房地产、建安企业 营改增实务解读、涉税疑难问题解析及风险应对技巧

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1 房地产、建安企业 营改增实务解读、涉税疑难问题解析及风险应对技巧
李国华

2 营业税改增值税简介 我国目前开征的流转税体系 增 值 税 征 税 范 围 （全部商品和劳务） 营改增 营 业 税 消 费 税

3 “营改增”分三步走和五步曲——房地产企业什么时候营改增？
营改增扩围路线： 第一阶段 部分行业 部分地区 全国范围 第三阶段 所有行业 全国范围 第二阶段 3

4 过渡阶段5大热点问题： 1、税率问题：17%PK11%
2、过渡期的政策衔接问题: 对没有完工的工程和没有开发完的房 地产楼盘、建安工程如何处理？过渡期税率问题？ 3、工程造价问题： 4、在“营改增”之后，土地使用税和土地增值税的去留问题 5、地方税收体系建设问题

5 营改增面临的5大挑战： 1、过渡阶段可能遭受重大损失 2、建筑业税负增加，开发商可能成为冤大头
3、材料、劳务发票无法获得增值税抵扣或抵扣有限，简并税率等 原因增加税负 4、联营合作项目风险加大 5、180天的申报抵扣期限内收集发票的难道也很大。

6 营改增范围及易混淆项目解析 《财政部 国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税 改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号）和《交通运输业和部分 现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》的规定：工程设计属于文化创意 服务，属于营改增“7+1”的范围，自2013年8月1日起，开具增值税发票，税 率为6%。 《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点 的通知》（财税〔2013〕106号） “7+2” 自2014年1月1日起执行。 《财政部 国家税务总局关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》 （财税[2014]43号）本通知自2014年6月1日起执行

7 一、交通运输业 交通运输业，是指使用运输工具将货物或者旅客送达目的地，使其空间位置得 到转移的业务活动。包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道 运输服务。 远洋运输的程租、期租业务、光租业务 航空运输的湿租业务、干租业务、对航空运输企业从事包机业务向包机公司收取的包机费 各类运输方式下的辅助业活动：通用航空业、航空地面服务、打捞、理货、引航，系解缆，停泊，移泊等劳务及引水员交通费，过闸费，货物港务费；、装卸搬运服务是否属于交通运输业？ 押款车是否属于营改增范围？出租车如何纳税？ 仅出人力提供装卸、运输服务是否为“营改增”应税服务？ 公园里的缆车运输、索道运输是否属于营改增项目？ “营改增”后铁路公司开具的铁路票据能否抵扣？

8 二、邮政业 邮政业，是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递、邮政汇兑、 机要通信和邮政代理等邮政基本服务的业务活动。包括邮政普遍服务、邮政特 殊服务和其他邮政服务。 邮政储蓄是否属于营改增范围？ 快递业？ 106免税： （十六）中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供的邮政普遍服务和邮政特殊 服务。 （十七）自2014年1月1日至2015年12月31日，中国邮政集团公司及其所属邮政 企业为中国邮政速递物流股份有限公司及其子公司（含各级分支机构）代办速 递、物流、国际包裹、快递包裹以及礼仪业务等速递物流类业务取得的代理收 入，以及为金融机构代办金融保险业务取得的代理收入。

9 电信业： 包括基础电信服务和增值电信服务。
包括基础电信服务和增值电信服务。  43文：四、纳税人提供电信业服务时，附带赠送用户识别卡、电信终端等货物 或者电信业服务的，应将其取得的全部价款和价外费用进行分别核算，按各自 适用的税率计算缴纳增值税。 七、以积分兑换形式赠送的电信业服务，不征收增值税。

10 三、部分现代服务业 部分现代服务业，是指围绕制造业、文化产业、现代物流产业等提供技术性、知 识性服务的业务活动。包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物 流辅助服务、有形动产租赁服务、鉴证咨询服务、广播影视服务。 （一）研发和技术服务。 研发和技术服务，包括研发服务、技术转让服务、技术咨询服务、合同能源管理 服务、工程勘察勘探服务。 （二）信息技术服务。 信息技术服务，是指利用计算机、通信网络等技术对信息进行生产、收集、处理、 加工、存储、运输、检索和利用，并提供信息服务的业务活动。包括软件服务、 电路设计及测试服务、信息系统服务和业务流程管理服务。 支付宝是否属于营改增范围？京都商城、当当网是否属于营改增服务？淘宝网呢？ 设计管理系统的开发方案及软件开发过程中的后续咨询活动、软件安装及升级、 技术支持等技术性服务、硬件维护服务？

11 （三）文化创意服务。 文化创意服务，包括设计服务、商标和著作权转让服务、知识产权服务、广告服 务和会议展览服务。
电路设计服务是否属于设计服务？建筑装饰设计是否属于“营改增”范围？ 广告展位费、促销费是否属于营改增范围？ 发型设计是否属于设计服务？是否属于营改增范围？ 接受其他单位和个人的委托，按照他们所提供的广告设计方案加工制作路牌、广 告牌、宣传牌、橱窗、霓虹灯、灯箱等业务是否属于广告服务？ 饭店、会场等提供的会议场所出租及会场布置是否属于营改增的“文化创意服 务”？ 文印晒图？文化培训？ 税前扣除的广告费是否包括广告设计费？ 探讨：公交公司将广告载体转让给他人是否属于广告业？

12 提供商标使用权是否属于“营改增”的范围？ 商誉如何纳税？ 收取中标服务费缴纳增值税还是营业税？ 以无形资产对外投资入股是否缴增值税?
《国家税务总局关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业 税问题的批复》（国税函〔1997〕490号）规定，根据《营业税税目注释》 的有关规定，以不动产或无形资产投资入股，与投资方不共同承担风险， 收取固定利润的行为，应区别以下两种情况征收营业税：以不动产、土地 使用权投资入股，收取固定利润的，属于将场地、房屋等转让他人使用的 业务，应按“服务业”税目中“租赁业”项目征收营业税；以商标权、专 利权、非专利技术、著作权、商誉等投资入股，收取固定利润的，属于转 让无形资产使用权的行为，应按“转让无形资产”税目征收营业税。 《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》（财税 〔2002〕191号）规定，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利 润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。

13 （四）物流辅助服务。 物流辅助服务，包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助 服务、货物运输代理服务、代理报关服务、仓储服务、装卸搬运服务和收派服 务。 注意和交通运输业的区别 货物运输代理服务和交通运输业的区别？ 港口设施经营人收取的港口设施保安费按照“港口码头服务”征收增值税。 搬家公司提供搬运家具的服务，是否属于营改增范围？ 仓储和租赁的筹划及技巧 仓储服务，是指利用仓库、货场或者其他场所代客贮放、保管货物的业务活动。

14 （五）有形动产租赁服务。 有形动产租赁，包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁。 出租房屋如何缴税？ 电杆租赁费能否开增值税专用发票？
《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税〔2009〕113号） 规定，《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指 供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》 （GB/T ） 中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、 生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（ GB/T ） 中代码前两位 为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。 以销售耗材为代价免费提供专用设备使用如何纳税？ 试点实施之日前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁如何纳税？ .融资租赁的前世今生及税收难点 国家税务总局公告2010年第13号 融资租赁合同如何计贴印花税？

15 （六）鉴证咨询服务。 （七）广播影视服务。 鉴证咨询服务，包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。 代理记账、翻译服务
工程造价鉴证、资产评估、环境评估、房地产土地评估、建筑图纸审核、医疗 事故鉴定 建设工程项目管理是否属于“营改增”范围？  建筑装饰设计是否属于“营改增”范围？ （七）广播影视服务。 广播影视服务，包括广播影视节目（作品）的制作服务、发行服务和播映（含 放映，下同）服务

16 营改增税率和征收率 106号文：第十二条 增值税税率： （一）提供有形动产租赁服务，税率为17%。
106号文：第十二条 增值税税率： （一）提供有形动产租赁服务，税率为17%。 （二）提供交通运输业服务、邮政业服务，税率为11%。 （三）提供现代服务业服务（有形动产租赁服务除外），税率为6%。 （四）财政部和国家税务总局规定的应税服务，税率为零。 第十三条 增值税征收率为3%。 包括两类业务，一类是小规模纳税人适用的征收率为3%。另一类是一般纳税 人如有符合规定的特定项目，可以选择适用简易计税方法的（36个月）为3%. 43号文：三、提供基础电信服务，税率为11%。提供增值电信服务，税率为6%。 +原增值税纳税人：17%、13%、2%

17 混业经营、兼营、混合经营 经营行为 分类和特点 税务处理原则 兼营 兼营非增值税应税项目的
分别核算货物或者应税劳务（应税服务）的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。 兼营免税、减税项目的 分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。 混合销售 概念：一项销售行为既涉 及增值税应税货物又涉 及非应税劳务 特点：销售货物与提供营 业税劳务之间存在因果 关系和内在联系 基本规定：按企业主营项目的性质划分应纳税种。缴纳增值税为主的企 业混合销售行为缴纳增值税，反之亦然。 特殊规定：纳税人下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非 增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值 税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管 税务机关核定其货物的销售额： （1）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为； （2）财政部、国家税务总局规定的其他情形。 混业经营 兼有不同税率或者征收 率的应税服务 纳税人兼有不同税率或者征收率的应税服务（混业经营），应当分别核 算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。

18 《关于简并增值税征收率政策的通知》（财税（2014）57号）
为进一步规范税制、公平税负，经国务院批准，决定简并和统一增 值税征收率，将6%和4%的增值税征收率统一调整为3% 按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税 “依照3%征收率” 《国家税务总局关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产有关增值税问题的 公告》（国家税务总局公告2012年1号）：如何纳税？ 纳税人购进或者自制固定资产时为小规模纳税人，认定为一般纳税人后销售该 固定资产； 增值税一般纳税人发生按简易办法征收增值税应税行为，销售其按照规定不得 抵扣且未抵扣进项税额的固定资产

19 营改增对房地产四大阶段涉税影响： 拿地阶段：土地出让金收据是否可以作为抵扣凭证？ 融资阶段：正规融资、高利贷
建设阶段：各项成本费用的抵扣凭证及抵扣率的影响、增值税票据 的惩罚力度——“掉脑袋税” 销售阶段：对收入的影响

20 营改增对建筑业的影响 1.“甲供材”现象比较普遍。 2.劳务用工无法取得进项税发票。 3.外购商品砼的增值税可抵扣率较低，
4.固有设备无进项税 5.水、电、气等能源消耗无法取得进项税发票 6.筹资成本。 7.地材及辅助材料。 8.“三角债”导致施工企业无法及时足额取得增值税发票。 9.装饰企业材料繁杂，供应商以个体户为主，大多数无法提供增值税发票 10.纳税义务发生的时间和地点 不能取得进项税发票的主要原因有以下10个方面： 1.“甲供材”现象比较普遍。如：开发商直接采购钢材，钢厂或经销商收到对方的钱当然应该开具发票给开发商，开发商入账做账也顺理成章，但施工企业只能取得相应数额的一张结算单，无法取得进项税发票进行抵扣。以苏中集团为例，2011年钢材实际发生数61.77亿元，理论上可抵扣8.98亿元，而由于“甲供材”数额较大，实际可抵扣的进项税只有3.47亿元，占理论数的38.7%。即：所用钢材的60%以上拿不到进项税发票。 2.劳务用工无法取得进项税发票。人工费占合同造价20%~30%，苏中集团人工费支出占总收入比重达25.57%，南通四建包括各类保险在内人工费支出占总收入比重超过30%。 3.外购商品砼的增值税可抵扣率较低，一般为6%而不是理论上的17%，此项支出占可抵扣支出项目总额的比重也较大，对企业影响很明显。仍以苏中集团为例，其外购商品砼支出占可抵扣支出项目总额高达23%，仅这一项就减少进项税抵扣额 万元，占理论可抵扣进项税额14.6%。 4.固定资产折旧与设备租金无法取得进项税发票。按照规定，只有实行增值税后新添置的机械设备方可对进项税抵扣，而许多大企业动则上亿，甚至十多亿元资产（从事公路、铁路、地铁施工的尤其多），如果固定资产折旧及租赁费用无法抵扣，这将是不小的负担。苏中集团近三年新添3.38亿元固定资产，今后短期内不会大量添置设备，仅此一项即减少进项税抵扣达 万元，占理论可抵扣的3.9%。 5.水、电、气等能源消耗无法取得进项税发票，因为一般情况下，工地临时水电都是用接到甲方项目总表之下的分表计算，施工单位得不到该项发票。 6.筹资成本。即从银行贷款付息后，无法取得进项税发票。特级企业一年所付贷款利息，少则几百万，多则上千万元。 7.企业在项目上取得的合同毛利（约3%左右），也不可能得到进项税发票。 8.地材及辅助材料。一是小规模纳税人没有增值税发票；二是私人就地采砂石就地卖，连普通发票也开不出来。苏中集团2011年共采购地材和辅助材料16.54亿元，理论上应该可抵扣进项税2.4亿元，实际只能抵扣4524万元，80%以上无法抵扣。嘉洋华联公司2011年外购石材 万元，占企业总收入的12.45%，但石材的进货渠道主要在福建，以私人开采为主，无增值税发票。 9.“三角债”导致施工企业无法及时足额取得增值税发票。由于业主工程款支付严重滞后，施工企业支付给材料商的材料款最多也只有70%左右，材料商没拿到钱当然不可能开足额发票给施工企业，这就为抵扣进项税带来麻烦。而税务机关对建筑企业收入的确认，一般都是按合同约定或结算收入来确认，即使存在应收账款，也不能减少或推迟确认销项税额。有的地方明文规定，对工程项目的付款方式是5:2:2:1，即第一年付50%工程款，第二年付20%，第三年付20%，第四年付清余款。如果这样收取工程款，缴税又该用什么样方式？能否也按5:2:2:1交纳增值税？这显然不可能。工程款被拖几年时间，但税款已全额扣缴，时间差造成了施工企业税负增加。 10.装饰企业材料繁杂，供应商以个体户为主，大多数无法提供增值税发票。这些供应商主要提供由国税代开点开具的“国家税务局通用机打发票”，这类发票也不能抵扣进项税额。 当然，以上列举的10个方面，有些是国家政策本身规定必须征税的项目，作为征税基数不可以抵扣，之所以反映出来是因为这些指标内含也发生了变化。增值税，顾名思义是对增加值所征的税。增加值是指企业生产过程中创造的新增价值和固定资产的转移价值。按国家统计局有关规定，建筑业增加值是按收入法计算，包括劳动者报酬、生产税净额、固定资产折旧、利息净支出和其他支出、大修理基金以及营业盈余六个部分之和。其中，变动大、影响大的是劳动者报酬部分。根据规定，凡在本年成本费用中列支的工资（薪金）所得、职工福利费、社会保险费、公益金以及其他各种费用中含有和列支的个人报酬部分，都作为劳动者报酬统计。这样计算下来，建筑业人工费占总产值的比重从过去实行百元产值工资含量时的17%，一路上升到20%~30%，越是大型的、管理规范的企业，人工费用占比就越高。 通常测算，建筑业增加值占建筑业总产值比重是按20%左右。根据国家统计年鉴公布2005~2010年建筑业增加值、建筑业总产值数据计算，其比重分别为：19.97%、19.53%、19.48%、20.13%、20.33%和19.77%。这是理论上的，现在确定建筑业增值税率11%，如果是依据多年增加值的理论数据，或者据此测算销项税减进项税来比较实行“营改增”政策前后企业税负的增减，那必然带来理论与实际的严重脱节。 首先，随着人工费上涨和社会保障制度逐步完善，劳动者报酬在工程成本中占比一路上涨，仅这一块，已远远突破20%这个理论测算线，加上规定必须填报的另外五部分内容，实际增加值占总产值比重一般都在30%以上，按11%征税，明显偏高。 其次，由于总分包体系的存在和市场客观存在的大量挂靠现象，造成建筑业产值重复上报，总产值数字的水分不可小视。所以，确定增值税税率要理论与实测相结合才能更贴近实际。 目前，建筑业的“营改增”试点工作推后，一旦进入试点阶段，可能还会发现许多意想不到的问题。企业要针对不能取得进项税发票的主要原因，从自身管理上想办法，增强“堵漏”意识，以尽量减少损失。 ■政府有关部门应做好必要的准备 现行营业税在项目所在地征收，而增值税按规定是在企业注册地征收，理论上不矛盾。问题是建筑业很多施工产品都是外向型的，项目所在地税务部门不可能“漏征”，也有的省市逼迫外来企业在项目所在地成立形式上的独立子公司，这样当地地税部门可以名正言顺地收税。而企业注册地税务部门则不管这些，仍按规定要求企业总部统一清缴，这就必然发生重复征税的问题。有关部门需要针对建筑业行业特点做好协调工作。 现行的3%营业税在定额中是有反映的，实际是向建设单位收取，由施工企业代收代交。改增值税后，定额部门是否应该介入调查研究？究竟有哪些属规定不能获得进项税扣除的内容，哪些在现阶段确定无法抵扣进项税，对于合理的差额部分能否进行补偿，能否允许在一段时间实施过渡期内的新定额标准。作为“营改增”第一批试点地区之一，上海采取了“企业及时申请，财政分类扶持，资金及时预拨”的办法。但这个办法对于建筑行业不一定行得通，一是当地财政不可能给外地入驻的施工企业以补偿，二是经济不发达地区也难拿出补贴资金。所以，直接有效的做法还是允许将可补偿的部分纳入工程成本。 行业内应该切实改变现有各类保证金的交纳办法。正式实施“营改增”之后，企业资金压力将更大。目前，施工企业交纳的保证金五花八门：招投标保证金、履约保证金、质量保证（修）金、安全保证金、农民工工资保证金等，累计保证金额约占合同造价的10%。如果把各类保证金“打包”，“拦腰砍”收取5%的综合保证金，在不改变各职能部门执法保证措施的前提下，等工程竣工之后将该5%保证金转作质量保修金，相信施工企业一定会十分感激。 固定资产折旧不宜采用“一刀切”不予抵扣的做法。建议考虑采取“老事老办法，新事新对待”的办法，对实行“营改增”政策后新添加固定资产按消费型增值税的办法允许抵扣进项税，对企业原有的固定资产根据剩余净值多少作出相关规定。建议对净值占原值80%以上的允许再抵扣5年，对净值占原值50%以上的允许再抵扣3年，对净值占原值20%以上的允许再抵扣2年。政策是人制定的，既维护国家税收政策，又让新政推行有一定缓冲，不应让多数企业特别是一些大型企业承受不尽情理的税负。 建筑企业对“营改增”有七点忧虑 作者：邹峰 陈蕙    建筑业是国民经济重要的物质生产部门，每年不仅创造着大量的产值，而且满足着广大的就业需求。自2012年我国实施“营改增”试点以来，建筑企业一直高度关注着“营改增”的进程，忧虑和期待并存。其中，忧虑的问题主要有以下七个。    一是纳税地点难以确定。按现行的营业税暂行条例规定，建筑劳务的纳税地点有别于其他劳务，除承包跨省、自治区、直辖市的工程要向其机构所在地税务机关纳税外，纳税人提供建筑劳务，应当向劳务发生地税务机关纳税。纳税人承包省内跨县（市）工程的营业税纳税地点，由省、自治区、直辖市人民政府所属税务机关确定。在营业税的征管中，以建筑劳务发生地为纳税地点，是符合建筑作业流动性大、施工复杂的特性的，也便于税收征管。但如果建筑业改征增值税，就会出现是在机构所在地纳税还是在工程所在地纳税的问题。这是一个两难的选择。如果选择在工程所在地纳税，将对施工企业的财务核算能力提出很高要求；如果选择在企业机构所在地纳税，又会产生企业所在地税务机关因无法确切掌握异地工程的施工进度、财务状况等实际情况，难以监管到位，很容易造成征管漏洞。    二是纳税义务发生时间不规律。按照营业税暂行条例，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。一般来说，建筑业存在预付工程款、合同完成后一次性结算价款以及大型项目所采取的按工程进度支付款项、竣工后清算等结算方式，因此会产生大部分工程施工与营业收入不匹配、税款征收波动大的情况。有可能在工程前期投入多而收入少，长时间内只有进项没有销项，导致企业几乎无税可缴；而到结算时，由于工程集中结算，会产生大量的销项税款，而进项抵扣很少，出现集中缴纳增值税情况，不利于税务机关的税收预测和税款的平稳入库。加上增值税税率远高于营业税税率，建筑企业在缴纳增值税时会有较大的资金压力。    三是增值税税负转移困难。实施“营改增”政策后，由原来“价内税”的营业税变成为“价外税”的增值税，由于经济形势下滑，建筑业市场竞争激烈，工程项目投标压价让利现象普遍，签订施工合同时要想实现税负的转移非常困难。    四是增值税进项抵扣不足。建筑企业为劳动密集型行业，人工费占总成本的比重较大，无法抵扣进项税；由于工程项目大多地处偏远山村，零星材料、土产材料供应商多为个体户或小规模供应商，加上甲供材、甲拨料以及甲方代扣水电费等甲方代扣项目较多，取得增值税发票难度大；各级机关发生的管理费用中能取得进项税票的费用极少，只占到总管理费用的不到10%，造成增值税进项税票取得困难，抵扣不足，进而导致税负增加。    五是发票收集和认证工作难度大。建筑企业施工项目分散在全国各地，材料采购的地域也相应分散，材料管理部门多而杂，每笔采购业务都要按照现有增值税发票管理模式开具增值税发票，且材料发票的数量巨大，发票的收集、审核、整理等工作难度大、时间长。按现行制度规定，进项税额要在180天内认证完毕，其工作难度非常大。    六是购进机械设备等进项税额抵扣对企业一定时期税负影响大。建筑业作为材料成本占有较高比例的特殊行业，在“营改增”时，对其库存材料、机械设备等所含的税金如何处理也是要认真研究解决的问题。因为建筑材料与设备新购当期可抵扣的进项税额多，可以少缴税，甚至留抵；而无购置设备当期，可抵扣进项税额少，缴税就多。建筑公司大型机械设备价值较大，这几年已新购置很多设备，由于市场形势不好，改征后期可抵扣的进项税额明显减少，造成一定时期的税负较之改征前增加。    七是相关企业对增值税知识掌握不够。由于建筑企业一直以来主要缴纳营业税，多数企业极少涉及增值税业务，对增值税相关税收政策了解和掌握不够，如不加强相关政策的学习，“营改增”后，短时期内在实际操作过程中容易因个人原因造成不必要的差错，给企业造成损失。    作者单位：江苏省徐州市国税局

21 进项税抵扣及销项税疑难问题解析 如何正确确认销售额（雾里看花——价外费用）
106号文：第三十三条 销售额，是指纳税人提供应税服务取得的全部价款 和价外费用。 价外费用，是指价外收取的各种性质的价外收费，但不包括同时符合下列条件 代为收取的政府性基金或者行政事业性收费： 1.由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及 其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费； 2.收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据； 3.所收款项全额上缴财政。 价外费用的方向性、从属性 中止、折让、开票有误等情形、折扣额发票注意事项 第四十条 纳税人提供应税服务的价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业 目的的，或者发生本办法第十一条所列视同提供应税服务而无销售额的，主管 税务机关有权按照下列顺序确定销售额——案例解读

22 十大视同销售及进项税抵扣判断技巧及涉税风险点
106：单位和个体工商户的下列情形，视同提供应税服务： （一）向其他单位或者个人无偿提供交通运输业、邮政业和部分现代服务业服 务，但以公益活动为目的或者以社会公众为对象的除外。 （二）财政部和国家税务总局规定的其他情形。 《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条：8 条例10条 设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构 用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外 什么事销售？ 《国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题 的通知》（国税发[1998]137号） 什么是收款？ 《国家税务总局关于纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税 纳税地点问题的通知》（国税函〔2002〕802号）

23 106第二十四条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
理念：有销进可低，无销进转出 前提：必须有抵扣凭证 106第二十四条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣： （一）用于简易计税方法计税项目、非增值税应税项目、免征增值税项目、集 体福利或者个人消费的购进货物、接受加工修理修配劳务或者应税服务。其中 涉及的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权、有形动产租 赁，仅指专用于上述项目的固定资产、专利技术、非专利技术、商誉、商标、 著作权、有形动产租赁。 （二）非正常损失的购进货物及相关的加工修理修配劳务或者交通运输业服务。 （三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、 加工修理修配劳务或者交通运输业服务。 （四）接受的旅客运输服务。 非正常损失解读：是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被 执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。

24 财政部 国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》 （财税[2009]113号）
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物， 是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产 分类与代码》（GB/T ）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物， 是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》 （GB/T ）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物， 是指矿产资源及土地上生长的植物。 《固定资产分类与代码》（GB/T ）电子版可在财政部或国家税务总 局网站查询。 以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单 独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销 项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、 通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。

25 进项税抵扣的票据有哪些？ 第二十三条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税 务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。 增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品 收购发票、农产品销售发票和税收缴款凭证。 纳税人凭税收缴款凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外 单位的对账单或者发票。资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。 增值税专用发票包含货物运输业增值税专用发票、税控机动车销售统一发票

26 《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》 （国税函〔2009〕617号）文件第一条规定：增值税一般纳税人取 得2010年1月1日以后开具的增值税专用发票、公路内河货物运输 业统一发票和机动车销售统一发票，应在开具之日起180日内到税 务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关 申报抵扣进项税额。 《国家税务总局关于逾期增值税扣税凭证抵扣问题的公告》（国家 税务总局公告2011年第50号）和《国家税务局关于未按期申报抵扣 增值税扣税凭证有关问题的公告》（国家税务总局公告2011年第78 号）分别对几种特殊情形规定了可以延期认证和延期抵扣的规定。

27 国家税务总局关于修订《增值税专用发票使用规定》的通知（国税发[2006]156 号）：
第十三条 一般纳税人在开具专用发票当月，发生销货退回、开票有误等情形， 收到退回的发票联、抵扣联符合作废条件的，按作废处理；开具时发现有误的， 可即时作废。 作废专用发票须在防伪税控系统中将相应的数据电文按“作废”处理，在纸质 专用发票（含未打印的专用发票）各联次上注明“作废”字样，全联次留存。 第二十条 同时具有下列情形的，为本规定所称作废条件： （一）收到退回的发票联、抵扣联时间未超过销售方开票当月； （二）销售方未抄税并且未记账； （三）购买方未认证或者认证结果为“纳税人识别号认证不符”、“专用发票 代码、号码认证不符”。 本规定所称抄税，是报税前用IC卡或者IC卡和软盘抄取开票数据电文。

28 　第十四条 一般纳税人取得专用发票后，发生销货退回、开票有误等情形但不符 合作废条件的，或者因销货部分退回及发生销售折让的，购买方应向主管税务机关 填报《开具红字增值税专用发票申请单》（以下简称《申请单》，附件3）。 《申请单》所对应的蓝字专用发票应经税务机关认证。　 　第十六条 主管税务机关对一般纳税人填报的《申请单》进行审核后，出具《开 具红字增值税专用发票通知单》（以下简称《通知单》，附件4）。《通知单》应 与《申请单》一一对应。 第十八条 购买方必须暂依《通知单》所列增值税税额从当期进项税额中转出，未 抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后， 与留存的《通知单》一并作为记账凭证。属于本规定第十四条第四款所列情形的， 不作进项税额转出。 第十九条 销售方凭购买方提供的《通知单》开具红字专用发票，在防伪税控系统 中以销项负数开具。 《国家税务总局关于修订增值税专用发票使用规定的补充通知》（  国税发 [2007]18号）

29 丢失专用发票抵扣联或发票联怎么抵扣进项税额
《关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告》（国家税务总局公告 2014年第19号） 一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联和抵扣联，如果丢失前已认证相符的， 购买方可凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件及销售方主管税务机关出具 的《丢失增值税专用发票已报税证明单》或《丢失货物运输业增值税专用发票已 报税证明单》（附件1、2，以下统称《证明单》），作为增值税进项税额的抵扣 凭证；如果丢失前未认证的，购买方凭销售方提供的相应专用发票记账联复印件 进行认证，认证相符的可凭专用发票记账联复印件及销售方主管税务机关出具的 《证明单》，作为增值税进项税额的抵扣凭证。专用发票记账联复印件和《证明 单》留存备查。 　　一般纳税人丢失已开具专用发票的抵扣联，如果丢失前已认证相符的，可使 用专用发票发票联复印件留存备查；如果丢失前未认证的，可使用专用发票发票 联认证，专用发票发票联复印件留存备查。 　　一般纳税人丢失已开具专用发票的发票联，可将专用发票抵扣联作为记账凭 证，专用发票抵扣联复印件留存备查。

30 增值税专用发票稽查 “三流合一”的原则： 国税发[1995]192号：购进货物或应税劳务支付货款、劳务费用的 对象。纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用，所支付款项的 单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才 能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。  《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公 告》（国家税务总局公告2014年第39号） 1.纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、 应税服务； 2.纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者 应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据； 3.纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容， 与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专 用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。

31 总分机构之间的付款方向不一致，是否允许抵扣进项税额？（国税函【2006】 1211号）
对诺基亚各分公司购买货物从供应商取得的增值税专用发票，由总公司统一 支付货款，造成购进货物的实际付款单位与发票上注明的购货单位名称不一 致的，不属于《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》 （国税发[1995]192号）第一条第（三）款有关规定的情形，允许其抵扣增值 税进项税额。 冀国税发[2000]29号：（六）对一般纳税人购进货物所取得增值税专用发票 的开具单位与所支付款项的单位不一致时，其进项税金是否可以申报抵扣？ 按国税发[1995]192号文规定：纳税人购进货物或应税劳务支付运输费用，所 支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致， 才能申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。考虑到目前企业经营方式的多样性 以及三角债务的大量存在，所以，在要求企业规范货款支付方向的同时，可 由企业申报经县级税务机关严格审核把关，对情况属实者暂允许抵扣进项税 额。

32 营改增对企业财务管理的影响 适用税率和计税基数变化； 对服务业定价机制的影响； 对财务核算将产生影响； 对发票使用管理将产生影响；
增值税俗称“掉脑袋税”

33 增值税与营业税区别 计税原理及特点 每增加一次流转，全额缴纳一次营业税，存在重复纳税。实行价内税。
项目 营业税 增值税 计税原理及特点 每增加一次流转，全额缴纳一次营业税，存在重复纳税。实行价内税。 对商品生产、流通、劳务服务中多个环节新增价值征税，实行价外税。基本消除重复纳税，有利于服务业内部专业化管理。 计税基础不同 营业额=收入 销售额=营业额-销项税=增值税下确认的收入 应纳税额计算 应纳税额＝营业额×税率 应纳税额=销项税额-进项税额=销售额*税率-可抵成本费用*税率-可抵设备投资*税率 税率 一般较低（3％、5％等） 高（17%、13%、11%、6%） 进项税 不涉及 “以票控税”，取得增值税专用发票，并在规定时间内（180天）认证后，可以抵扣。 发票开具 不区分普票、专票 增值税发票分为增值税专用发票和普通发票，增值税专用发票必须通过“金税工程”防伪税控系统开具。 征管特点 简单、易行 增值税计征复杂、征管严格、法律责任重大。 虚开增值税专用发票、非法出售增值税专用发票、非法购 买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票等行为需 承担刑事责任。

34 两类纳税人的认定、管理及技巧 106号文：第三条 纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。
106号文：第三条 纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。 应税服务的年应征增值税销售额（以下称应税服务年销售额）超过财政部和国家 税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳 税人。 应税服务年销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。应税服务年销售 额超过规定标准但不经常提供应税服务的单位和个体工商户可选择按照小规模纳 税人纳税。 单向性不可逆转 第二十九条 有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不 得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票： （一） 一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。 （二） 应当申请办理一般纳税人资格认定而未申请的。 国家税务总局公告2013年第75号：应税服务年销售额＝连续不超过12个月应税服 务营业额合计÷（1+3％）

35 营改增会计处理 一般纳税人应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”“未交增值税”“待抵扣进项税额”“期初留抵挂账税额”四个明细科目。
“应交税费——应交增值税”下设专栏 借 方 贷 方 进项税额 进项税额（红字） （进货退回用 红字） 销项税额 销项税额（红字）（销售退回用红字） 进项税额转出 营改增抵减的销项税额 已交税金 减免税款 出口抵减内销产品应纳税额 出口退税（最多应该交多少，那么退多少） 转出未交增值税 转出多交增值税

36 小规模纳税人只需设置“应交增值税”明细科目，不需要在“应交增值税” 明细科目中设置上述专栏。
营改增试点前留抵税额的账务处理 　试点地区兼有应税服务的原增值税一般纳税人，截止到开始试点当月月 初的增值税留抵税额按照营业税改征增值税有关规定不得从应税服务的销项 税额中抵扣的，应在“应交税费”科目下增设“增值税留抵税额”明细科目。 　　在开始试点当月月初，企业应按不得从应税服务的销项税额中抵扣的增值 税留抵税额，借记“应交税费——增值税留抵税额”科目，贷记“应交税 费——应交增值税（进项税额转出）”科目。待以后期间允许抵扣时，按允 许抵扣的金额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目，贷记 “应交税费——增值税留抵税额”科目。 

37 案例——一般纳税人（应税服务） 乙公司为增值税一般纳税人，2013年9月1日对外提供班车取得收入 106万元，开具增值税专用发票注明价款100万元，增值税额6万元， 从A公司购进汽油，取得增值税专用发票价款50万元，注明增值税额 8.5万元。根据上述业务，企业进项会计处理： 试点后： 1、提供应税服务 借：应收账款 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 60000 2、购进应税服务 借：主营业务成本 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：应付账款 试点前： 1、提供应税服务 借：应收账款 贷：主营业务收入 借：营业税金及附加 贷：应交税费——应交营业税 31800 2、购进应税服务 借：主营业务成本 贷：应付账款

38 案例——小规模纳税人 乙公司为增值税小规模纳税人，2012年1月9日对外提供应税服务取得 收入103万元，为此向A公司购入材料取得增值税专用发票价款10万 元，注明增值税额1.7万元。根据上述业务，企业做会计分录如下： 试点后： 1、提供应税服务 借：应收账款 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税 30000 2、购进应税服务 借：主营业务成本 贷：应付账款 3、上交本月应纳增值税 借：应交税费——应交增值税 30000 贷：银行存款 试点前： 1、提供应税服务 借：应收账款 贷：主营业务收入 借：营业税金及附加 贷：应交税费——应交营业税 51500 2、购进应税服务 借：主营业务成本 贷：应付账款

39 增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税额的财税处理
《财政部 国家税务总局关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值 税税额有关政策的通知》（财税[2012]15号） 　　一、增值税纳税人2011年12月1日（含，下同）以后初次购买增值税税控系 统专用设备(包括分开票机)支付的费用，可凭购买增值税税控系统专用设备取得 的增值税专用发票，在增值税应纳税额中全额抵减（抵减额为价税合计额），不 足抵减的可结转下期继续抵减。增值税纳税人非初次购买增值税税控系统专用设 备支付的费用，由其自行负担，不得在增值税应纳税额中抵减。 增值税防伪税控系统的专用设备包括金税卡、IC卡、读卡器或金税盘和报税盘； 货物运输业增值税专用发票税控系统专用设备包括税控盘和报税盘；机动车销售 统一发票税控系统和公路、内河货物运输业发票税控系统专用设备包括税控盘和 传输盘。 二、增值税纳税人2011年12月1日以后缴纳的技术维护费(不含补缴的2011年11月 30日以前的技术维护费)，可凭技术维护服务单位开具的技术维护费发票，在增 值税应纳税额中全额抵减，不足抵减的可结转下期继续抵减。技术维护费按照价 格主管部门核定的标准执行。

40  财会[2012]13号 1、增值税一般纳税人的会计处理 2、小规模纳税人的会计处理 《河北省国家税务局关于增值税税控系统专用设备和技术维护费用抵减增值税税 额有关问题的公告》（河北省国家税务局公告[2012]3号）

41 106号文：第四十九条 纳税人提供应税服务，应当向索取增值税专用发票 的接受方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项 税额。
属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票： （一）向消费者个人提供应税服务。 （二）适用免征增值税规定的应税服务。 小规模纳税人如需开具专用发票，怎么办？ 未达起征点的小规模纳税人可以申请代开专用发票吗？

42 财务管理体制 1.增值税相关业务专人负责 增值税专用发票的开具、审核与认证；按时进行增值税款的申报与缴纳；做 好专用设备管理、档案管理
2.制定（修订）现有制度与流程 3.认真分析公司可能涉及的增值税进项 制定 “营改增”整体应对方案，确保税改工作的平稳过渡。 梳理修订制度与规定。 明确销项发票开具和进项发票取得两个流程，保证及时、有效抵扣。 制定增值税税金内部管理办法和业务流程。

43 增值税纳税申报实务 加强合同管理 加强业务培训 充分认识涉税风险 申请过渡性财政扶持
步骤一：增值税发票开具；步骤二：进项发票认证；步骤三：抄报税 步骤四：纳税申报；步骤五：税款缴纳 《国家税务总局关于推行增值税发票系统升级版工作有关问题的通知》（税总发 〔2014〕156号） 《关于推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第 73号） 一、推行范围 2015年1月1日起新认定的增值税一般纳税人（以下简称一般纳税人）和新办的小规 模纳税人。 1.开具红字增值税专用发票信息表； 2.开具红字货物运输业增值税专用发票信息表　 加强合同管理 加强业务培训 充分认识涉税风险 申请过渡性财政扶持

44 纳税义务、扣缴义务发生时间 :106：第四十一条 增值税纳税义务发生时间为：
:106：第四十一条 增值税纳税义务发生时间为： （一）纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天； 先开具发票的，为开具发票的当天。 收讫销售款项，是指纳税人提供应税服务过程中或者完成后收到款项。 取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合 同或者书面合同未确定付款日期的，为应税服务完成的当天。 （二）纳税人提供有形动产租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间 为收到预收款的当天。 （三）纳税人发生本办法第十一条视同提供应税服务的，其纳税义务发生时间 为应税服务完成的当天。 （四）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

45 纳税义务、扣缴义务发生地点 第四十二条 增值税纳税地点为：
第四十二条 增值税纳税地点为： （一）固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机 构和分支机构不在同一县（市）的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申 报纳税；经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由 总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。 （二）非固定业户应当向应税服务发生地主管税务机关申报纳税；未申报纳税 的，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。 （三）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳扣缴 的税款。

46 一个核心、九大应对策略 核心：环环纳税、层层抵扣，抵扣核心是取得增值税抵扣凭证 应对策略： 1、和正规军合作
2、增加面对企业客户的销售，增加商业地方投资 3、提高精装房的销售比例 4、提高企业内控水平 5、做好增值税抵扣凭证的收集和申报时间限制 6、项目经营要对外做好核算 7、合同要对增值税发票做好约定 8、所有的对外交易合同全部要用企业的名称签订 9、加强对承包人和分公司的管理

47 一个变通及过渡阶段抵扣技巧 政策要接地气——变则通 过渡阶段抵扣技巧：
2013年6月份购买N汽车，货到付款，7月2号，汽车交付，为了增加 抵扣，与汽车销售商约定，8月1号后开票，次方案是否可行？应注 意哪些涉税事项？

48 谢 谢