中级财务会计（下）

第十一章 负债

第十一章 负债 负债概述 流动负债的确认与计量 非流动负债的确认与计量 预计负债 借款费用 债务重组

第一节 负债概述 一、负债的定义及特征 我国《企业会计准则—基本准则》中对负债的定义是： 第一节 负债概述 一、负债的定义及特征 我国《企业会计准则—基本准则》中对负债的定义是： 负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。 负债主要具备以下几个特征： （1）负债是过去的交易或事项形成的 （2）负债是企业承担的现时义务 （3）负债预期会导致经济利益流出企业 （4）负债能用货币进行可靠的计量或者合理的估计

负债的特点 任何企业从事生产经营活动都会产生，一项资金来源 能以货币确切或合理计量，有确切 或合理估计的债权人及到期日 过去的交易或事项产生的现实义务 （正筹划的未来交易或事项不产生） 履行义务（现金清偿、交付资产、提供劳务、转为资本）导致经济利益流出

结合企业的经营活动对负债内容的理解 对所有者负债 对税务部门的负债 对贷款人的负债 对供应商的负债 对职工 的负债 对客户 的负债 应付股利 应交税费 短期借款 长期借款 应付债券 应付账款 长期应付款 应付职工薪酬 预收账款

第一节 负债概述 二、负债的分类 1.按流动性强弱（或偿还期限长短） 流动负债和非流动负债 2.按偿还方式不同 货币性负债与非货币性负债

短期借款 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 应付票据 应付及预收款项 流动负债 应付职工薪酬 应交税费 应付利息 负债 应付股利 其他应付款 长期借款 非流动负债 应付债券 长期应付款

第二节 流动负债的确认与计量 一、流动负债的概述 1.概念 （一）概念与特征 第二节 流动负债的确认与计量 一、流动负债的概述 （一）概念与特征 1.概念 流动负债——是将在1年或超过1年的一个正常经营周期内偿还的债务。 2.特征 （1）偿还期限 （2）主要为筹集生产经营活动所需资金而发生的

（二）流动负债的确认 除要符合定义之外，还应当同时满足以下两个条件 （1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业 （2）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量 （三）流动负债的计量——按实际发生数 理论上说，按未来应付款的现值，实际按到期值入账。

二、短期借款 （一）短期借款的核算内容 企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以下（含1 年）的各种借款。 （二）短期借款的会计核算 通过“短期借款”、“财务费用”、“应付利息”进行 会计核算。

三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 短期借款 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 应付票据 应付账款 长期借款 应付债券 金融负债来源于金融合同，是企业负债的重要组成部分。金融负债初始确认时分为两类： （1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债； （2）其他金融负债 （1）和（2）不能重新分类

（一）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的核算内容 包括交易性金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债 满足以下条件之一的金融负债，划分为交易性金融负债： ①承担该金融负债的目的，主要是为了近期内出售或回购； ②属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理； ③属于衍生工具。 对于包括一项或多项嵌入衍生工具的混合工具，企业可以将整个混合工具直接指定为……

（二）交易性金融负债的会计核算 科目设置： 会计处理： 公允价值以市场交易价格为基础确定 公允价值的变动直接计入当期损益，借记或贷记“公允价值变动损益”科目 相关交易费用应当在发生时直接计入当期损益“投资收益”

2015年10月1日，天宇股份有限公司经批准公开发行10 000万元 人民币短期融资券，期限为1年，票面利率为5%，每张面值为100 元，每半年付息一次、到期一次还本。天宇公司将该短期融资券 指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。该短 期融资券发行时产生的交易费用为20万元。2015年年末，该短期 融资券的市场价格为每张110元（不含利息）。 （1）10月1日发行短期融资券时： 借：银行存款 99 800 000 投资收益——交易费用 200 000 贷：交易性金融负债—成本 100 000 000 （2）2015年年末： 借：投资收益 1 250 000 贷：应付利息 1 250 000 借：公允价值变动损益 10 000 000 贷：交易性金融负债—公允价值变动 10 000 000

四、应付票据的核算 应付票据是由出票人出票，委托付款人在指定日期无条件支付特定的金额给收款人或者持票人的票据。 应付票据按面值入账（理论上应按未来现金流出的 现值入账 ） 承兑人分类： 商业承兑汇票、银行承兑汇票 是否带息： 带息票据、不带息票据

（一）带息票据 对利息的处理可以采用两种方法： （1）按期计提利息(财务费用/应付票据） （2）一次入账(财务费用/银行存款）———通常采用这种方法 在我国，商业票据的期限一般是6个月。如果这6个月跨了资产负债表日，在资产负债表日，则需要计提票据签发日至资产负债表日按面值和票面利率计算的累计利息。

不是“应付利息” 1.票据形成 借：原材料 应交税费――应交增值税（进项税额） 贷：应付票据（面值） 2.计提计息： 借：原材料 　　应交税费――应交增值税（进项税额） 　　贷：应付票据（面值） 　　 2.计提计息： 计提利息，通过“应付票据”科目核算，计入当期财务费 用。 借：财务费用 贷：应付票据 不是“应付利息”

3. 票据到期正常偿还时： 借：应付票据 财务费用（尚未计提的利息） 贷：银行存款 4 3.票据到期正常偿还时： 借：应付票据 财务费用（尚未计提的利息） 贷：银行存款 4.票据到期无法偿还： 借：应付票据 财务费用（尚未计提的利息） 贷：应付账款（商业承兑）/短期借款（银行承兑）

天宇股份有限公司12月1日向海天公司购入材料一批，价值为10 000元，材料已验收入库，经双方协商，由天宇公司向海天公司 出具一张商业汇票，面值为10 000元，票据月利率为1%，期限 为3个月，票据到期付款。假设不考虑增值税。 （1）12月1日： 借：原材料 10 000 贷：应付票据——海天公司 10 000 （2）12月31日计提利息： 借：财务费用 100 贷：应付票据——海天公司 100 （3）票据到期： 借：应付票据——海天公司 10 100 财务费用 200 贷：银行存款 10 300

（二）不带息票据 1.发生时： 借：材料采购/库存商品/原材料 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：应付票据（面值） 2.支付款项时 借：应付票据 贷：银行存款 3.应付票据到期，如企业无力支付票款 贷：应付账款（商业承兑）/短期借款（银行承兑）

天宇股份有限公司12月1日向海天公司购入材料一批，价值为10 000元，材料已验收入库，经双方协商，由天宇公司向海天公司 出具一张商业汇票，面值为10 000元，票据不带息，期限为3个 月，票据到期付款。假设不考虑增值税。 上例为不带息票据，其账务处理如下： （1）12月1日： 借：原材料 10 000 贷：应付票据——海天公司 10 000 （2）票据到期： 借：应付票据——海天公司 10 000 贷：银行存款 10 000

上述带息承兑汇票或不带息承兑汇票如为银行承 兑汇票，企业支付给银行的承兑汇票的手续费 借：财务费用 贷：银行存款

五、应付账款 应付账款是指企业因购买材料、商品或接受劳务等发生的债务。 企业在购买材料、商品或接受劳务时，由于未及时付款而产生 的负债。 应付账款的入账时间 一般应以所购买物资所有权有关的风险和报酬已经转移为标 准。 在实际工作中往往以取得发票作为入账时间。 如果在期末尚未收到发票账单，一般先暂估入账，下期初予 以冲销，收到发票时再予以入账。（按什么金额暂估入账？） 应付账款的入账金额按发票价格确定 现金折扣——总价法

1.发生时： 借：材料采购/在途物资/原材料等 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：应付账款 2.偿还时： 借：应付账款 贷：银行存款 3.应付账款确实无法支付的 贷：营业外收入

预收账款（补充） 预收货款——负债，销售环节产生，收款后不超过一年或一 个营业周期提供货物或劳务，预收款转为企业收入 单独设置“预收账款”账户，或通过“应收账款”账户核算 在“应收账款”账户内核算时，作为应收账款减项，期末编 制报表时根据明细分清预收与应收分别列为负债和资产，适 用于预收账款业务不多的企业

预收账款（补充） 1.预收款项时 借：银行存款等 贷：预收账款（实际预收金额） 2.销售实现时 借：预收账款（收入+销项税额） 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 3.多退少补 收到剩余价款 借：银行存款 贷：预收账款 退回多余价款 借：预收账款 贷：银行存款

六、应付职工薪酬 （一）应付职工薪酬的含义与内容 1.职工的范围 是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临 时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任 命的人员。 未与企业订立劳动合同或未由其正式任命，但向企业所提 供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴， 包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供 服务的人员。 28

2.职工薪酬的含义 职工薪酬——指企业为获得职工提供的服务或解除劳务关系而 给予各种形式的报酬或补偿。 职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职 工福利。 企业提供给职工配偶、子女、受赡养人、已故员工遗属及其他 受益人等的福利，也属于职工薪酬。 通过“应付职工薪酬”科目核算职工薪酬的发生和支付情况 29

（二）短期职工薪酬的核算 短期薪酬，是指企业在职工提供相关服务的年度报告期间结束 后十二个月内需要全部予以支付的职工薪酬，因解除与职工的 劳动关系给予的补偿除外。 短期薪酬具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利 费，医疗保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，住 房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利 润分享计划，非货币性福利以及其他短期薪酬。  带薪缺勤，是指企业支付工资或提供补偿的职工缺勤，包括 年休假、病假、短期伤残、婚假、产假、丧假、探亲假等。 利润分享计划，是指因职工提供服务而与职工达成的基于利 润或其他经营成果提供薪酬的协议。 30

总体计量原则：企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益或资产成本。 职工福利费的计量原则：实际发生时根据实际发生额计入当期损益或相关资产成本，职工福利费为非货币性福利的，应当按照公允价值计量。 相关附加费的计量原则：企业为职工缴纳的医疗保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金，以及按规定提取的工会经费和职工教育经费，应当在职工为其提供服务的会计期间，根据规定的计提基础和计提比例计算确定相应的职工薪酬金额，并确认相应负债，计入当期损益或相关资产成本。 31

按照“谁受益谁负担”的原则来确认为有关成本或资产 成本。 按照“谁受益谁负担”的原则来确认为有关成本或资产 成本。　　 1.应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬——计入产品成本 或劳务成本； 2.应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬——计入建造固定 资产或研发支出； 3.上述两项之外的其他职工薪酬——计入当期损益（管理费用、 销售费用）。 32

A.货币性薪酬的会计处理 基本核算 借：生产成本 制造费用 管理费用 销售费用 在建工程 研发支出——资本化支出 贷：应付职工薪酬——工资 ——职工福利 ——社会保险 ——住房公积金 ——工会经费 ——职工教育经费 33

职工应缴纳的个人所得税，个人应负担的各种保险和公积金 由企业代扣并交相关部门： 借：应交税费——应交个人所得税 其他应收款 贷：银行存款 向职工个人实际支付货币性薪酬时： 借：应付职工薪酬——工资 其他应收款（代扣代缴医疗保险、住房公积金等） 应交税费——应交个人所得税（代扣代缴职工个 人所得税） 34

B.短期带薪缺勤 带薪缺勤分为累积带薪缺勤和非累积带薪缺勤 35

非累积带薪缺勤 指带薪权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺 勤权利将予以取消，并且职工离开企业时也无权获得现金支付。 我国企业职工休婚假、产假、丧假、探亲假、病假期间的工资 通常属于非累积带薪缺勤。由于职工提供服务本身不能增加其 能够享受的福利金额，企业在职工未缺勤时不应当计提相关费 用和负债。为此，本准则规定，企业应当在职工实际发生缺勤 的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。企业确认 职工享有的与非累积带薪缺勤权利相关的薪酬，视同职工出勤 确认的当期损益或相关资产成本。通常情况下，与非累积带薪 缺勤相关的职工薪酬已经包括在企业每期向职工发放的工资等 薪酬中，因此，不必额外作相应的账务处理。

累积带薪缺勤 在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权时确 认，并以累积未行使权力而增加的预期支付金额计量。 企业应当根据资产负债表日因累积未使用权利而导致的预 期支付的追加金额，作为累积带薪缺勤费用进行预计。

天宇公司共有1 000名职工从2014年1月1日起，该公司实行累积 带薪缺勤制度。2014年12月31日，每个职工当年平均未使用带 薪年休假为2天。乙公司预计2015年有950名职工将享受不超过 5天的带薪年休假，剩余50名职工每人将平均享受6天半年休假， 假定这50名职工全部为总部管理人员，该公司平均每名职工每个 工作日工资为500元。 　　（1）假定一：该制度规定，每个职工每年可享受5个工作日 带薪年休假，未使用的年休假只能向后结转一个日历年度，超过1 年未使用的权利作废；职工休年休假时，首先使用当年可享受的 权利，不足部分再从上年结转的带薪年休假中扣除；职工离开公 司时，对未使用的累积带薪年休假无权获得现金支付。 天宇公司在2014年12月31日预计由于职工累积未使用的带薪年 休假权利而导致预期将支付的工资负债即为75天（50×1.5天） 的年休假工资金额3.75万元（75×0.05），并作如下账务处理： 　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　3.75 　　　　贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤　　　　3.75 38

借：应付职工薪酬——累积带薪缺勤（10×1.5天×0.05）0.75 贷：管理费用 0.75 假定2015年12月31日，上述50名部门经理中有40名享受了6天 半病假，并随同正常工资以银行存款支付。另有10名只享受了5天 病假，由于该公司的带薪缺勤制度规定，未使用的权利只能结转 一年，超过1年未使用的权利将作废。2015年，乙公司应做如下 账务处理： 借：应付职工薪酬——累积带薪缺勤　（40×1.5天×0.05）3 　贷：银行存款　　　　　　　　　　 3 借：应付职工薪酬——累积带薪缺勤（10×1.5天×0.05）0.75 　贷：管理费用　 　　　　　0.75 39

假定二：该公司的带薪缺勤制度规定，职工累积未使用的带薪 缺勤权利可以无限期结转，且可以于职工离开企业时以现金支 付。乙公司1 000名职工中，50名为总部各部门经理，100名 为总部各部门职员，800名为直接生产工人，50名工人正在建 造一幢自用办公楼。 　　分析：天宇公司在2014年12月31日应当预计由于职工累 积未使用的带薪年休假权利而导致的全部金额，即相当于2000 天（1000×2天）的带薪年休假工资100（2 000×0.05）万 元，并做如下账务处理： 　　借：管理费用　　　（150×2天×0.05）15 　　　　生产成本　　　（800×2天×0.05）80 　　　　在建工程　　　　（50×2天×0.05）5 　　　　贷：应付职工薪酬——累积带薪缺勤　　100 40

如果带薪缺勤属于长期带薪缺勤的，企业应当作为其他长期 职工福利处理。

C.短期利润分享计划（或奖金计划） 企业制定有短期利润分享计划的，如规定当职工完成业绩指标， 或者在企业工作了特定期限后，能够享有按照企业净利润的一 定比例计算的薪酬。 短期利润分享计划同时满足下列条件的，企业应当确认相关的 应付职工薪酬，并计入当期损益或相关资产成本： 　（1）企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义 务或推定义务。 　（2）因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务能够可靠 估计。 　　属于下列三种情形之一的，视为义务金额能够可靠估计。 在财务报告批准报出之前企业已确定应支付的薪酬金额； 该利润分享计划的正式条款中包括确定薪酬金额的方式； 过去的惯例为企业确定推定义务金额提供了明显证据。 42

企业在计量利润分享计划产生的应付职工薪酬时， 应当反映职工因离职而没有得到利润分享计划支付 的可能性。 如果企业预期在职工为其提供相关服务的年度报告 期间结束后十二个月内，不需要全部支付利润分享 计划产生的应付职工薪酬，该利润分享计划应当适 用本准则其他长期职工福利的有关规定。 企业根据经营业绩或职工贡献等情况提取的奖金， 属于奖金计划，应当比照短期利润分享计划进行处 理。

丙公司2014年12月31日的相关账务处理如下： 借：管理费用 50 贷：应付职工薪酬——利润分享计划 50 丙公司于2014年初制订和实施了一项短期利润分享计划，以对公司管理层进行激励。该计划规定，公司全年的净利润指标为1 000万元，如果在公司管理层的努力下完成的净利润超过1 000万元，公司管理层将可以分享超过1 000万元净利润部分的10%作为额外报酬。假定至2014年12月31日，丙公司全年实际完成净利润1 500万元。假定不考虑离职等其他因素，则丙公司管理层按照利润分享计划可以分享利润50万元［（1 500－1 000）×10%］作为其额外的薪酬。 丙公司2014年12月31日的相关账务处理如下： 　　借：管理费用　　　　　　　　　　　　　50 　　　　贷：应付职工薪酬——利润分享计划　　　50 44

D.非货币性薪酬 （1）以自产产品或外购商品发放给职工作为福利 　　①企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的——应当按 照该产品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬， 并确认为主营业务收入，其销售成本的结转和相关税费的处理，与正 常销售商品相同。 　　借：生产成本 　　　　制造费用 　　　　管理费用 　　　　在建工程 　　　　研发支出 　　　　贷：应付职工薪酬——非货币福利 　　借：应付职工薪酬——非货币福利 　　　　贷：主营业务收入 　　　　　　应交税费-应交增值税（销项税额） 　　借：主营业务成本 　　　　贷：库存商品 45

天宇股份有限公司决定以自产的产品作为福利发放给职工，该批 产品的生产成本为600 000元，售价为800 000元，天宇公司适 用的增值税税率为17％；假定公司共有职工100名，其中直接参 加生产的职工80名，车间管理人员5名，总部管理人员15名。 产品的公允价值及相关税费合计=800 000×1.17=936 000（元） 计入生产成本的非货币性福利=936 000×80/100=748 800（元） 计入制造费用的非货币性福利=936 000×5/100=46 800（元） 计入管理费用的非货币性福利=936 000×15/100=140 400（元） ①天宇公司确认该非货币性福利，应作如下会计处理： 借：生产成本 748 800 制造费用 46 800 管理费用 140 400 贷：应付职工薪酬——非货币性福利 936 000 ②实际发放非货币性福利时，确认产品销售收入和结转销售成本： 借：应付职工薪酬——非货币性福利 936 000 贷：主营业务收入 800 000 应交税费一一应交增值税(销项税额) 136 000 借：主营业务成本 600 000 贷：库存商品 600 000 46

②以外购商品作为非货币性福利发放给职工的——应当按照该商品的购入时公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬 47

制造费用 （5×2 000×1.17） 11 700 管理费用 （15×2 000×1.17）35 100 贷：应付职工薪酬 234 000 天宇股份有限公司以外购商品作为福利发放给每位职工。该商品不含税价格为2 000元，已取得增值税专用发票，公司以银行存款支付了购买商品的价款和增值税进项税额。100名职工中80名为直接参加生产的职工，5名为车间管理人员，15名为总部管理人员。 借：生产成本　　　　　（80×2 000×1.17） 187 200 制造费用 （5×2 000×1.17） 11 700 　　管理费用　　　　　　　（15×2 000×1.17）35 100 　贷：应付职工薪酬　　 　　　234 000 购买时： 借：存货　　　　　　　　　 200 000 　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　34 000 　贷：银行存款　　　　　　　234 000 借：应付职工薪酬　　　　　234 000 　贷：存货　　　　　　200 000 　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出）34 000 48

借：生产成本 管理费用 在建工程等 贷：应付职工薪酬——非货币性福利 借：应付职工薪酬——非货币性福利 贷：累计折旧等 （2）企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将住房每期的公允价值计入当期损益或相关资产成本，同时确认应付职工薪酬。公允价值无法可靠取得的，可以按照成本计量。 　　　　 借：生产成本 　　管理费用 　　在建工程等 　贷：应付职工薪酬——非货币性福利 借：应付职工薪酬——非货币性福利 　贷：累计折旧等 49

（3）租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。 借：生产成本 　　管理费用 　　在建工程等 　贷：应付职工薪酬——非货币性福利 借：应付职工薪酬——非货币性福利 　贷：银行存款、其他应付款等

2015年丁公司为总部各部门经理级别以上职工提供自建单位宿舍免费使用，同时为副总裁以上高级管理人员每人租赁一套住房。该公司总部共有部门经理以上职工60名，每人提供一间单位宿舍免费使用，假定每间单位宿舍每月计提折旧1 000元；该公司共有副总裁以上高级管理人员10名，公司为其每人租赁一套月租金为10 000元的公寓。该公司每月应作如下账务处理： 借：管理费用　　　　　　　　　　　　　6 　贷：应付职工薪酬——非货币性福利　　　6 借：应付职工薪酬——非货币性福利　　　6 　贷：累计折旧　　　　　　　　　　　　　6 借：管理费用　　　　　　　　　　　　　10 　贷：应付职工薪酬——非货币性福利　　　10 借：应付职工薪酬——非货币性福利　　　10 　贷：其他应付款　　　　　　　　　　　　10 51

（4）企业向职工支付了补贴的商品或服务 企业有时以低于企业取得资产或服务成本的价格向职工提供 资产或服务，比如以低于成本的价格向职工出售住房、以低 于企业支付的价格向职工提供医疗保健服务。以提供包含补 贴的住房为例，企业在出售住房等资产时，应当将出售价款 与成本的差额（即相当于企业补贴的金额）分别情况处理： 　　①如果出售住房的合同或协议中规定了职工在购得住房 后至少应当提供服务的年限，且如果职工提前离开则应退回 部分差价，企业应当将该项差额作为长期待摊费用处理，并 在合同或协议规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分 别计入相关资产成本或当期损益。 52

2014年12月20日，甲公司（房地产开发企业）与10名高级管理人员分别 签订商品房销售合同。合同约定，甲公司将自行开发的10套房屋以每套600 万元的优惠价格销售给10名高级管理人员；高级管理人员自取得房屋所有 权后必须在甲公司工作5年，如果在工作未满5年的情况下离职，需根据服 务期限补交款项。2015年6月25日甲公司收到10名高级管理人员支付的款 项6 000万元。2015年6月30日，甲公司与10名高级管理人员办理完毕上 述房屋的产权过户手续。上述房屋成本为每套500万元，市场价格为每套 800万元。甲公司会计处理如下： 　　公司出售住房时 　　借：银行存款　　　　　　　　6 000 　　　　长期待摊费用　　　　　　2 000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　8 000 　　借：主营业务成本　　　　　　5 000 　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　5 000 　　出售住房后，每年公司应当按照直线法在5年内摊销长期待摊费用。 2015年摊销的分录为： 　　借：管理费用　　 （2 000/5/2）200 　　　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　200 　　借：应付职工薪酬　　　　　　　200 　　　　贷：长期待摊费用　　　　　　　　200 53

②如果出售住房的合同或协议中未规定职工在购得住房后必 须服务的年限，企业应当将该项差额直接计入出售住房当期 相关资产成本或当期损益。因为在这种情况下，该项差额相 当于是对职工过去提供服务成本的一种补偿，不以职工的未 来服务为前提，因此，应当立即确认为当期相关资产成本或 当期损益。 54

资料同上。高级管理人员自取得房屋所有权后没有规定在 甲公司工作年限。 　　借：银行存款　　　　　　　　6 000 　　　　管理费用　　　　　　　　2 000 　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　8 000 　　借：主营业务成本　　　　　　5 000 　　　　贷：开发产品　　　　　　　　　5 000 55

（三）离职后福利 离职后福利，是指企业为获得职工提供的服务而在职工退休或与企业解除 劳动关系后，提供的各种形式的报酬和福利，属于短期薪酬和辞退福利的 除外。 离职后福利，包括退休福利（如养老金和一次性的退休支付）及其他离职 后福利（如离职后人寿保险和离职后医疗保障）。 离职后福利计划，是指企业与职工就离职后福利达成的协议，或者企业为 向职工提供离职后福利制定的规章或办法等。企业应当按照企业承担的风 险和义务情况，将离职后福利计划分类为设定提存计划和设定受益计划两 种类型。 设定提存计划：是指企业向单独主体（如基金等）缴存固定费用后，不再 承担进一步支付义务的离职后福利计划（如职工缴纳的养老、失业保险）。 设定受益计划，是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。 56

在设定受益计划下，企业的义务为现在及以前的职工提供约定的福利，并且精算风险和投资风险实质上由企业来承担。 设定提存计划和设定受益计划的区分 在设定提存计划下，企业的义务以企业应向独立主体缴存的提存金金额为限，职工未来所能取得的离职后福利金额取决于向独立主体支付的提存金金额，以及提存金所产生的投资回报，从而精算风险和投资风险实质上要由职工来承担 在设定受益计划下，企业的义务为现在及以前的职工提供约定的福利，并且精算风险和投资风险实质上由企业来承担。 57

（1）设定提存计划的确认和计量 对于设定提存计划，企业应当根据在资产负债表日为换取职工 在会计期间提供的服务而应向单独主体缴存的提存金，确认为 职工薪酬负债，并计入当期损益或相关资产成本。 甲公司根据所在地政府规定，按照职工工资总额的12%计提基 本养老保险费，缴存当地社会保险经办机构。2014年7月，甲 公司缴存的基本养老保险费，应计入生产成本的金额为120万 元，应计入制造费用的全额为24万元，应计入管理费用的金额 为43.2万元。 　　借：生成成本　　　　　120（1 000×12%） 　　　　制造费用　　　　　　 24（200×12%） 　　　　管理费用　　　　　 43.2（360×12%） 　　　　贷：应付职工薪酬——设定提存计划　　187.2 58

（2）设定受益计划的确认和计量 当企业通过以下方式负有法定义务时，该计划就是一项设定 受益计划： 　　（1）计划福利公式不仅仅与提存金金额相关，且要求 企业在资产不足以满足该公式的福利时提供进一步的提存金； 　　（2）通过计划间接地或直接地对提存金的特定回报作 出担保。 59

设定受益计划核算的四个步骤 第一步骤：确定设定受益计划义务的现值当期服务成本 第二步骤：确定设定受益计划净负债或净资产 第三步骤：确定应当计入当期损益的金额 第四步骤：确定应当计入其他综合收益的金额 60

第一步 企业应当通过下列两步确定设定受益义务现值和当期服务成本。 　　（1）企业应当根据预期累计福利单位法，采用无偏且相 互一致的精算假设对有关人口统计变量（职工离职率和死亡率） 和财务变量（未来薪金和医疗费用的增加）等作出估计，计量 设定受益计划所产生的义务，并确定相关义务的归属期间。 　 （2）企业应当根据资产负债表日与设定受益计划义务期 限和币种相匹配的国债或活跃市场上的高质量公司债券的市场 收益率确定折现率，将设定受益计划所产生的义务予以折现， 以确定设定受益计划义务的现值和当期服务成本。 ①设定受益计划义务的现值，是指企业在不扣除任何计划 资产的情况下，为履行获得当期和以前期间职工服务产生的最 终义务，所需支付的预期未来金额的现值。 61

　　②企业应当通过预期累计福利单位法确定其设定受益计划义 务的现值、当期服务成本和过去服务成本。根据预期累计福利单 位法，职工每提供一个期间的服务，就会增加一个单位的福利权 利，企业应当对每一单位的福利权利进行单独计量，并将所有单 位的福利权利累计形成最终义务。企业应当将福利归属于提供设 定受益计划的义务发生的期间。 　　③企业在确定设定受益计划义务的现值、当期服务成本以及 过去服务成本时，应当根据计划的福利公式将设定受益计划产生 的福利义务归属于职工提供服务的期间，并计入当期损益或相关 资产成本。 　　④当职工后续年度的服务将导致其享有的设定受益计划福利 水平显著高于以前年度时，企业应当按照直线法将累计设定受益 计划义务分摊确认于职工提供服务而导致企业第一次产生设定受 益计划福利义务至职工提供服务不再导致该福利义务显著增加的 期间。 　　 62

⑤精算假设，是指企业对影响离职后福利最终义务的各种变 量的最佳估计。精算假设应当是客观公正和相互可比的，无 偏且相互一致的。精算假设包括人口统计假设和财务假设。 人口统计假设包括死亡率、职工的离职率、伤残率、提前退 休率等。财务假设包括折现率、福利水平和未来薪酬等。其 中，折现率应当根据资产负债表日与设定受益计划义务期限 和币种相匹配的国债或活跃市场上的高质量公司债券的市场 收益率确定。 63

第二步 设定受益计划存在资产的，企业应当将设定受益计划义务的现 值减去设定受益计划资产公允价值所形成的赤字或盈余确认为 一项设定受益计划净负债或净资产。 　　设定受益计划存在盈余的，企业应当以设定受益计划的盈 余和资产上限两项的孰低者计量设定受益计划净资产。其中， 资产上限，是指企业可从设定受益计划退款或减少未来对设定 受益计划缴存资金而获得的经济利益的现值。 　　计划资产包括长期职工福利基金持有的资产以及符合条件 的保险单，不包括企业应付但未付给基金的提存金以及由企业 发行并由基金持有的任何不可转换的金融工具。 64

第三步 报告期末，企业应当在损益中确认的设定受益计划产生的职工薪酬成本包括 服务成本、设定受益净负债或净资产的利息净额。服务成本包括当期服务成 本、过去服务成本和结算利得或损失。 ①当期服务成本，是指因职工当期服务导致的设定受益义务现值的增加额。 ②过去服务成本。过去服务成本，是指设定受益计划修改所导致的与以前期 间职工服务相关的设定受益计划义务现值的增加或减少 假设2015年初企业建立这项设定受益计划时该管理人员已经入职一年，企业对管 理人员归属于2014年度服务的设定受益义务的现值增加，因此企业应当立即在 2015年初的利润表中确认890万元的过去服务成本。 ③结算利得和损失。 　　企业应当在设定受益计划结算时，确认一项结算利得或损失。 　 设定受益计划结算，是指企业为了消除设定受益计划所产生的部分或所 有未来义务进行的交易，而不是根据计划条款和所包含的精算假设向职工支 付福利。设定受益计划结算利得或损失是下列两项的差额： 　　A.在结算日确定的设定受益计划义务现值。 　　B.结算价格，包括转移的计划资产的公允价值和企业直接发生的与结算 相关的支付。 结算是未在计划条款中规定的福利的支付 65

④设定受益计划净负债或净资产的利息净额。 　　设定受益计划净负债或净资产的利息净额，是设定受益净负债或净资产 在所处期间由于时间流逝产生的变动。包括计划资产的利息收益、设定受益 计划义务的利息费用以及资产上限影响的利息。 　　设定受益计划净负债或净资产的利息净额通过将设定受益计划净负债或 净资产乘以确定的折现率来确定。 　　设定受益计划净负债或净资产的利息净额的计算应考虑资产上限的影响。 计划资产的利息收益是计划资产回报的组成部分之一，通过将计划资产公允 价值乘以折现率来确定。 假设该企业2015年初有设定受益计划净负债2亿元，2015年初折现率为 10%，假设没有福利支付和提存金缴存，则其利息费用净额为2亿元×10%。 2016年初有设定受益计划净资产1亿元，假设2016年初折现率为10%。则 其利息收入净额为1亿元×10%。2015年末企业应当进行如下会计处理： 　　借：财务费用 　　　（2亿元×10%）20 000 000 　　　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　 20 000 000 　　2016年末企业应当进行如下会计处理： 　　借：应付职工薪酬　（1亿元×1 0%）10 000 000 　　　　贷：财务费用　　　　　　　　　　 10 000 000 66

第四步 　　企业应当将重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动计入 其他综合收益，并且在后续会计期间不允许转回至损益，但企业可以在权 益范围内转移这些在其他综合收益中确认的金额。 　　重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动主要包括精算利 得或损失等。 　　即由于精算假设和经验调整导致之前所计量的设定受益计划义务现值 的增加或减少。企业未能预计的过高或过低的职工离职率、提前退休率、 死亡率、过高或过低的薪酬、福利的增长以及折现率变化等因素，将导致 设定受益计划产生精算利得和损失。精算利得或损失不包括因设立、修改 或结算设定受益计划所导致的设定受益计划义务现值的变动，或者设定受 益计划下应付福利的变动。这些变动产生了过去服务成本或结算利得或损 失。 假定甲公司在该计划开始后职工提供服务的第3年年末重新计量该设定受益 计划的净负债。甲公司发现，由于预期寿命等精算假设和经验调整导致该 设定受益计划义务的现值增加，形成精算损失15万元。 借：其他综合收益—设定受益计划净负债或净资产重新计量—精算损失 15 　　贷：应付职工薪酬——设定受益计划义务　　　　　　　　 15 67

（三）辞退福利 辞退福利，是指企业在职工劳动合同到期之前解除与职工 的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的 补偿。由于导致义务产生的事项是终止雇佣而不是为获得 职工的服务，企业应当将辞退福利作为单独一类职工薪酬 进行会计处理。 辞退福利包括两种情况： 一是职工没有选择权的辞退福利。即在职工劳动合同尚未到期前， 不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的 补偿。 二是职工有选择权的辞退福利。即在职工劳动合同尚未到期前，为 鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权利选择继续在职或 接受补偿离职。

辞退福利的确认和计量 （1）企业应当在下列两者孰早日确认辞退福利产生的职工薪酬负债： A.企业不能单方面撤回因解除劳务关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时； B.企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时 合理预计并确认辞退福利产生的应付职工薪酬。 辞退福利预期在其确认的年度报告结束后12个月内完全支付的，适用短期薪酬的相关规定；12个月不能完全支付的，适用其他长期职工福利的有关规定。 69

辞退福利会计处理 借：管理费用 　 贷：应付职工薪酬 70

（四）其他长期职工福利 符合设定留存计划条件的，按设定提存计划的原则处 理； 此外，按设定受益计划的有关规定处理。 71

七、应交税费 应交税费的核算内容 注意有些税种不通过“应交税费”核算：印花税、耕地占用税、契税、车辆购置税不通过应交税费科目核算 含义：“应交税费”科目核算企业按 照税法的规定计算应缴纳的各种税费。 确认原则：税费一般定期缴纳，在尚 未缴纳之前形成企业的现时义务，确 认为一项负债。 注意有些税种不通过“应交税费”核算：印花税、耕地占用税、契税、车辆购置税不通过应交税费科目核算

（一）增值税的核算 增值税是就货物或应税劳务的增值部分征收的一种税。 1.基本原理 一般情况下，采购环节确认进项税额，销售环节应该确 认销项税额，销项税额减去进项税额就是需要交纳的增 值税。 增值税的纳税人按其经营规模及会计核算是否健全划分： 一般纳税人 小规模纳税人——简化处理

2．一般纳税人的会计处理 （1）应纳增值税的计算 应纳增值税=本期销项税额－本期进项税额 销售额：不含税销售额 本期销项税额=本期销售额×增值税税率 进项税额有一定的法律规定 允许抵扣的凭证有： ①增值税专用发票； ②完税凭证； ③购进免税农产品，按照税务机关批准的收购凭证上注明的价款或收购金额的一定比率（13%）计算进项税额，并以此作为扣税和记账的依据。

（2）会计科目的设置 ① “应交税费——应交增值税”账户 应交税费——应交增值税 借 方 贷 方 余额：尚未抵扣的增值税进项税额 进项税额 借 方 贷 方 进项税额 已交税金 减免税款 出口抵减内销产品应纳税额 转出未交增值税 销项税额 出口退税 进项税额转出 转出多交增值税 余额：尚未抵扣的增值税进项税额

②“应交税费——未交增值税”账户 应交税费——未交增值税 借 方 贷 方 1.上缴以前月份欠缴、未缴的增值税； 借 方 贷 方 1.上缴以前月份欠缴、未缴的增值税； 2.月末自“应交税费——应交增值税—转出多交增值税”转入的当月多缴的增值税。 月末自“应交税费——应交增值税—转出未交增值税”转入的当月未缴的增值税。 余额：多缴的增值税 余额：未缴、欠缴的增值税

（3）主要账务处理 如果外购材料或固定资产用于集体福利或个人消费等方面，增值税进项税额就不能抵扣了。 计入相关材料、固定资产的价值或相关项目 A.一般购销业务 购货时： 借：原材料、固定资产等 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 注意：外购生产经营用固定资产增值税进项税额可以抵扣。 如果外购材料或固定资产用于集体福利或个人消费等方面，增值税进项税额就不能抵扣了。 计入相关材料、固定资产的价值或相关项目

天宇股份有限公司购入材料一批，增值税专用发票上注明 价款为30 000元，增值税额为5 100元，货款尚未支付 ，材料已验收入库。 企业在材料验收入库，并取得增值税专业发票时的会计处 理： 借：原材料 30 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 5 100 贷：应付账款 35 100

销售时： 借：银行存款等 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税（销项税额） 增值税是否影响损益？

天宇股份有限公司销售商品一批，不含税的价款为1 000 000 元，增值税额为170 000元，货款已收到并存入银行。 借：银行存款 1 170 000 贷：主营业务收入 1 000 000 应交税费——应交增值税（销项税额） 170 000

B.预交本期税金 企业交纳本月的增值税时， 借：应交税费——应交增值税（已交税金） 贷：银行存款 企业交纳本月的增值税时， 　　借：应交税费——应交增值税（已交税金） 　　　　贷：银行存款 由于增值税是预交的，已交税金和应交税费往往不一 致，即有多交、少交情况。为了了解企业下期可供抵 扣增值税的情况，对于“应交税费——应交增值税” 账户多交或少交的增值税期末必须转出。

C.转出多交增值税和未交增值税 对于多交的部分，月末应当结转出来： 借：应交税费——未交增值税 贷：应交税费——应交增值税（转出多交增值税） 对于多交的部分，月末应当结转出来： 借：应交税费——未交增值税 　　贷：应交税费——应交增值税（转出多交增值税） 　　 对于未交的增值税部分，当月月末也应当转出来： 　　借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 　　　　贷：应交税费——未交增值税 这样，应交税费——应交增值税，月末如有余额，肯定在 借方，表示下期可以抵扣的增值税。

D.交纳增值税 本月缴纳上期未交的增值税 　　借：应交税费——未交增值税 　　　　贷：银行存款

E.视同销售业务（税法）——销项税额 单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物： （1）将货物交付他人代销； （2）销售代销货物； （3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将其货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外； （4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目； （5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者； （6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者； （7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费； （8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。 税法上规定的视同销售的情形，也就是需要计算缴纳增值税的销项税额。 会计上通常需要确认收入 但并非一定都要确认。

例：天宇股份有限公司为增值税一般纳税企业，本期以自产产品对乙公司投资，双方协议按产品的售价作价。该产品的成本为200万，假设售价和计税价格均为220万。该产品的增值税率为17%。假如该笔交易符合非货币性资产交换准则规定的按公允价值计量的条件，乙公司收到投入的产品作为原材料使用。 天宇公司： 借：长期股权投资 　　 2574 000（倒挤） 　贷：主营业务收入 2 200 000 　　　应交税费——应交增值税（销项税额）374 000（220×17%） 借：主营业务成本　　2 000 000 　　贷：库存商品　　　　　2 000 000 乙公司： 　　收到投资时，视同购进处理 　借：原材料　2 200 000 （协议价） 　　　应交税费——应交增值税（进项税额） 374 000 　　　　 贷：实收资本 　　　2 574 000

借：在建工程 97000 贷：库存商品 80000 应交税费——应交增值税（销项税额） 17000 例：天宇股份有限公司将本企业生产的产品用于一项不动 产自建工程，其成本为80000元，计税价格为100000元， 增值税率为17%。 借：在建工程 97000 贷：库存商品 80000 应交税费——应交增值税（销项税额） 17000

C.不予抵扣项目——进项税额转出 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣： 　　(一)购进非生产用固定资产； 　　(二)用于非应税项目的购进货物或者应税劳务； 　　(三)用于免税项目的购进货物或者应税劳务； 　　(四)用于集体福利或者个人消费的购进货物或者应 税劳务； 　　(五)非正常损失的购进货物； 　　(六)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货 物或者应税劳务。

两种情况： 一是属于购进货物时即能认定进项税额不能抵扣的，如 工程物资、在建工程、固定资产（非生产经营用），应 直接将增值税专用发票上注明的增值税额计入购入货物 及接受劳务的成本。 二是属于购进货物时不能直接认定其进项税额是否能抵 扣的，可先将其记入“应交税费——应交增值税（进项 税额）”科目，待确定为不予抵扣项目时，再通过“应 交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目，将其 转入其他有关科目。

用于非生产经营的项目： 借：在建工程 应付职工薪酬 待处理财产损溢 贷：原材料、库存商品 应交税费——应交增值税（进项税额转出）

天宇股份有限公司为增值税一般纳税人，本期购入一批生产用材料 ，增值税专用发票上注明的增值税额为25 天宇股份有限公司为增值税一般纳税人，本期购入一批生产用材料 ，增值税专用发票上注明的增值税额为25.5万元，材料价款为150 万元。材料已入库，货款已经支付。材料入库后，该企业将该批材 料全部用于办公楼工程建设项目。 天宇公司作如下会计处理： (1)材料入库时： 借：原材料 1 500 000 应交税费——应交增值税(进项税额) 255 000 贷：银行存款 1 755 000 (2)工程领用材料时： 借：在建工程 1 755 000 贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出） 255 000 原材料 1 500 000

天宇股份有限公司本月购进的一批材料因火灾损失了500 000 元，该材料购进时的进项税额为85 000元。查明原因并经过批 准，应由保险公司赔偿损失200 000元。 (1)天宇公司发生材料损失时，会计处理如下： 借：待处理财产损溢 585 000 贷：原材料 500 000 应交税费——应交增值税（进项税额转出）85 000 (2)天宇公司查明原因并批准处理后，会计处理如下： 借：其他应收款 200 000 营业外支出 385 000 贷：待处理财产损溢 585 000

3．小规模纳税人的会计处理 （1）应纳增值税额的计算 应纳增值税=不含税销售额×征收率3% 不含税销售额=含税销售额÷（1＋3%） （2）科目设置 “应交税费——应交增值税”，三栏式明细账 （3）会计处理 购货时（进项税额不允许抵扣）： 借：原材料等 贷：银行存款等 销售时：借：银行存款 贷：主营业务收入 应交税费——应交增值税

销售货物时： 不含税价格=90÷（1+3%）=87.3786（万元） 应交增值税=873 786×3%=2.6214（万元） 例：某工业生产企业核定为小规模纳税人，本期购入原材料，按 照增值税专用发票上记载的原材料价款为100万元，支付的增值 税额为17万元，企业开出承兑的商业汇票，材料验收入库。该企 业本期销售产品，销售价格总额为90万元（含税），假定符合收 入确认条件，货款尚未收到。 购进货物时：借：原材料　　　　　1 170 000 　　　　 贷：应付票据　　　1 170 000 销售货物时： 　　不含税价格=90÷（1+3%）=87.3786（万元） 　　应交增值税=873 786×3%=2.6214（万元） 借：应收账款　　　　　　900 000 　　贷：主营业务收入　　　　873 786 　　　　应交税费——应交增值税　26 214

1、某企业为增值税一般纳税企业，2010年3月1日“应交税费——未交增值税”帐户有贷方余额11700元，2010年3月，该企业发生的有关业务如下（款项全部通过银行收支）： （1）采购材料一批，不含税价格300000元，取得增值税专用发票，材料已验收入库，款项已付； （2）收购农产品作为原材料入库，价款20000元，增值税扣除率为13%，款已付 （3）本月在建工程领用自产商品一批，成本10000元，市场价格为11000元 （4）月末原材料盘亏3000元，转出增值税510元，经查属于非正常损失； （5）销售商品一批，不含税价500000元，开具增值税专用发票，款已收。 （6）以自产产品向职工发放福利。该批商品成本100000元，按计税价格120000元计算的增值税为20400元。 （7）企业预交本月税金10000元 （8）缴纳上月未交增值税11700 要求：（1）计算本月应交的增值税； （4）根据上述资料编制相应的会计分录（“应交税费”科目须列出三级明细科目。） （1）借：原材料 300 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 51000 贷：银行存款 351000 （2）借：原材料 17400 应交税费——应交增值税（进项税额） 2600 贷：银行存款 20000 （3）借：在建工程 11870 贷：库存商品 10000 应交税费——应交增值税（销项税额） 1870 （4）借：待处理财产损溢 3510 贷：原材料 3000 应交税费——应交增值税（进项税额转出） 510 （5）借：银行存款 585000 贷：主营业务收入 500000 应交税费——应交增值税（销项税额） 85000 （6）借：应付职工薪酬 140400 贷：主营业务收入 120000 应交税费——应交增值税（销项税额） 20400 借：主营业务成本 100000 贷：库存商品 100000 （7）借：应交税费——应交增值税（已交税金） 10000 贷：银行存款 （8）借：应交税费——未交增值税 11700 贷：银行存款 11700 （9）借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税） 44180 贷：应交税费——未交增值税 44180

（二）消费税的核算 1.消费税的基本原理 普遍征收增值税的基础上，选择部分消费品在征收一道消费 税 税目：烟；酒及酒精；化妆品；贵重首饰及珠宝玉石；鞭炮、 焰火；成品油；汽车轮胎；摩托车；小汽车；高尔夫球及球 具；高档手表；游艇；木制一次性筷子；实木地板 征税环节 生产销售应税消费品（含视同销售） 委托加工应税消费品——受托方代扣代缴 进口应税消费品 零售应税消费品（金、银、钻） 批发环节（卷烟）

不含税销售额，与增值税计税基础一致 2.消费税的计算 从价定率：应纳税额=销售额×适用税率 从量定额：应纳税额=单位税额×销售量 从价定率和从量定额复合征收 应纳税额=销售额×适用税率+单位税额×销售量

3．科目设置及账务处理 应交税费-------应交消费税 实际缴纳的消费税或待扣的消费税 企业应交的消费税 企业多交的消费税 在“应交税费”科目下设置“应交消费税”明细科目 应交税费-------应交消费税 实际缴纳的消费税或待扣的消费税 企业应交的消费税 企业多交的消费税 尚未缴纳的消费税

(1)企业对外销售产品应交的消费税 对外销售产品应交纳的消费税，通过“营业税金及附加” 科目核算。 借：营业税金及附加 　 贷：应交税费——应交消费税

天宇股份有限公司2015年8月10日销售一批消费品，增值 税专用发票注明价格为60 000元，增值税为10 200元， 消费税税率为10%，款项已收到并存入银行。 产品销售时的账务处理如下： 借：银行存款 70 200 贷：主营业务收入 60 000 应交税费——应交增值税（销项税额） 10 200 计算应交消费税： 应纳消费税=60000×10%=6000（元） 借：营业税金及附加 6 000 贷：应交税费——应交消费税 6 000

（2）视同销售的消费税。 企业以生产的应税消费品作为对外投资、或用于在建工 程等其他方面其应交的消费税主要考虑配比原则。 投资 具有商业实质：营业税金及附加 不具有商业实质：长期股权投资 自产应税消费品用于在建工程等 借：资产类科目 　 贷：应交税费――应交消费税

假定成本为100，计税价200，增值税率17%，消费税率10% 。自产 应税消费品对外投资： 具有商业实质： 借:长期股权投资   234   贷：主营业务收入   200        应交税费——应交增值税（销项税额） 34 借：营业税金及附加 20                  贷：应交税费——应交消费税    20 同时还要结转成本 不具有商业实质： 借:长期股权投资   154   贷：库存商品   100        应交税费——应交增值税（销项税额） 34     应交税费——应交消费税    20

(3)委托加工应税消费品委托方在支付消费税时 受托方代扣代缴 （A）委托加工应税消费品收回后直接用于销售的，委托方应将消费税计入委托加工的应税消费品成本 　　借：委托加工物资 　　　贷：应付账款、银行存款等 （B）委托加工的应税消费品收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣 　　借：应交税费——应交消费税 　　　贷：应付账款、银行存款等

（4）进口应税消费品——计入成本 借：材料采购 应交税费──应交增值税（进项税额） 贷: 银行存款/应付账款 出口应税消费品： 生产企业直接出口货通过外贸企业出口，直接免税； 委托外贸企业代理出口，先计算缴纳 借：应收账款 贷：应交税费——应交消费税 收到退税款：借：银行存款 贷：应收账款 （5）实际缴纳消费税 借：应交税费——应交消费税 贷：银行存款

例：某企业为增值税一般纳税人，本期销售其生产的应纳消费税 产品，应纳消费税产品的售价为24万元（不含应向购买者收取的 增值税额），产品成本为15万元。该产品的增值税税率为17%， 消费税税率为10%。产品已经发出，符合收入确认条件，款项尚 未收到。根据这项经济业务，企业可作如下账务处理： （1）应向购买者收取的增值税额=240 000×17%=40 800（元） （2）应交的消费税=240 000×10%=24 000（元） 借：应收账款　　　　　　　　　280 800 　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　240 000 　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　40 800 借：营业税金及附加　　　　　　　　　24 000 　贷：应交税费——应交消费税　　　　　24 000 借：主营业务成本　　　　　　　　　　l50 000 　贷：库存商品　　　　　　　　　　　l50 000

（三）营业税的核算 营业税基本原理：主要是对提供营业税应税劳务、转让无形资产 或销售不动产的单位和个人征收的一种税。 计税方法 应纳营业税=营业额×营业税税率 在“应交税费”科目下设置“应交营业税”明细科目 该账户核算企业应交的营业税。 贷方：企业按规定计算出应交的营业税，代扣代缴的营业税 借方：实际缴纳营业税，补缴营业税 期末贷方余额为应交未交的营业税，借方余额为多缴的营业税

1.提供应税劳务 　计入当期损益，即“营业税金及附加”等科目 2.销售不动产 　　通过“固定资产清理”科目，最终计入当期营业外 收支 3.出售或出租无形资产 　　（1）转让无形资产所有权（即出售无形资产） 　　记入“营业外收入”或“营业外支出”科目 　　（2）转让无形资产使用权（即出租无形资产） 　　取得的收入记入“其他业务收入”，相关的税金及 费用支出记入“营业税金及附加”科目

（五）其他应交税费的核算 1.资源税 2.土地增值税 3.房产税、土地使用税、车船使用税和印花税 4.城市维护建设税 5.耕地占用税

1.资源税 资源税——国家对我国境内开采矿产品或者生产盐的 单位和个人征收的一种税。 计税方法： 科目设置： 对应科目 应纳税额=课税数量*单位税额 科目设置： 设置”“应交税费——应交资源税” 对应科目 销售矿产品，记入“营业税金及附加”科目； 自产自用矿产品，计入相关成本、费用； 收购未税矿产品，代扣代缴并计入所收购矿产品的成本；

外购液体盐加工固体盐 ①购入液体盐时 借：材料采购等 应交税费——应交资源税（允许抵扣的资源税） 贷：银行存款/应付账款 ②加工成固体盐后，销售时： 借：营业税金及附加 贷：应交税费——应交资源税 ③再将应纳的抵扣已纳的资源税的差额 借：应交税费——应交资源税 贷：银行存款

2.土地增值税 转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得 收入的单位和个人，应缴纳土地增值税 按转让房地产所取得的增值额和规定的税率计算征收。 科目设置：“应交税费——应交土地增值税” ①房地产开发业务的企业，涉及到的土地增值税，通过“营 业税金及附加”相科目。 ②土地使用权与地上建筑物及其附着物一并在“固定资产” 等科目核算的，转让时应交纳的土地增值税，借记“固定资 产清理”等科目，贷记“应交税费——应交土地增值税”科 目。

3.房产税、土地使用税、车船使用税和印花税 科目设置 ——应交土地使用税 ——应交车船税 应交税费——应交房产税 ——应交土地使用税 ——应交车船税 记入“管理费用”科目，但印花税不通过“应交税费”科 目 不通过应交税费核算的税种 印花税、耕地占用税、契税、车辆购置税

4.城市维护建设税 科目设置：“应交税费——应交城市维护建设税” 　 根据增值税、消费税、营业税的一定比率,记入“营业税金及附加”等科目　 5. 耕地占用税 　　记入“在建工程”科目，且不必通过“应交税费”科目

八、其他流动负债 （一）应付利息 企业按照合同约定应支付的利息，包括短期借款、分期付息到 期还本的长期借款、公司债券等应支付的利息。 （二）应付股利 企业经股东大会或类似机构审议批准分配的现金股利或利润。 企业董事会或类似机构通过的利润分配方案中拟分配的现金股 利或利润——不应确认负债（应付股利），但应在财务报表附 注中披露。 企业经股东大会或类似机构审议批准的利润分配方案，按应支 付的现金股利或利润确认为负债（应付股利）。借记“利润分 配――应付现金股利”，贷记“应付股利”。 实际支付现金股利或利润时，借记“应付股利”，贷记“银行 存款”等科目。

（三）其他应付款 企业除应付票据、应付账款、预收账款、应付职工薪酬、应付股 利、应付利息、应交税费、长期应付款等以外的其他各项应付、 暂收的款项 （1）售后回购业务具有融资性质的，借记“银行存款”，贷 记“其他应付款”、“应交税费――应交增值税（销项税额）” 等科目。回购价格与原销售价格之间的差额，应在回购期间内 按期计提利息费用，借记“财务费用”，贷记“其他应付款”。 按照合同约定购回该项商品时，应按实际支付的金额，借记 “其他应付款”和“应交税费”，贷记“银行存款”科目。 （2）其他各种应付、暂收款项，如暂收的押金等，借记“银 行存款”、“管理费用”科目，贷记“其他应付款”。

下列项目中，应通过“其他应付款”科目核算的有（ ）。 A. 应付租入包装物的租金 B. 应付经营租入固定资产的租金 C 下列项目中，应通过“其他应付款”科目核算的有（　）。 　　A.应付租入包装物的租金 　　B.应付经营租入固定资产的租金 　　C.应付融资租入固定资产的租赁费 　　D.企业采用售后回购方式融入的资金 　　E.企业应交的教育费附加 ABD

复习思考题 哪些税种通过“营业税金及附加”核算 增值税视同销售会计分录总结（后面5种情况） 增值税视同销售与不能抵扣进项税额总结 非增值税应税项目 集体福利或者个人消费 投　资 分配给股东或者投资者 无偿赠送其他单位或者个人 自产、委托加工（产品） 购买的商品