：發行人可無條件避免交付現金或其他金融資產；或按潛在不利於發行人之條件與另一企業交換金融資產或金融負債之合約義務。

13.1.1 權益之定義將以或可能以發行人本身之權益工具交割，且該工具係下列二者之一：
權益之定義將以或可能以發行人本身之權益工具交割，且該工具係下列二者之一：發行人無合約義務交付變動數量發行人本身權益工具之非衍生工具。發行人僅能以固定金額現金或其他金融資產交換固定數量發行人本身權益工具之方式交割之衍生工具合約。

權益之定義

權益之定義有些特別股因為分別違反認定為權益工具之條件，所以被分類為金融負債，例舉下列具有不同特性的特別股如下：

權益之定義

具有負債性質之特別股 IASB原則上規定：法律形式上為權益、但依其經濟實質應重分類為負債之金融工具，在採用IFRS之後，必須進行重分類，將其由權益重分類為「特別股負債」，且該特別股股利亦應由盈餘分配改列為損益表上之利息費用。我國金管會規定於2005年12月31日前發行之特別股，只要之後沒有重大修改原發行條件者，還是視為權益，無須進行重分類。台灣高鐵公司是此一規定最明顯的受益者。當然在 2005年12月31日之後才發行之特別股，須被視為「特別股負債」。

13.1.2 權益之主要項目股本資本公積保留盈餘-包括(1)法定盈餘公積、(2)特別盈餘公積、及(3)未分配盈餘。
其他權益-係指尚未於損益表中認列之累積未實現利益或未實現損失(須考量所得稅之影響)。庫藏股票-企業買回其已發行、但尚未註銷之股份。

13.2 發行權益工具企業發行權益工具時，應優先考量所取得對價之公允價值做為衡量基礎。惟有當取得之對價公允價值無法可靠衡量時，始能用所發行權益工具之公允價值做為衡量基礎。後續權益工具之公允價值變動，不得認列於財務報表中，亦即發行之權益工具只能採用歷史成本衡量。權益工具之交易成本，應按扣除所有相關所得稅利益後之淨額，作為權益之減少處理。至於已取消的權益交易之直接成本則應認列為費用。對認列為負債之股份所支付之股利，應比照債券之利息，將其認列為費用。同樣地，有關金融負債之贖回或再融資之利益及損失應認列為損益，權益工具之贖回或再融資則應認列為權益之變動。

13.2.1普通股及特別股股份通常可分為普通股及特別股。股份亦可依面額之有無，區分為有面額及無面額兩種。普通股股東可享有下列權利：
有選舉及被選舉為董事或監察人之權利。對公司重大議案有表決權。現金增資時，有優先認股權。清算時，剩餘財產分配權(分配順位在最後)。特別股則在某些條件上比較特別，例如在分配盈餘或清算時，可以優先分配特別股股利，也可能會外加一些額外的特性，因此特定股未必符合權益工具之定義，也有可能是金融負債。有些特別股更加特別，它會同時具有權益組成部份及負債組成部份。

釋例 13-1　發行普通股取得現金及其他資產銘傳公司於x1年初開始設立，預計發行10,000股普通股，每股面額$10，每股認購價格為$11，已認購10,000股。x1年3月1日，收足股款，並發行股票。銘傳公司另支付股份發行之直接成本$200。x1年6月1日，發行2,000股普通股，取得自用不動產，該不動產之公允價值為 $21,000。試作銘傳公司相關分錄。

釋例 13-1　發行普通股取得現金及其他資產 X1/1/1 應收款股($11x10,0000) 110,000 已認購普通股股本($10x10,000) 100,000 資本公積—普通股股票溢價 10,000 X1/3/1 現金 109,800 資本公積—普通股股票溢價 200 應收款股 110,000 X1/6/1 不動產、廠房及設備 21,000 普通股股本($10x2,000) 20,000 資本公積—普通股股票溢價 1,000 解析

釋例發行特別股取得現金中科公司x1年1月1日，發行5,000股特別股，每股面額$10，每股認購價格為$14，該特別股符合權益之定義。試作中科公司發行之分錄。 x1/1/1發行5,000股特別股，每股面額$10，每股認購價格為$14 現金($14x5,000) 70,000 特別股股本($10x5,000) 50,000 資本公積—特別股股票溢價 20,000 解析

13.2.2複合金融工具在原始認列時，非衍生金融工具發行人應評估該金融工具之條款，以決定其是否同時包含負債及權益組成部分。
權益工具為表彰某一企業於資產減除所有負債後剩餘權益之工具，因此在分攤複合金融工具之原始帳面金類至其權益及非權益組成部分時，權益組成部分之金額等於該複合工具整體之公允價值減除經單獨決定之非權益組成部分金額後之剩餘金額。作法如下：

13.2.2複合金融工具若非權益組成部份有包括嵌入式衍生金融資產或衍生金融負債時，還要再依第10章拆解混合工具之相關判斷及作法，去拆解非權益組成部份，作法如下: 發行複合金融工具之相關交易成本，應按價款分攤比例分攤至該工具之負債及權益組成部分。

13.2.2複合金融工具可轉換公司債可轉換公司債包含兩項組成部分:金融負債(交付現金或另一金融資產之合約協議)及權益工具(在一特定期間內，給與持有人有權以固定數量債券轉換為企業固定數量普通股之買權)。對於發行人而言，應先決定非權益組成部份之公允價值，然後再去計算權益組成部份之公允價值。至於發行複合金融工具之相關交易成本，應按價款拆解比例分攤至該工具之負債及權益組成部分。對於持有人而言，應先決定嵌入式衍生工具之公允價值，然後再去計算主契約之公允價值。至於發行混合工具之相關交易成本，應按公允價值比率分攤至該工具之負債及權益組成部分。

釋例13-3 可轉換公司債—發行人及持有人之會計處理
釋例13-3 可轉換公司債—發行人及持有人之會計處理實踐公司(發行人)於x1年1月1日發行可轉換公司債給真理公司(持有人)，該可轉換公司債的公允價值為$117,000，公司債面額為$100,000，票面利率為1%，每年12月31日付息一次，發行期限為5年，轉換價格為$50。經客觀評價之後，得知:發行時不含轉換權之公司債公允價值為$90,000，轉換權之公允價值為$30,000。實踐公司在發行時，發生$468直接交易成本(不考慮所得稅利益之效果)，而真理公司在買入時，發生$240直接交易成本。試問：

釋例13-3 可轉換公司債—發行人及持有人之會計處理試問： (1)在x1年1月1日，實踐公司(發行人)發行可轉換公司債之分錄為何？ (2)真理公司於x1年1月1日之分錄為何？假定真理公司(持有人)打算將公司債部份視為備供出售投資。

釋例13-3 可轉換公司債—發行人及持有人之會計處理 (1) 解析

釋例13-3 可轉換公司債—發行人及持有人之會計處理 x1/1/1所以實踐公司應作分錄如下：現金($117,000-$468) 116,532 應付公司債折價($100,000-$89.640) 10,360 應付公司債 ,000 資本公積—認股權 ,892

釋例13-3 可轉換公司債—發行人及持有人之會計處理 (2) x1/1/1真理公司應作分錄如下：備供出售投資—債券 87,180 持有供交易投資—認股權 30,000 手續費現金($117,000+$240) ,240

釋例13-4 可買回、可轉換公司債—發行人及持有人之會計處理
中商公司(發行人)於x1年1月1日發行可買回、可轉換公司債給高雄公司(持有人)，該公司債整體的公允價值為$102,000，公司債面額為$100,000，票面利率為3%，每年12月31日付息一次，發行期限為5年，轉換價格為$40。經客觀評價之後，得知各組成部分單獨之公允價值如右表：試問： (1)在x1年1月1日，中商公司(發行人)於發行此可買回可轉換公司債之分錄為何？ (2)高雄公司於x1年1月1日之分錄為何？假定高雄公司(持有人)打算將公司債部份視為備供出售投資。

(1)x1/1/1所以中商公司(發行人)於x1年1月1日，應作分錄如下：現金 102,000 應付公司債折價($100,000-$10,000) 10,000 持有供交易投資—買回權 5,000 應付公司債 100,000 資本公積—認股權 17,000 (2)x1/1/1所以高雄公司(持有人)於x1年1月1日，應作分錄如下：備供出售投資—債券 87,000 持有供交易投資—認股權及買回權 15,000 現金 102,000

13.2.2複合金融工具可轉換公司債可轉換公司債提前或到期轉換時，企業應將負債組成部分轉列為權益。原權益組成部分仍為權益(但可自權益的一個類別轉換為另一類別)，提前或到期轉換並不會產生利益或損失(亦稱帳面金額法)。但如果發行人將可轉換公司債買回，該應予以除列。除列公司債(負債組成部份)之利益及損失應認列為損益，但除列認股權(權益組成部份)則應視為權益之變動。

釋例13-5 可轉換公司債—到期買回、到期轉換、提早轉換、提早買回
銘傳公司(發行人)於x0年12月31日發行可轉換公司債，該可轉換公司債的公允價值為$104,000，公司債面額為$100,000 ，票面利率為2%，每年12月31日付息一次，發行期限為3年，轉換價格為$50，亦即可轉換2,000股。經客觀評價之後，得知:發行時不含轉換權之公司債公允價值為$80,105，轉換權之公允價值為$25,000。公司債的原始有效利率為10%。試問銘傳公司： (1) x0年12月31日發行之分錄。 (2) x1年12月31日支付第一期利息之分錄。

對於發行人而言，應先決定非權益組成部份之公允價值，然後再去計算權益組成部份之公允價值。解析

至於公司債原始有效利率(r)之計算如下： r=10%，可得公司債攤銷表如下：

銘傳公司(發行人)應作分錄如下： (1)x0/12/31應作分錄如下：現金 104,000 應付公司債折價($100,000-$80,105) 19,895 應付公司債 100,000 資本公積—認股權 23,895 (2)x1/12/31支付第一期利息。至於「資本公積—認股權」係屬權益，無須調整。利息費用 8,011 現金 2,000 應付公司債折價 6,011

情況一：若於x3年12月31日，到期買回可轉換公司債，持有人並未轉換。因x3/12/31到期買回可轉換公司債，持有人並未轉換。至於「資本公積—認股權」轉列「資本公積—已失效認股權」。應付公司債 100,000 現金 100,000 資本公積—認股權 23,895 資本公積—已失效認股權 23,895 解析

情況二：若於x3年12月31日，持有人到期將可轉換公司債轉換成股票。因x3/12/31持有人到期將可轉換公司債轉換成股票。轉換不認列損益，亦即用公司債之帳面金額$100,000轉換。應付公司債 100,000 資本公積—認股權 23,895 普通股股本($10x2,000) 20,000 資本公積—普通股股票溢價 103,895 解析

情況三：若於x2年1月1日，持有人提早將可轉換公司債轉換成股票。因持有人提早將可轉換公司債轉換成股票。轉換不認列損益，亦即用當日公司債之帳面金額$86,115轉換。與情況二相比較，「資本公積—普通股股票溢價」金額較小。應付公司債 100,000 資本公積—認股權 23,895 應付公司債折價 13,885 普通股股本($10x2,000) 20,000 資本公積—普通股股票溢價 90,010 解析

情況四：若於x2年1月1日，發行人提早將可轉換公司債在公開市場依市價$110,000買回，此時公司債(不含轉換權)之公允價值為$90,000。因x2/1/1，發行人提早將可轉換公司債在公開市場依市價$110,000買回，此時公司債(不含轉換權)之公允價值為$90,000，所以認股權之公允價值為$20,000。解析

x2/1/1用$90,000買回公司債之分錄：差額要認列損益應付公司債 100,000 除列金融負債損失 3,885 現金 90,000 應付公司債折價 13,885 用$20,000買回認股權之分錄：差額直接調整權益，增加「資本公積—庫藏股票交易」$3,895。資本公積—認股權 23,895 現金 20,000 資本公積—庫藏股票交易 3,895

13.2.2複合金融工具可轉換公司債-誘導轉換有許多企業為了降低負債比率或降低利息費用，會向可轉換公司債的持有人提出優惠：在限期內轉換者，可以比原先約定的轉換股數更多，此稱為誘導轉換。於修改條款之日，持有人依修訂後條款將工具轉換可收取對債之公允價值，與持有人若依原條款可收取對價之公允價值兩者之差額，應於損益益中認列為費損。至於原先約定可轉換之股份仍屬權益。

釋例13-6 可轉換公司債—誘導轉換致理公司於x0年12月31日發行可轉換公司債，公司債面額為 $100,000，可轉換4,000股，發行後該可轉換公司債相關之「資本公積—認股權」金額為$18,000。於x3年1月1日，致理公司為了改善財務比率，向持有人提出轉換者，換股數可由4,000股增加到 5,000股。當日公司股價為$30，公司債之帳面金額為$97,000。該日持有人全數轉換完畢。試作：致理公司誘導轉換之相關分錄。

釋例13-6 可轉換公司債—誘導轉換 x3/1/1因誘導轉換而承諾多給的1,000股之公允價值($30,000)，必須做為費用。修改轉換條件費用 30,000 應付公司債 100,000 資本公積—認股權 18,000 應付公司債折價($100,000-$97,000) 3,000 普通股股本($10x5,000) 50,000 資本公積—普通股股票溢價 95,000 解析

13.2.2複合金融工具可轉換特別股轉換特別股也是複合金融工具，它有兩個組成部份：特別股及認股權。
只要特別股及認股權均符合權益工具的兩個條件(有裁量權、可無條件避免現金流出之條件；固定金額換取固定股數之條件)，則可轉換特別股則屬權益工具，認股權不必與特別股分別認列。

釋例13-7 可轉換特別股元智公司於x0年12月31日發行可轉換特別股3,000股，每股面額$10，發行價格為$14，未來該特別股之持有人得選擇轉換成元智公司的普通股，一股換一股。該特別股及認股權均符合權益工具之條件。 x2年12月31日可轉換特別股之持有人全數將特別股轉換成 3,000股普通股。試作：元智公司相關分錄。

釋例13-7 可轉換特別股 x0/12/31發行可轉換特別股3,000股現金 42,000 特別股股本($10x3,000) 30,000 資本公積—特別股股票溢價 12,000 x2/12/31可轉換特別股之持有人全數將特別股轉換成3,000股普通股特別股股本($10x3,000) 30,000 資本公積—特別股股票溢價 12,000 普通股股本($10x3,000) 30,000 資本公積—普通股股票溢價 12,000 解析

13.2.2複合金融工具強制贖回之特別股發行人如果發行強制贖回之特別股，因為不能無條件避免現金流出，所以應屬金融負債，而非權益。但有時候，由於某些特殊條款之規定，強制贖回的特別股會同時包含負債組成部份及權益組成部份。

釋例13-8 強制贖回特別股—但對特別股股利有自主裁量權
育達公司於x0年12月31日發行10,000股特別股，取得價款 $100,000，該特別股2年後育達公司會強制贖回，特別股股利率為5%，每年12月31日付息一次。但特別股股利非累積，且育達公司有絕對的自主裁量權決定是否要發放特別股，但依過去之紀錄，育達公司為了讓普通股股東能夠領到股利，所以預期未來每年都會發放特別股股利。發行時，育達公司發行類似品質之2年期零息債券之市場利率為10%。 x1年底及x2年底，育達公司都有支付特別股股利。試作育達公司相關分錄。

該特別股有兩種特性—強制贖回及對特別股股利有自主裁量權，所以同時具有負債組成部份及權益組成部份。金額分別計算如下： x0/12/31發行該特別股之分錄如下：現金 100,000 特別股負債折價($100,000-$82,645) 17,355 特別股負債 100,000 資本公積—其他 17,355 解析

x1/12/31 保留盈餘($100,000x5%) 5,000 利息費用—特別股負債($82,645x10%) 8,265 現金 5,000 特別股負債折價 8,265 x2/12/31 保留盈餘($100,000x5%) 5,000 利息費用—特別股負債現金 5,000 特別股負債折價($17,355-$8,265) 特別股負債 100,000 現金 100,000

13.3 庫藏股票庫藏股票係指企業買回其已發行、但尚未註銷之股份。庫藏股票並非企業之投資，而是權益的減項。
基於「股東間交易不得認列損益」之原則，企業本身權益工具之發行、買回、再出售或註銷，均不得於損益中認列利益或損失。有關庫藏股票之交易，企業應採用成本法。企業買入庫藏股票時，應先依買回成本入帳。俟後再出售時，如果再出售價格高於買回成本，應增加「資本公積—庫藏股票交易」；反之，如果再出售價格低於買回成本，應先沖減原先「資本公積—庫藏股票交易」之貸方餘額，若仍有不足，則應減少「保留盈餘」。

企業買回庫藏股票就短期效果而言，公司宣告買回庫藏股時，有顯著正向累積異常報酬，其庫藏股宣告資訊內涵符合訊號假說，導因於公司價值被低估；至庫藏股執行屆滿日的市場反應，價格變動幅度和實際執行率成顯著負相關，顯示公司若只宣告買回庫藏股，但並未認真執行買回時，其股價不會積極反應。至於長期效果而言，有研究顯示：企業買回庫藏股票3年內，長期累積超額報酬平均數為42.94%，顯示在決議買回時，公司股價有超跌之現象。即使扣除極端值之影響，以中位數來考量，仍有11.01%的長期超額報酬。

釋例13-9 庫藏股票北商公司於x1年1月1日，發行普通股200,000股，每股發行價格$12。於x3年2月1日，以每股$20，買回30,000股。於x3年3月1日，以每股$22，再出售10,000股。於x3年4月1日，以每股$13，再出售8,000股。於x3年5月1日，以每股$25，再出售5,000股。於x3年6月1日，將剩餘庫藏股票7,000股，予以註銷。試作北商公司相關分錄。

釋例13-9 庫藏股票 x1/1/1發行普通股200,000股，每股發行價格$12。現金($12x200,000) 2,400,000 普通股股本($10x200,000) 2,000,000 資本公積—普通股股票溢價 400,000 x3/2/1以每股$20，買回30,000股。庫藏股票($20x30,000) 600,000 現金 600,000 解析

釋例13-9 庫藏股票 x3/3/1以每股$22，再出售10,000股。現金($22x10,000) 220,000 庫藏股票($20x10,000) 200,000 資本公積—庫藏股票交易 20,000 x3/4/1以每股$13，再出售8,000股。現金($13x8,000) 104,000 資本公積—庫藏股票交易 20,000 保留盈餘 36,000 庫藏股票($20x8,000) 160,000 解析

釋例13-9 庫藏股票 x3/5/1以每股$25，再出售5,000股。現金($25x5,000) 125,000 庫藏股票($20x5,000) 100,000 資本公積—庫藏股票交易 25,000 x3/6/1將剩餘庫藏股票7,000股，予以註銷。普通股股本($10x7,000) 70,000 資本公積—普通股股票溢價($2x7,000) 14,000 資本公積—庫藏股票交易 25,000 保留盈餘 31,000 庫藏股票($20x7,000) 140,000

13.4 股份基礎給付股份基礎交易之定義及範圍股份基礎給付交易，係指企業取得商品或勞務之交易，其對價係以本身之權益工具(含股票或認股權等)支付或係產生負債，該負債之金額由企業本身之股票或其他權益工具價值所決定。若企業之員工持有該企業之權益工具，且以該權益工具持有者之身分與企業交易時，則此交易非屬股份基礎給付交易。

13.4.1 股份基礎交易之定義及範圍股份基礎給付交易包括下列三種交割方式：
股份基礎交易之定義及範圍股份基礎給付交易包括下列三種交割方式：權益交割：企業取得商品或勞務，係以本身權益工具（含認股權）作為對價。現金交割：企業取得商品或勞務所產生之負債，係依企業本身之股票或其他權益工具價值決定，並以現金或其他資產償付。得選擇權益或現金交割：企業取得商品或勞務之協議，允許企業或交易對方選擇權益交割或現金交割。

股份基礎交易之定義及範圍以股份基礎給付交易，取得商品或收取勞務時，依交割方式來劃分，其會計處理概述如下：

13.4.1 股份基礎交易之定義及範圍常見的股份基礎給付交易，包括下列項目：員工認股權。現金增資保留給員工認購。員工認股計畫。
以庫藏股票轉讓給員工。限制性股票。股份增值權。

13.4.1 股份基礎交易之定義及範圍在適用股份基礎給付會計時，有下列重要名詞之定義：
給與日：企業與交易對方同意股份基礎給付協議之日。於給與日企業同意給與交易對方若符合約定既得條件，則可取得現金、其他資產或企業本身權益工具之權利。衡量日：衡量所給與權益工具公允價值之日。對於與員工之交易而言，衡量日即給與日；對於與非員工之交易而言，衡量日係指企業取得商品或對方提供勞務之日。

股份基礎交易之定義及範圍既得條件：在股份基礎給付協議下，為有權取得現金、其他資產或企業權益工具，交易對方應符合之條件。既得條件包括服務條件及績效條件，其中服務條件係要求交易對方完成特定期間服務之條件；績效條件則為要求達成特定績效目標之條件，包括市價條件及非市價條件。既得期間：達成股份基礎給付協議所有既得條件之期間。

給與日之決定企業向交易對方提出股份基礎交易協議之日不一定是給與日，必須等到交易對方對所有合約條款都同意時，才是給與日。有時候，員工對於企業提出股份基礎交易協議，並沒有明確表達其同意，反正企業給與員工「好處」，表示同意是多餘的，此時通常以員工開始(或繼續)提供勞務做為同意之證據。若協議中之部分條款及條件係於某日取得同意，而其餘條款及條件係於較晚之某日取得同意，則給與日為該較晚之日，即最後對全部條款及條件取得同意之日為給與日。

董監酬勞及員工分紅是盈餘分配還是費用？過去台灣對於員工分紅及董監酬勞的會計處理規定，礙於商業會計法的限制，將其視為盈餘的分配，而非列入損益表作為費用。因此，產生一些不合理的現象因為台灣員工分紅利早期採用盈餘分配而非費用之會計處理，在2000年以後陸續受到外資、本國投資法人及會計學界的強力批評，他們認為員工紅利屬薪資的一部分，將其做為盈餘分配會導致股東權益受損，而未將其做為費用亦導致財務報表無法真實表達企業之財務狀況及經營成果，使財務報表無法提供有用的資訊以協助利害關係人制定決策。隨著商業會計法第64條的修正，員工紅利及董監酬勞終於必須認列為費用，並自2008年1月1日起生效。

衡量所給與權益工具之公允價值

員工認股權之評價員工認股權本質上，是買權的一種。它允許員工未來在未來一定期間內，依約定的價格認購一定的股數。如果公司的股價未來上漲超過執行價格，員工就會有利可圖；反之，如果公司的股價跌破執行價格，員工放棄認購即可，也不會有損失。認股權如無市價時，企業常用下列兩種評價模式，直接去估計認股權之公允價值： Black-Scholes-Merton選擇權評價模式；二項式選擇權評價模式。認股權的公允價值可分為兩個部份：內含價值及時間價值。

權益交割由於員工所提供的勞務，其公允價值通常不易衡量，因此通常以所給與權益工具之公允價值為衡量基礎，對於與員工之交易而言，衡量日即給與日。至於由非員工提供之勞務及商品，除非另有反證，則通常以他們的公允價值為衡量基礎，此時衡量日係指企業取得商品或非員工提供勞務之日。以權益交割之股份基礎給付交易取得員工勞務時，視權益工具公允價值之有無，有下列兩種不同的會計處理方法：公允價值法內含價值法

權益交割公允價值法會計處理企業應於既得期間，以預期給與權益工具之最佳估計數，認列相關金額。若後續資訊顯示最佳估計數有所修正，應修正原估計數。至既得日，應依最後既得之權益工具數，予以調整。惟市價條件是否達成不在此限。市價條件不論是否達成，對於已符合所有其它既得條件者，企業應予以認列。於既得日之後，企業依前述規定已經認列所收取之商品或勞務及權益者，不得對總權益作後續調整。

13.4.2 權益交割下表彙整企業收取勞務時，股份基礎交易之既得時間與不同服務條件、不同績效條件下，於既得期間之相關會計處理：既得時間
可能發生之例子既得期間會計處理馬上既得給予時，隨時可行使權利，無須再提供任何服務除有反證外，企業應於給與日全數認列所取得之勞務，並增加權益。(釋例13-15, 13-16,13-17) 固定既得時間但無績效條件須服務滿3年企業應於未來3年既得期間，以最佳估計數逐期認列收取之勞務，並增加權益。(釋例13-10, 13-18)

13.4.2 權益交割既得時間可能發生之例子既得期間會計處理固定既得時間但有績效條件市價條件：須服務滿3年且股價上漲50%
企業應於未來3年既得期間，以最佳估計數逐期認列收取之勞務，並增加權益，即使市價條件在既得期間並未達成。(釋例13-12) 非市價條件：服務滿3年且每股盈餘成長30% 企業應於未來3年既得期間，每期以有關績效之最佳估計數(可修正原估計數)逐期認列收取之勞務，並增加權益。(釋例13-11)

13.4.2 權益交割既得時間可能發生之例子既得期間會計處理不固定既得時間且有績效條件市價條件：股價上漲50%，還在職才可行使權利
企業應於給與日以績效條件最可能之結果為基礎，估計預期既得期間之長度。若績效條件為市價條件，則對於預期既得期間長度之估計，應與用以估計所給與認股權之公允價值之假設一致，且後續不得修正該估計。(釋例13-13) 非市價條件：每股盈餘成長30%時，還在職才可行使權利若績效條件並非市價條件，且後續資訊顯示既得期間之長度與先前之估計不同，企業應於必要時依該資訊修正其對既得期間長度之估計。(釋例13-14)

釋例13-10 員工認股權—固定既得期間、無績效條件
德明公司於x1年初給與20位員工各600股之認股權。給與之條件係員工必須繼續服務滿3年，方能取得認股權。德明公司當日的股價為$40，認股權之認購價格為每股$50，估計每一個認股權之公允價值為$15。認股權於x5年12月 31日到期。試作下列分錄： x1年12月31日。在考慮未來離職率後，德明公司估計有3位員工將於x3年12月31日前離職。

x2年12月31日。德明公司估計有7位員工將於x3年12月31日前離職。 x3年12月31日。共有6位員工於既得期間前實際離職，其餘14位員工各取得600單位認列權。 x4年12月31日，公司股價為$70，員工行使了5,000個認股權。 x5年12月31日，公司股價為$30。剩下的3,400個認股權過期失效。

德明公司各年度員工之勞務成本計算如下：解析

x1年12月31日，德明公司應用此時員工離職率的最佳估計，去計算應有之薪資費用(認列1/3)：薪資費用 ,000 資本公積─員工認股權 51,000 x2年12月31日，德明公司應用此時員工離職率的最佳估計，去計算應有之薪資費用(認列2/3)：薪資費用 ,000 資本公積─員工認股權 27,000

x3年12月31日，德明公司應用最後確定的員工離職率，去計算應有之薪資費用(認列3/3)：薪資費用 ,000 資本公積─員工認股權 48,000 x4年12月31日，公司股價為$70，員工以每股$50，行使了5,000個認股權。德明公司應作下列分錄：現金 ($50x5,000) ,000 資本公積─員工認股權 ($15x5,000) 75,000 普通股股本 ($10x 5,000) ,000 資本公積-普通股股票溢價 275,000

x5年12月31日，公司股價為$30。剩下的3,400個認股權過期失效。轉列為「資本公積─已失效認股權」，分錄如下：資本公積─員工認股權 ($15x3,400) 51,000 資本公積─已失效認股權 ,000

釋例13-11 員工認股權—固定既得期間、非市價之績效條件
中正公司於x1年初給與10位員工認股權。員工未來須服務滿 3年，可認購股數視未來EPS成長幅度而定：中正公司當日的股價為$40，認股權之認購價格為每股$50，估計每一個認股權之公允價值為$15。認股權於x5年12月31 日到期。試作下列分錄：

x1年底。中正公司認為x3年EPS應會成長25%，預計有3位員工將於x3年底前離職。 x2年底，中正公司認為x3年EPS應會成長25%。估計有4位員工將於x3年12月31日前離職。 x3年底，中正公司x3年實際EPS成長8%。共有5位員工離職。

中正公司各年度員工之勞務成本計算如下：解析

x1年12月31日，認列x1年薪資費用：薪資費用 35,000 資本公積─員工認股權 35,000 x2年12月31日，認列x2年薪資費用：薪資費用 25,000 資本公積─員工認股權 25,000 x3年12月31日，因績效不如預期，迴轉x3年薪資費用：資本公積─員工認股權 45,000 薪資費用 45,000

釋例13-12 員工認股權—固定既得期間、市價條件
x1年初，中正公司給與10位主管各1,000個認股權，條件為必須在中正公司繼續服務至x3年底。然而，若x3年底之股價未自第1年初之$30，上漲至超過$50，則該認股權將失效。若 x3年底之股價高於$50，則可於往後4年之任何時點執行該認股權。中正公司採用選擇權評價模式，考慮股價在x3年底超過$50 （認股權因而可執行）及未超過$50（認股權因而失效）之可能性，估計認股權在此市價條件下之公允價值為每單位認股權$18。

x1年底時，有1位主管離職，中正公司預估至x3年底時，共有3位主管離職。 x2年底時，累計有2位主管離職，中正公司預估至x3年底時，共有4位主管離職。 x3年底時，中正公司股價若為$70，共有3位主管離職。 x3年底時，中正公司股價若為$40，共有3位主管離職。試計算中正公司各年度應認列之薪資費用？

中正公司都於x1年至x3年認列下列金額：解析

釋例13-13 員工認股權—不固定既得期間、市價條件
x1年初，成功公司給與10位主管各1,000個認股權，存續期間為7年，但條件為股價必須自第1年初之$30，上漲至$50以上且仍然在職時，認股權才能既得。成功公司採用選擇權評價模式，考慮股價在7年內超過$50（認股權因而可執行）及未超過$50（認股權因而失效）之可能性，估計認股權在此市價條件下之公允價值為每單位認股權$15。成功公司根據選擇權評價模式，考慮所有可能結果，該市價條件最有可能的結果為股價目標將於x3年底達成。因此，成功公司估計預期既得期間為3年。

情況一： x1年底時，有1位主管離職，成功公司預估至x3年底時，共有3位主管離職。 x2年底時，累計有2位主管離職，成功公司預估至x3年底時，共有4位主管離職。 x3年底時，成功公司股價只有$40，共有3位主管離職。 x4年底時，成功公司股價終於超過$50，該年度又有1位主管離職。試計算成功公司x1年至x4年度應認列之薪資費用？

x1年至x4年認列下列金額：解析

情況二： x1年底時，有1位主管離職，成功公司預估至x3年底時，共有3位主管離職。 x2年底時，成功公司股價為$55，認股權已經既得，累計有2位主管離職。試計算成功公司x1年至x4年度應認列之薪資費用？試計算成功公司各年度應認列之薪資費用？解析

釋例13-14 員工認股權—不固定既得期間、非市價之績效條件
東吳公司於x1年初給與20位員工各600股之認股權。給與認股權有關績效及既得之條件如下：若x1年每股盈餘成長30%以上，則認股權x1年底馬上既得。若x1年及x2年兩年每股盈餘平均成長20%以上，則認股權x2年底既得。若x1年、x2年及x3年三年每股盈餘平均成長10%以上，則認股權x3年底既得。若三年後前述條件均未達成，則認股權立即失效。東吳公司當日的股價為$40，認股權之認購價格為每股$50，估計每一個認股權之公允價值為$15。認股權於x5年12月31日到期。

試作下列分錄： x1年12月31日。x1年每股盈餘只有成長15%，故x1年底並未既得。東吳公司估計認為x2年會大幅成長，將在x2年達成既得目標，預計有3位員工將於x2年12月31日前離職。 x2年12月31日，x1年及x2年兩年每股盈餘平均只有成長12%，故x2年底並未既得。東吳公司估計認為將在x3年達成既得目標。東吳公司估計有8位員工將於x3年12月31日前離職。 x3年12月31日，x1年、x2年及x3年三年每股盈餘平均成長超過10%以上。共有6位員工於既得期間前實際離職，其餘14位員工各取得600單位認列權。

東吳公司各年度員工之勞務成本計算如下：解析

x1年12月31日，東吳公司用此時最佳估計，去計算應有之薪資費用(認列1/2)：薪資費用 76,500 資本公積─員工認股權 76,500 x2年12月31日，東吳公司應用修正後的最佳估計，去計算x2年應減少認列之薪資費用(只能認列2/3)：資本公積─員工認股權 4,500 薪資費用 4,500 x3年12月31日，東吳公司應用最後確定發行之認股權股數，去計算應有之薪資費用(認列3/3)。薪資費用 54,000 資本公積─員工認股權 54,000

釋例13-15 辦理現金增資保留給員工認購現金增資保留給員工認購
淡江公司之董事會於x1年7月1日決議辦理現金增資，保留供員工認購股數為10,000股，當日員工與公司對認購計畫已有共識，股價為每股$20，認購價格為每股$18。員工繳款日為 x1年8月1日。由於員工認購價格已確定($18)，認購股數也已經確定，員工有1個月的時間得以決定是否行使該認股權，所以淡江公司辦理現金增資，保留給員工之認購股數，符合認股權的定義。淡江公司採選擇權定價模式，估計所給與認購新股權利之給與日每單位公允價值為$3，員工繳款日為x1 年8月1日。發放股票日為x1年8月15日。試依下列情況作淡江公司有關現金增資保留由員工認購之會計分錄。

釋例13-15 辦理現金增資保留給員工認購情況一: 現金增資順利成功，淡江公司之員工最終認購現金增資發行新股8,000股。 x1/7/1給與日立即認列薪資費用薪資費用($3x10,000) 30,000 資本公積－員工認股權 30,000 x1/8/1員工繳款日之分錄現金($18x8,000) 144,000 預收股款 144,000 解析

釋例13-15 辦理現金增資保留給員工認購 x1/8/15發放股票日之分錄預收股款 144,000 資本公積－員工認股權($3*8,000) 24,000 普通股股本($10x8,000) 80,000 資本公積－普通股股票溢價 88,000 資本公積－員工認股權($3x2,000) 6,000 資本公積－已失效認股權 6,000

釋例辦理現金增資保留給員工認購情況二:淡江公司之員工雖有認購現金增資2,000股，但現金增資失敗，淡江公司退回股款。 x1/7/1給與日立即認列薪資費用薪資費用($3x10,000) 30,000 資本公積－員工認股權 30,000 x1/8/1員工繳款日之分錄現金($18x2,000) 36,000 預收股款 36,000 解析

釋例13-15 辦理現金增資保留給員工認購 x1/8/15退回股款之分錄預收股款 36,000 現金 36,000 資本公積－員工認股權($3x10,000) 30,000 薪資費用 30,000

釋例13-16 員工認股計畫(無既得期間、非認股權)
釋例13-16 　員工認股計畫(無既得期間、非認股權) 長榮公司於x1年初提供全體3,000位員工參加員工認股計畫之機會，員工有1個月考慮是否接受該提議。該計畫之條件為每位員工有權購買至多100股，購買價格為接受提議日該公司股份市價之80%，且必須於接受提議當日立即支付。所有員工認購之股份必須交付信託且5年內不得出售。員工於該期間內不得退出該計畫。例如，若員工於這5年期間內離職，股份仍須保留於計畫中直至5年期滿。此外，5年中所發放之股利亦應為員工交付信託至5年期滿。共有2,500位員工接受此提議，平均每人認購80股，故員工購買之總股數為200,000股。認購日之股份加權平均市價為每股 $50，故加權平均認購價格為每股$40($50x80%)。

釋例員工認股計畫(無既得期間、非認股權) 由於認購日後5年內不得出售。因此，長榮公司應考量該5年期間之轉限制對評價(流動性較差)之影響。此須使用評價技術以估計該受限股份在與已充分了解且有成交意願之市場參與者之公平交易中之價格。假設長榮公司估計受限股份之每股公允價值為$46，未受限股票之每股公允價值為$50。該認股計畫是否符合認股權之特性？雖然該計畫被稱為員工認股計畫，但不是所有的員工認股計畫都具有選擇權之特性。要符合選擇權之特性，必須該認股權利的認購價格、認購數量及選擇權存續期間都已經確定。本例雖然員工有1個月的時間考量是否接受該認股計畫，由於在考量期間，認購價格尚未確定。而且接受認購計畫後，當日立即支付價格，沒有退出的機會，因此本例之員工認股計畫非屬選擇權之認購計畫。

釋例員工認股計畫(無既得期間、非認股權) 該認股計畫之既得期間有多久？由於員工未來無須提供勞務，即可取得認購權利，所以本例無既得期間。該認股計畫每一個認股權利之公允價值為何？每一個認股權利(非選擇權、無時間價值)之公允價值=受限股票之公允價值$46 －認購價格$40 = $6。長榮公司x1年因該員工認股計畫，應認列之薪資費用金額為何？因為無既得期間，長榮公司應立即認列薪資費用$6 x 200,000 = $1,200,000。員工放棄未認列的100,000股(3,000 x 100 － 200,000)，無須認列薪資費用，因為該認股權利無選擇權之特性。

釋例13-17 企業以庫藏股票轉讓與員工以庫藏股票轉讓與員工
亞洲公司於x1年12月31日經過董事會決議後，買回庫藏股票10,000股，每股$30，準備轉讓給員工做為獎酬。情況一：轉讓價格不低於實際買回價格 x2年3月31日，經過董事會決議後，將已買回之庫藏股票10,000股轉讓員工，當日亞洲公司股價為$40，員工得以用$35認購，採用選擇權評價模式得到此一認股權利之公允價值為$6。繳款日為x2年4月15日。試作亞洲公司相關分錄。 x1/12/31買回庫藏股之分錄。庫藏股票($30x10,000) 300,000 現金 300,000 解析

釋例13-17 企業以庫藏股票轉讓與員工 x2/3/31給與員工認股權之分錄。薪資費用($6x10,000) 60,000 資本公積－員工認股權 60,000 x2/4/15員工繳款並取得股票之分錄。現金($35x10,000) 350,000 資本公積－員工認股權($6x10,000) 60,000 庫藏股票($30x10,000) 300,000 資本公積－庫藏股票交易 110,000

釋例企業以庫藏股票轉讓與員工亞洲公司於x1年12月31日經過董事會決議後，買回庫藏股票10,000股，每股$30，準備轉讓給員工做為獎酬。情況二：轉讓價格低於實際買回價格 x2年3月31日，經過董事會決議後，將已買回之庫藏股票10,000股轉讓員工，當日亞洲公司股價為$25，員工得以用$21認購，採用選擇權評價模式得到此一認股權利之公允價值為$5。繳款日為x2年4月15日，該日亞洲公司原先帳上「資本公積－庫藏股票交易」有貸方餘額$15,000。試作亞洲公司相關分錄。 x1/12/31買回庫藏股之分錄。庫藏股票($30x10,000) 300,000 現金 ,000 解析

釋例13-17 企業以庫藏股票轉讓與員工 x2/3/31給與員工認股權之分錄。薪資費用($5x10,000) 50,000 資本公積－員工認股權 50,000 x2/4/15員工繳款並取得股票之分錄。現金($21x10,000) 210,000 資本公積－員工認股權($5x10,000) 50,000 資本公積－庫藏股票交易 15,000 保留盈餘 25,000 庫藏股票($30x10,000) 300,000

權益交割限制性股票限制性股票係企業為了獎酬員工，直接發行股份給員工，但該股票有受到既得條件之限制。如果後來員工未能滿足既得條件，企業會將該股票收回。與員工認股權不同之處，在於限制性股票在給與日時已經發行股份，所以當日必須借記「員工未賺得酬勞」，該科目為過渡科目，於資產負債表中作為權益減項，未來並依既得條件轉列薪資費用。

釋例13-18 企業給與員工限制性股票(固定既得期間、無績效條件)
德明公司與員工於x1年1月1日協議以發行限制性股票作為獎酬計畫，雙方約定由10位員工各無償取得1,000股，限制性股票發放日為x1年1月2日。既得條件為員工必須服務滿3年， x1年1月1日至x3年12月31日閉鎖期內，發放給員工的股票應由德明公司交付信託，不得轉讓，惟仍享有投票權及股利分配等權利，員工若於既得期間內離職，則應返還該限制性股票。自x4年1月1日起，可自由轉讓這些股票。德明公司一般沒有受任何限制的股票，於x1年1月1日每股市價為$50，但是這些限制性股票因為有閉鎖期，公允價值每股只有$45。 x1年底及x2年底，德明公司估計將有3位之員工於3年內離職， x2年底有2名員工離職。累計至x3年，德明公司總共有2位員工離職，試作德明公司限制性股票相關分錄。

x1年至x3年各期應認列之薪資費用，計算如下：解析

X1/1/1 員工未賺得酬勞 315,000 資本公積－受限制股票 X1/1/2 100,000 股本($10x10,000) X1/12/31 薪資費用 105,000 X2/12/31 股本($10 x 2,000) 20,000

釋例企業給與員工限制性股票(固定既得期間、無績效條件) X3/12/31 員工未賺得酬勞 45,000 資本公積－受限制股票薪資費用 150,000 280,000 資本公積—普通股股票溢價 (($45-$10)x8,000)

13.4.2 權益交割內含價值法(無法可靠估計權益工具之公允價值)
在罕見之情況下，企業可能無法於衡量日可靠估計所給與權益工具之公允價值。在此情況下，才能採用內含價值法來處理股份基礎給付交易。企業採用內含價值法之後，即使將來權益工具的公允價值變成能夠可靠衡量，根據「願賭服輸」的精神，亦不得改用公允價值法。

權益交割內含價值之作法，如下：自企業收取商品或勞務之日起、後續每一報導期間結束日、至最終交割日，以內含價值為認列每一單位權益工具之計價(單價)基礎。以最終交割日之權益工具數量為基礎，認列所收取之商品或勞務。

釋例13-19 內含價值法(無法可靠衡量認股權之公允價值)
釋例內含價值法(無法可靠衡量認股權之公允價值) x1年初，台中公司以繼續服務3年為條件，給與10位員工各 1,000單位之認股權，服務之既得期間為3年，該認股權之存續期間為5年。執行價格為$12，而台中公司於給與日之股價亦為$12。但台中公司於給與日認為其無法可靠估計所給與認股權之公允價值。下表係台中公司x1年至x5年之股價、認股權執行數量及預期或實際離職人數之資料，假設於某特定年度執行之認股權均係於該年度之年底執行。試計算台中公司各年度應認列之薪資費用及作相關分錄？

釋例13-19內含價值法(無法可靠衡量認股權之公允價值)
年度年底股價年底執行之認股權數量預期或實際離職人數 x1 $15 3 x2 18 x3 20 2 x4 25 6,000 -- x5 (情況一) 32 2,000 (情況二) 9

台中公司於x1年至x5年應分別認列之薪資費用，計算如下：解析

釋例13-19 內含價值法(無法可靠衡量認股權之公允價值)
釋例內含價值法(無法可靠衡量認股權之公允價值) X1/12/31 薪資費用 7,000 資本公積—員工認股權 X2/12/31 21,000 X3/12/31 36,000 X4/12/31 40,000 現金($12x6,000) 72,000 (($25-$12)x6,000) 78,000 普通股股本($10x6,000) 60,000 資本公積--普通股股票溢價 90,000

x5/12/31 (情況一) 薪資費用 14,000 資本公積—員工認股權現金($12x2,000) 24,000 (($32-$12)x2,000) 40,000 普通股股本($10x2,000) 20,000 資本公積--普通股股票溢價 44,000 (情況二)) 26,000

13.4.3 現金交割現金交割之股份基礎給付交易，企業應以所承擔負債之公允價值衡量所取得之商品或勞務及負債。
企業應於每一報導期間結束日及交割日再衡量負債之公允價值，並將公允價值之任何變動認列於當期損益直至負債交割。股份增值權負債應藉由運用選擇權定價模式，考量股份增值權給與所依據之條款及條件，以及員工至今已提供勞務之程度，於原始及後績之每一報導期間結束日直至交割止，按股份增值權之公允價值衡量。

釋例13-20現金交割之股份增值權—固定既得期間
x1年初，元智公司以繼續服務3年為條件，給與10位員工各 1,000單位之股份增值權，服務之既得期間為3年，該股份增值權之存續期間為5年。執行價格為$15，而元智公司於給與日之股價亦為$15。下表係元智公司x1年至x5年之股份增值權之公允價值、內含價值、股份增值權執行數量及預期或實際離職人數之資料，假設於某特定年度執行之股份增值權均係於該年度之年底執行。試計算元智公司各年度應認列之薪資費用及作相關分錄。

年度年底股份增值權之公允價值股價年底股份增值權之內含價值年底執行之股份增值權數量預期或實際離職人數 x1 $9 $5 3 x2 x3 4 x4 8 7 4,000 -- x5 5 2,000

釋例13-20 現金交割之股份增值權—固定既得期間
釋例現金交割之股份增值權—固定既得期間元智公司於x1年至x5年應分別認列之薪資費用，計算如下：解析

X1/12/31 薪資費用 21,000 股份增值權負債 X2/12/31 7,000 X3/12/31 10,000 X4/12/31 20,000 8,000 現金 28,000 X5/12/31 16,000 6,000

附錄A：金融工具是否屬權益工具之補充議題
與企業本身股份有關之衍生工具，例如遠期購買合約、遠期出售合約、發行或持有買權及賣權合約，是否能歸類為權益工具，也是視其能否符合下列兩個條件而定： 1.有裁量權、可無條件避免現金流出之條件。 2.固定金額換取固定股數之條件。

以企業本身股份為標的之衍生工具，其交割方式也會影響該衍生工具是否得判斷為權益工具，交割方式有下列幾種可能： 1.現金淨額交割：現金淨額交割會使該衍生工具歸類為金融資產或金融負債。 2.股份淨額交割：股份淨額交割也會使該衍生工具歸類為金融資產或金融負債。

3.交付總額現金以交換企業本身股份：若交割方式係以交付總額現金以交換企業本身股份，符合「固定換取回定」之原則，所以係屬權益工具。但是，即使該衍生合約本身屬權益工具，企業若有以現金(或另一金融資產)購買本身權益工具義務之合約，將會產生一項金額為贖回金額現值之金融負債(例如遠期再買回價格、發行賣權之執行價格或其他贖回金額之現值) ，也須認列負債。於原始認列該金融負債時，其公允價值(贖回金額之現值)應自權益中重分類。其後，該金融負債之衡量應相關金融負債規定處理。若合約到期未交割，金融負債之帳面金額應重分類為權益。

4.一方可選擇交割方式：以企業本身股份為標的之衍生工具合約，給與一方可選擇交割方式時，除所有交割方式均將使其成為權益工具外，該衍生工具為金融資產或金融負債。

x1年初，元智公司以繼續服務3年為條件，給與10位員工各 1,000單位之股份增值權，服務之既得期間為3年，該股份增值權之存續期間為5年。執行價格為$15，而元智公司於給與日之股價亦為$15。下表係元智公司x1年至x5年之股份增值權之公允價值、內含價值、股份增值權執行數量及預期或實際離職人數之資料，假設於某特定年度執行之股份增值權均係於該年度之年底執行。試計算元智公司各年度應認列之薪資費用及作相關分錄。

釋例13A-1 以企業本身普通股為標的之遠期購買合約
於x0年12月31日崇右公司以本身普通股為標的，和他人簽訂遠期購買合約。崇右公司將於x2年12月31日支付$95,000之現金，以購買崇右公司流通在外普通股1,000 股(即普通股之每股價格為$95)。相關資料如下：

情況一：該遠期購買合約，必須以現金淨額交割。 X0/12/31 無須作任何分錄。 7,000 X1/12/31 持有供交易之金融資產—遠期合約 14,000 透過損益按公允價值衡量之金融資產(負債)損益 X2/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融資產(負債)損益 ($14,000-$5,000) 9,000 現金 5,000

情況二：該遠期購買合約，必須以股份淨額交割。 X0/12/31 無須作任何分錄。 7,000 X1/12/31 持有供交易之金融資產—遠期合約 14,000 透過損益按公允價值衡量之金融資產(負債)損益 X2/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融資產(負債)損益 ($14,000-$5,000) 9,000 庫藏股票 5,000

情況三：該遠期購買合約，必須以交付總額現金交換崇右公司普通股之方式交割。 X0/12/31 庫藏股票—遠期購買合約 86,170 應付款項 X1/12/31 利息費用($86,170x.05) 4,309 X2/12/31 利息費用($95,000-($86,170+$4,309)) 4,521 95,000 現金庫藏股票

情況四：該遠期購買合約，交易對方得自由選擇(1)現金淨額交割、(2)股份淨額交割或(3)以交付總額現金交換崇右公司普通股之方式交割。到期時，交易對方選擇(3)以交付總額現金交換崇右公司普通股之方式交割。 X0/12/31 庫藏股票—遠期購買合約 86,170 應付款項持有供交易之金融資產—遠期合約 14,000 透過損益按公允價值衡量之金融資產(負債)損益 X1/12/31 利息費用($86,170x.05) 4,309 X2/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融資產(負債)損益 ($14,000-$5,000) 9,000

X2/12/31 利息費用($95,000-($86,170+$4,309)) 4,521 應付款項 95,000 現金 ($95,000-$5,000) 90,000 持有供交易之金融資產—遠期合約 5,000 庫藏股票 86,170 庫藏股票—遠期購買合約

釋例13A-2 企業買進本身股份之買權於x0年12月31日北商公司以本身普通股為標的，和他人簽訂買進本身股份之買權。北商公司有權利於x2年12月31日支付$95,000之現金(即普通股之每股執行價格為$95)，買進北商公司流通在外普通股1,000 股。相關資料如下：

釋例13A-2 企業買進本身股份之買權情況一：該買進買權合約，必須以現金淨額交割。 X0/12/31 持有供交易之金融資產—買進買權
6,000 現金 X1/12/31 11,000 透過損益按公允價值衡量之金融資產損益 X2/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融資產損益 ($17,000-$5,000) 12,000 5,000

釋例13A-2 企業買進本身股份之買權情況二：該買進買權合約，必須以股份淨額交割。 X0/12/31 持有供交易之金融資產—買進買權
6,000 現金 X1/12/31 11,000 透過損益按公允價值衡量之金融資產損益 X2/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融資產損益 ($17,000-$5,000) 12,000 庫藏股票 5,000

釋例13A-2 企業買進本身股份之買權情況三：該買進買權合約，必須以交付總額現金交換北商公司普通股之方式交割。 X0/12/31
庫藏股票—買進買權 6,000 現金 X1/12/31 無須做任何分錄 4,309 X2/12/31 庫藏股票 ($95,000+$6,000) 101,000 95,000

釋例13A-2 企業買進本身股份之買權情況四：該買進買權合約，交易對方得自由選擇(1)現金淨額交割、(2)股份淨額交割或(3)以交付總額現金交換北商公司普通股之方式交割。到期時，交易對方選擇(3)以交付總額現金交換北商公司普通股之方式交割。 X0/12/31 持有供交易之金融資產—買進買權 6,000 現金 X1/12/31 11,000 透過損益按公允價值衡量之金融資產損益 X2/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融資產損益 ($17,000-$5,000) 12,000 庫藏股票($95,000+$5,000) 100,000 95,000 5,000

釋例13A-3 企業賣出本身股份之賣權於x0年12月31日醒吾公司以本身普通股為標的，和他人簽訂賣出賣權合約。醒吾公司可能於x2年12月31日有義務支付$95,000之現金(即普通股之每股價格為$95)，以購買醒吾公司流通在外普通股1,000 股。(註：交易對方支付現金買進賣權權利，故有權利依約定價格賣給醒吾公司。醒吾公司賣出賣權並收到現金，故有義務依約定價格買進)相關資料如下：

釋例13A-3 企業賣出本身股份之賣權情況一：該賣出賣權合約，必須以現金淨額交割。 X0/12/31 現金 3,000
持有供交易之金融負債—賣出賣權 X1/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融負債損益 7,000 X2/12/31 ($10,000-$4,500) 5,500 4,500

釋例13A-3 企業賣出本身股份之賣權情況二：該賣出賣權合約，必須以股份淨額交割。 X0/12/31 現金 3,000
持有供交易之金融負債—賣出賣權 X1/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融負債損益 7,000 X2/12/31 ($10,000-$4,500) 5,500 4,500 普通股股本($10x50) 500 資本公積—普通股股票溢價 4,000

釋例13A-3 企業賣出本身股份之賣權情況三：該賣出賣權合約，必須以交付總額現金交換醒吾公司普通股之方式交割。 X0/12/31 現金
3,000 庫藏股票—賣出賣權 86,170 應付款項 X1/12/31 利息費用($86,170x.05) 4,309 X2/12/31 利息費用($95,000-($86,170+$4,309)) 4,521 95,000 庫藏股票($86,170-$3,000) 83,170

釋例13A-3 企業賣出本身股份之賣權情況四：該賣出賣權合約，交易對方得自由選擇(1)現金淨額交割、(2)股份淨額交割或(3)以交付總額現金交換醒吾公司普通股之方式交割。到期時，交易對方選擇(3)以交付總額現金交換醒吾公司普通股之方式交割。 X0/12/31 現金 3,000 持有供交易之金融負債—賣出賣權庫藏股票—賣出賣權 86,170 應付款項 X1/12/31 透過損益按公允價值衡量之金融負債損益 7,000 利息費用($86,170x.05) 4,309

釋例13A-3 企業賣出本身股份之賣權 X2/12/31 持有供交易之金融負債—賣出賣權 ($10,000-$4,500) 5,500
透過損益按公允價值衡量之金融負債損益利息費用($95,000-($86,170+$4,309)) 4,521 應付款項 95,000 現金庫藏股票 81,670 4,500 庫藏股票—賣出賣權 86,170

Microsoft及Intel發行本身股份賣權
Microsoft及Intel，都曾經發行本身股份賣權(如釋例13A-3)。他們發行的目的在於：公司本來就有實施庫藏股票的計畫，但是在股價還未跌到預定買進的價位(例如$50)，先發行賣權並收取賣權之權利金($5)，若股價後來真的下跌，公司還是依原先預定價位買進庫藏股票，此時公司實際支付的代價只有$45($50-$5)。但是，如果公司的股價如果沒有跌破$50，賣權過期失效，公司可以「淨賺」$5，這$5也許是資本公積，也許是利益，視合約交割條件而定。

IASB於2008年修改IAS32之規定，將某些可賣回工具及某些課予企業僅於清算時交付按該企業淨資產之持分比例份額予另一方之義務之金融工具，分類為權益，即使這兩類金融工具雖然符合金融負債之定義，IASB還是將其視為金融負債之例外。

有時候，金融工具會附帶或有交割條款，該條款依未來不確定事件之發生或不發生，而要求企業以交付現金(或其他金融資產或另另外產生金融負債)，該不確定事件不受該工具發行人及持有人之控制，例如股價指數、消費者物價指數等。因為此一金融工具之發行人未具無條件避免交付現金之權利。因此，該金融工具為發行人之金融負債。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B.1 得選擇現金交割之股份基礎給付交易
有些股份基礎給付交易，會允許企業本身或對方選擇以現金(或其他資產)交割或權益交割。此類交易的基本原則是：企業若已承擔以現金交割之負債，則該交易(或該交易之組成部分)應在已承擔負債之範圍內，按現金交割之股份基礎給付交易處理；若未承擔此種負債，則在未承擔此種負債之範圍內，按權益交割之股份基礎給付交易處理。會計處理，須依照交易對方或者企業本身有選擇現金交割權利，而有所不同作法

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B.1 得選擇現金交割之股份基礎給付交易允許交易對方選擇現金交割
交易對方若有選擇現金交割之權利，則本質上係企業給與交易對方複合金融工具，包含負債組成要素及權益組成要素。企業交易之對象非屬員工，且所取得商品或勞務之公允價值可直接衡量時，則宜於取得商品或勞務之日，以該商品或勞務之公允價值與負債組成要素之公允價值之差額，衡量複合金融工具之權益組成要素。企業交易之對象若屬員工，應於衡量日考量權益工具或現金給與之條件，衡量整個複合金融工具之公允價值。然後，應先衡量負債組成要素之公允價值，再衡量權益組成要素之公允價值

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B.1 得選擇現金交割之股份基礎給付交易允許交易對方選擇現金交割

釋例13B-1 得選擇現金交割之股份基礎給付交易
雲林公司於x1年初以完成3年服務為條件，給與總經理一項權利，可選擇取得1,200股之虛擬股份(即相當於1,200股現股價值之現金）或1,500股之股份。員工若選擇取得股份，則於既得日後之2年內均不得出售。 x1年初給與日雲林公司之股價為$42.5，而x1、x2、x3年底股價分別為$52、$55，及$60。在考慮既得後移轉限制之影響後，雲林公司估計給與日選擇股份之公允價值為每股$36。 x3年底，總經理之選擇如下：情況一：選擇領取現金情況二：選擇領取股份試作雲林公司x1-x3年之相關分錄

雲林公司每年認列之金額計算如下：年度薪資費用股份基礎交易負債資本公積—選擇權益交易 X1 負債組成部分：（1,200×$52×1/3） $20,800 $20,800) 權益組成部分：（$3,000×1/3） 1,000 $1,000 X2 （1,200×$55×2/3）－$20,800 23,200 X3 （1,200×$60x3/3）－$44,000 28,000

年度薪資費用股份基礎交易負債資本公積—選擇權益交易 X3 情況一：支付現金$72,000 (72,000) 情況一薪資費用之總額 75,000 0) 3,000 情況二：發行1,200股 72,000 情況二薪資費用之總額

X1/12/31 薪資費用($20,800+$1,000) 21,800 股份基礎交易負債 20,800 資本公積—選擇權益交易 1,000 X2/12/31 薪資費用($23,200+$1,000) 24,200 23,200 X3/12/31 薪資費用($28,000+$1,000) 29,000 28,000

X3/12/31 股份基礎交易負債 72,000 情況一資本公積—選擇權益交易 3,000 現金資本公積—已失效選擇權益交易情況二普通股股本 15,000 資本公積—普通股股票溢價 60,000

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B.1 得選擇現金交割之股份基礎給付交易允許企業本身選擇現金交割
股份基礎給付協議若允許企業選擇交割方式時，企業應決定是否有現金交割之現時義務。企業若負有以現金交割之現時義務，應依現金交割之股份基礎給付交易之相關規定處理。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題若無此種義務存在，企業應依權益交割之股份基礎給付交易之相關規定處理，並於交割時:
若企業選擇以現金交割，應將該現金給付按權益之買回處理，作為權益之減項。若企業選擇以權益交割，無須進一步之會計處理。(但得於必要時自權益之某一組成部分移轉至另一組成部分)。若企業選擇以交割日公允價值較高之選項交割，則應對所給與之超額價值(即所支付現金與原應發行權益工具公允價值間之差額或所發行權益工具公允價值與原應支付現金間之差額，視何者適用)，認列額外費用。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B.2 權益交割股份基礎給付協議之修改條件、取消或交割採用公允價值法時
權益交割之股份基礎給付協議，若採用公允價值法時，不論該協議之條款及條件有任何修改，或取消或交割，企業至少應以所給與權益工具於給與日衡量之公允價值認列已收取勞務，除非該等權益工具因未能滿足給與日所約定之既得條件 (市價條件除外)而未既得。此外，企業應認列因修改而使股份基礎給付協議之總公允價值增加或對員工有利之影響。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B.2 權益交割股份基礎給付協議之修改條件、取消或交割採用公允價值法時
企業至少應以給與日所衡量之公允價值，做為認列已收取勞務之下限。此外，若修改對員工有利，企業還必須另外認列因修改而使股份基礎給付協議之總公允價值增加或對員工有利之影響，其作法須視對員工有利或無利而定。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 1.每單位公允價值增加 2.增加給與權益工具之數量 3. 其他有利之修改
修改條件後，對員工有利之會計處理例如降低履約價格應認列增額公允價值(修改後權益工具與原始權益工具兩者於修改日公允價值間之差額) 1.每單位公允價值增加例如增加給與權益工具之數量應將所給與額外權益工具於修改日衡量之公允價值納入衡量，與前述1.之作法一致。 2.增加給與權益工具之數量如縮短既得期間、修改或取消績效條件除市價條件修改外，與前述1.之作法一致。 3. 其他有利之修改

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題有利之修改，應視修改之時點及有無額外服務期間，作下列處理：修改之時點及有無額外服務期間處理方法
既得之前修改、不論有無額外服務期間除應於剩餘之原既得期間認列以原始權益工具之給與日公允價值為基礎之金額外，應將所給與之總增額權益納入於修改日至修改後既得日間認列。(釋例13B-2) 既得日後才修改、無額外服務期間應立即認列所給與之增額公允價值。有額外服務期間在該新既得期間內認列。

釋例13B-2 在既得期間內修改合約—價格重設，對員工有利
台東公司於x1年初給與10位主管各1,000單位認股權，必須服務3年始能既得，當日認股權之公允價值每單位$12。於x1年底，因股價下跌，台東公司重設認購價格以維持該認股權計畫的吸引力，主管仍須服務至x3年才能取得認股權。價格重設之前認股權之公允價值每單位$3，而價格重設之後認股權之公允價值每單位$7。台東公司於x1年及x2年底，預期分別有3及4位主管會在x3年底前離職。x3年底實際有4位主管離職。試計算台東公司x1年至x3年之薪資費用。

釋例13B-2 在既得期間內修改合約—價格重設，對員工有利
台東公司於既得期間內修改認股權之條款及條件，除應於剩餘之原既得期間 (還有2年) 認列以原始權益工具之給與日公允價值為基礎之金額外，應將所給與增額公允價值納入於修改日至修改後權益工具既得日間 (也是2年) 所收取勞務之認列金額衡量中。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 1.每單位公允價值下降 2.減少給與權益工具之數量 3. 其他不利之修改
修改條件後，對員工不利之會計處理例如調高履約價格不得考量該公允價值之減少，而應繼續以原給與日公允價值為基礎，衡量已收取勞務應認列之金額。 1.每單位公允價值下降該工具減少之數量，應視為「取消」，立即認列。 2.減少給與權益工具之數量如延長既得期間、增加或提高績效條件(釋例13B-3) 只能按原條件處理，不得考量修改後之既得條件。 3. 其他不利之修改

釋例13B-3 在既得期間內修改合約—績效目標提高或延長既得期間，對員工不利
逢甲公司於x1年初給與10位主管各1,000單位認股權，必須服務3年且每股盈餘x3年須成長30%始能既得，逢甲公司認為該盈餘績效目標應會順利完成，當日認股權之公允價值每單位$12。逢甲公司於x1年及x2年底，預期分別有3及4位主管會在x3年底前離職。x3年底實際有4位主管離職，亦即有6位主管完成3年服務期間。情況一：逢甲公司於x2年初，將盈餘績效條件，提高到x3年須成長70%始能既得。逢甲公司x3年每股盈餘成長45%。情況二：逢甲公司於x2年初，將服務期間延長至x5年始能既得。試計算在各情況下，逢甲公司x1年至x3年之薪資費用。

在情況一，因逢甲公司修改績效條件使認股權既得之可能性降低而不利於員工，逢甲公司應繼續於3年期間內以原既得條件為基礎認列所取得之勞務。 x1年至x3年認列之金額如下：年度估計既得期間離職人數當期薪資費用累積薪資費用 x1 3 $12x(10-3)x1,000x1/3=$28,000 $28,000 x2 4 ($12)x(10-4)x1,000 x 2/3– 28,000 ＝$20,000 48,000 x3 （實際） ($12)x(10-4)x1,000 x 3/3– 48,000 ＝$24,000 72,000

在情況二，逢甲公司係將認股權既得之服務年數由3年增加到5年，亦將產生同樣結果。由於此類修改將使認股權既得之可能性降低而不利於員工，將不考慮修改後之服務條件，而應於原始3年之既得期間認列由仍在職之6位員工提供之勞務，計算同上表。 x1年初，靜宜公司以完成3年服務為條件，期滿會給總經理1,000股，當時每股公允價值為$24。x2年底，股價跌至$21，靜宜公司當天對該股份給與外加得選擇現金交割之權利，即總經理可選擇領取1,000股或1,000股於既得日之等值現金。x3年底既得日當天之股價為$23，總經理選擇現金交割。試作靜宜公司x1至x3年相關分錄。

釋例13B-4 後續增加得選擇現金權利之股份給與
靜宜公司應認列之金額如下：年度計算薪資費用股份基礎交易負債資本公積—選擇權益交易 x1 x1年薪資費用 $24×1,000×1/3 $8,000) x2 x2年薪資費用 ($24×1,000×2/3) －$8,000 8,000 8,000) 將權益重分類為負債 $21×1,000x2/3 $14,000) (14,000) x3 x3年薪資費用 ($24×1,000x3/3)－$16,000 7,000* 1,000* 調整負債至既得日之公允價值= $23x1,000 －（$14,000 + $7,000） 2,000 總金額 $26,000) $3,000)

釋例13B-4 後續增加得選擇現金權利之股份給與
X1/12/31 薪資費用 8,000 資本公積—選擇權益交易 X2/12/31 X3/12/31 14,000 薪資費用 ($8,000+$2,000) 10,000 股份基礎交易負債($7,000+$2,000) 9,000 1,000 股份基礎交易負債 23,000 3,000 現金資本公積—已失效選擇權益交易

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題取消或交割 1 2 3 應將取消或交割視為既得權利之提前取得，並立即認列將於剩餘既得期間取得之勞務。
因取消或交割而支付之款項視為權益工具之買回，應沖減權益，但該支付超過買回日權益工具公允價值之部分應認列為費用。 3 若新給與員工權益工具，以取代被取消之權益工具時，應視為原權益工具給與條款及條件之「修改」，適用前述修改之規定。此時，修改條款所給與之增額公允價值係指於新權益工具給與日，新權益工具之公允價值與被取消權益工具之淨公允價值之差額。被取消權益工具之淨公允價值係指取消前之公允價值減除因取消權益工具而支付予員工沖減權益之金額。若企業新給與之權益工具，非用以取代被取消之權益工具時，則為新給與之權益工具。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題採內含價值法股份基礎給付協議若採用內含價值法時，因為依該協議條款及條件之任何修改，內含價值法均將已經納入考量，故無須適用前述公允價值法有關修改之會計處理，惟若企業交割已經適用內含價值法之權益工具時，則：若交割於既得期間發生，企業應將該交割按加速既得處理，並立即認列於剩餘既得期間收取之勞務原應認列之金額。交割時所作之任何給付應按權益工具之買回處理，亦即作為權益之減項，但該給付超過權益工具於買回日衡量之內含價值之部分，應認列為費用。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B3.非既得條件
非既得條件係指既得條件(服務條件及績效條件)以外之條件。非既得條件所要求之條件，與要求員工提供勞務無關。非既得條件也是須滿足後，員工才能享有收取股份基礎協議之權利。權益工具之給與附有非既得條件者，無論該等非既得條件是否滿足，企業應認列自滿足市價條件以外之所有既得條件之對方所收取之商品或勞務。

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B3.非既得條件下表歸納非既得條件之相關會計處理：企業或對方均無法選擇是否達成條件
對方可選擇是否達成條件企業可選擇是否達成條件條件之舉例交易所股價指數上萬點員工願意持續提撥薪資或持有現股企業決定該計畫是否繼續進行非既得條件納入給與日公允價值之計算是是(且假定企業繼續進行計畫之機率為100%) 給與日後，若非既得條件未能於既得期間達成無須改變會計處理應繼續於剩餘既得期間認列費用視為取消立即認列原將於剩餘既得期間認列之費用 (釋例13B-5)

釋例13B-5同時有既得及非既得條件之股份基礎給付協議—對方得選擇是否達成非既得條件
東海公司於x1年初給與一位員工參與員工認股權計畫之機會。該員工於計畫中若同意往後三年，每年儲蓄其年薪 $1,000,000之20%到公司之帳戶，即可取得認股權。儲蓄之支付係直接由該員工之薪資中扣除，員工可於x3年底以累積提撥金額執行其認股權，或可於3年中之任何時點領回已提撥之薪資。在納入考量非既得條件(員工是否願意儲蓄3年)後，該股份基礎給付協議預估在給與日之公允價值為$30,000。 x2年初，該員工停止對該計畫之提撥，並領回截至當日已提撥之$200,000。試作東海公司相關分錄。

對東海公司而言，該計畫包括三項組成部分：支付之薪資、用以支付儲蓄計畫之薪資扣除、及股份基礎給付。東海公司應認列各組成部分有關之費用以及相對之負債或權益增加。該計畫有兩個條件：服務期間(3年)—既得條件。應按提供服務期間認列。要求員工提撥薪資至該計畫—非既得條件，且係由員工單方可選擇是否要完成。因為該員工於x2年初，選擇不完成該非既得條件。因此，該提撥之返還應視為負債之消滅，員工於x2年初停止提撥則視為所給與權益工具之「取消」。解析

X1/12/31 薪資費用 1,010,000 現金 800,000 薪資儲蓄扣抵負債 200,000 資本公積—員工認股權($30,000x1/3) 10,000 X2/1/1 20,000 資本公積—員工認股權 30,000 資本公積—已失效認股權

附錄B：股份基礎給付交易之補充議題 B4.重填認股權
有時企業為了鼓勵員工長期持有依認股權計畫所取得之股份，會允許員工在執行企業先前給與之認股權時，若使用該企業之股份代替現金，以抵付執行價格，企業會自動給與員工額外認股權，此一特性稱之為重填特性。對於具有重填特性之認股權，於衡量日估計(首次) 所給與認股權之公允價值時，不得考量該重填特性。另外，重填認股權應於後續再給與時，直接按新給與之認股權處理即可。

Chapter 13 權益及股份基礎給付交易.

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