商学院会计系 《高级财务会计》课程组

第七章 投资性房地产 课程提示 案例分析 本章小结 相关准则 测试题 退 出 教学内容

案例导入 张江高科（600895）主营业务为物业经营，在园区内建造了大量的厂房和办公用房，房产租赁情况良好。公司拥有的物业规模将达到65万平方米以上，相关机构研究表明，按照公允价值法的市价重估，公司房地产重估价值增值约40亿元。《投资性房地产》准则的实施，无疑使其会计报表中所反映的资产价值更加符合实际。

第 七 章　投资性房地产 本章要点： 　　（1）掌握投资性房地产概念和范围； 　　（2）掌握投资性房地产的确认条件； 　　（3）掌握投资性房地产初始计量； 　　（4）掌握投资性房地产后续计量； 　　（5）掌握投资性房地产转换的核算； 　　（6）掌握投资性房地产处置的核算。

重点与难点 课程重点：成本模式与公允价值模式下投资性房地产核算。  课程重点：成本模式与公允价值模式下投资性房地产核算。 课程难点：成本模式与公允价值模式下投资性房地产核算的区别，以及投资性房地产相互转换。 解决方法：结合具体业务分析讲解，并组织课堂演练，同时推荐学生课外阅读相关资料。

本章结构要点 取得 持有 处置 计量模式 取得的会 计处理 计提折旧 价值变动 期末计价 处置分类 账务处理

第一节 投资性房地产的特征与范围 一、投资性房地产的定义及特征 投资性房地产，指为赚取租金或资本增值或两者兼有而持有的房地产。 特征： 第一节　投资性房地产的特征与范围 一、投资性房地产的定义及特征 投资性房地产，指为赚取租金或资本增值或两者兼有而持有的房地产。 特征： 目的是为赚取租金或资本增值，或两者兼有； 能够单独计量和出售（或转让）。

二、投资性房地产的范围 （1）已出租的土地使用权(计划用于出租而未出租的不属于)； （2）持有并准备增值后转让的土地使用权(闲置土地不属于)； （3）已出租的建筑物。 下列各项不属于投资性房地产： （1）自用房地产(固定资产或无形资产)；（2）作为存货的房地产：适用《存货》，销售收入适用《收入》；（3）企业代建的房地产，收入和费用的确认和计量适用《建造合同》。

4、下列房地产，是否属于投资性房地产，要根据具体情况判断 　（1）一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分，如果能够分别计量和出售的，可以确认为投资性房地产，否则不可。 （2）关联企业之间租赁房地产，出租方应将出租的房地产确定为投资性房地产。但在编制合并报表时，应将其作为企业集团的自用房地产。

【例题1】下列项目中，属于投资性房地产的有（　）。 　　A.已出租的建筑物 　　B.已出租的土地使用权 　　C.持有并准备增值后转让的土地使用权 　　D.按照国家有关规定认定的闲置土地 　　E.作为存货的房地产 　　 　　

第二节 投资性房地产的确认和初始计量 一、投资性房地产的确认和初始计量 （一）确认 第二节　投资性房地产的确认和初始计量 一、投资性房地产的确认和初始计量 　（一）确认 　将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的概念，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：（1）与该资产相关的经济利益很可能流入企业； （2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。

（二）初始计量 按照成本进行初始计量，比照固定资产和无形资产等相关要求确定。 外购或自制:只有购入或完成的同时用于出租或资本增值的： 借: 投资性房地产 贷：银行存款\在建工程等 否则,先做固定资产、无形资产或存货，再按转换处理。

二、与投资性房地产有关的后续支出 （一）资本化的后续支出 　　与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产成本。（转入在建工程） （二）费用化的后续支出 　　与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。

第三节 投资性房地产的后续计量 一、采用成本模式进行后续计量 第三节 投资性房地产的后续计量 一、采用成本模式进行后续计量 按照固定资产或无形资产的有关规定对投资性房地产进行：后续计量、计提折旧或进行摊销. 借:其他业务成本 贷:投资性房地产累计折旧(摊销) 租金收入作“其他业务收入”。 存在减值迹象的，按照资产减值的有关规定处理。 借:资产减值损失 贷:投资性房地产减值准备

例如：某企业投资性房地产采用成本模式计量，2007年1月1日购入一幢建筑物用于出租。买价270万元，预计使用20年，预计净残值为30万元。采用直线法折旧。2007年12月31日，估价可收回金额为250万元。 2007年的租金收入15万元存入银行。

借: 投资性房地产 270 贷：银行存款 270 借:其他业务成本 11 贷:投资性房地产累计折旧 11 借:资产减值损失 9 贷:投资性房地产减值准备 9 借：银行存款 15 贷：其他业务收入15

二、采用公允价值模式进行后续计量 （一）采用公允价值模式的前提条件 只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得。即同时满足下列条件： 1. 投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。 2 .企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。 企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。

（二）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理 设“成本”和“公允价值变动”两个明细科目。 1.不对投资性房地产计提折旧或进行摊销； 2 .以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，差额计入当期损益： 借: 投资性房地产-XX（公允价值变动） 贷：公允价值变动损益 （公允价值下降则分录相反） 3 .取得的租金收入确认为其他业务收入。

长江房地产公司（以下简称长江公司）于2007年1月1日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金100万元，出租时，该幢商品房的成本为2000万元，公允价值为2200万元，2007年12月31日，该幢商品房的公允价值为2150万元，2008年12月31日，该幢商品房的公允价值为2120万元，2009年12月31日，该幢商品房的公允价值为2050万元，2010年1月5日将该幢商品房对外出售，收到2080万元存入银行。 要求：编制长江公司上述经济业务的会计分录。 （假定按年确认公允价值变动损益和确认租金收入）

（1）2007.1.1 借：投资性房地产——成本 2200 贷：库存商品 2000 资本公积——其他资本公积 200 （2）2007.12.31 借：银行存款 100 贷： 其他业务收入 100 借：公允价值变动损益 50 贷：投资性房地产——公允价值变动 50

（3）2008.12.31 借：银行存款 100 贷： 其他业务收入 100 借：公允价值变动损益 30 贷：投资性房地产——公允价值变动 3 （4）2009.12.31 借：公允价值变动损益 70 贷：投资性房地产——公允价值变动 70

（5）2010.1.5 借：银行存款 2080 贷： 其他业务收入 2080 借：其他业务成本 2050 投资性房地产——公允价值变动 150 贷：投资性房地产——成本 2200 借：资本公积——其他资本公积 200 贷：其他业务收入 200

三、投资性房地产后续计量模式的变更 企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。 从成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将变更时公允价值与账面价值的差额调整期初留存收益。 不得从公允价值模式转为成本模式！

【例题1】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（ ）。 A. 成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更 B 【例题1】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（　）。 　　A.成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更 　　B.已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式 　　C.已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式 　　D.企业对投资性房地产的计量模式可以随意变更 　　 　　

【答案】 B

【例题2】关于投资性房地产的后续计量，下列说法中错误的有（ ）。 A. 采用公允价值模式计量的，不对投资性房产计提折旧 B 【例题2】关于投资性房地产的后续计量，下列说法中错误的有（　）。 　　A.采用公允价值模式计量的，不对投资性房产计提折旧 　　B.采用公允价值模式计量的，应对投资性房产计提折旧 　　C.已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式 　　D.已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式 　　E.已采用公允价值模式计量的投资性房地产，可以从公允价值模式转为成本模式 　　　　

【答案】BDE

2007年1月1日，甲将一栋写字楼租赁给乙公司使用，原采用成本模式计量，现在符合公允价值计量条件，转为公允价值计量模式。该写字楼原价900万元,已计提折旧27万元，账面价873万元， 2007年1月1日的公允价值为950万元，假设甲按照净利润的10％计提盈余公积。

借：投资性房地产——成本 950 投资性房地产累计折旧 27 贷：投资性房地产 900 利润分配－未分配利润 69.3 盈余公积 7.7

第四节 投资性房地产的转换和处置 一、房地产的转换 房地产的转换，是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。即将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产. （一）房地产的转换形式及转换日： 1. 将投资性房地产转为自用房地产:转换日为房地产达到自用状态,企业开始将其用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期.

2. 作为存货的房地产改为出租:转换日为租赁期开始日. 3 .自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租：转换日为租赁期开始日. 4 .自用土地使用权停止自用改用于资本增值: 转换日为自用土地使用权停止自用后，确定用于资本增值的日期.

（二）房地产转换的会计处理 1 .在成本模式下: 应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值. （1）成本模式投资性房地产转为自用房地产： （2）自用房地产或存货转换为采用成本模式计量的投资性房地产：

长江公司于2008年1月1日将采用成本模式计量的投资性房地产（一建筑物）转为行政管理部门使用，该建筑物2007年12月31日的账面价值为1800万元，（成本1900万元，已折旧100万元），要求： 编制长江公司2008年1月1日将投资性房地产转为自用的会计分录。 借：投资性房地产累计折旧 100 　 固定资产 1900 　 贷：投资性房地产 1900 　 　累计折旧 100

2 .公允价值模式计量 （1）投资性房地产转换为自用房地产 以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值,公允价值与原账面价值的差额计入当期损益(公允价值变动损益). 借：固定资产\无形资产(转换日的公允价值) 贷:投资性房地产 (借或贷) :公允价值变动损益

长江公司于2008年1月30日将采用公允价值模式计量的投资性房地产（一建筑物）转为行政管理部门使用，该建筑物2007年12月31日的公允价值为2000万元，（成本1900万元，公允价值变动100万元），2008年1月30日的公允价值为2070万元，转换日该建筑物的尚可使用年限为15年，采用年限平均法计提折旧，无残值。 要求： 编制长江公司2008年1月30日将投资性房地产转为自用的会计分录。

借：固定资产 2070 贷：投资性房地产——成本 1900 ——公允价值变动 100 公允价值变动损益 70

(2)自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产: 按照转换当日的公允价值计量. 转换当日的公允价值小于原账面价值的,其差额计入当期损益(公允价值变动损益), 转换当日的公允价值大于原账面价值的,其差额作为资本公积(其他资本公积).处置该项投资性房地产时,原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益(其他业务收入)

【练习】关于投资性房地产转换后的入账价值的确定，下列说法中正确的有（ ）。 A 【练习】关于投资性房地产转换后的入账价值的确定，下列说法中正确的有（　）。 　　A.在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值 　　B.采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值 　　C.采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的账面价值作为自用房地产的账面价值 　　D.自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的账面价值计价 　　E.自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价 　　　

自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产：举例 长江房地产公司（以下简称长江公司）于2006年12月31日将一建筑物对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金150万元，出租时，该建筑物的成本为2800万元，已提折旧500万元，已提减值准备300万元尚可使用年限为20年，公允价值为1800万元，2007年12月31日，该建筑物的公允价值为1850万元。 要求：编制长江公司上述经济业务的会计分录。

（1）2006.12.31 借：投资性房地产——成本 1800 公允价值变动损益 200 累计折旧 500 固定资产减值准备 300 贷：固定资产 2800 （2）2007.12.31 借：银行存款 150 贷： 其他业务收入 150 借：投资性房地产——公允价值变动 50 贷：公允价值变动损益 50 注意：处置时将该项投资性房地产原累计公允价值变动损益转为其他业务收入。

长江房地产公司（以下简称长江公司）于2006年12月31日将一建筑物对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年，每年12月31日收取租金150万元，出租时，该建筑物的成本为2800万元，已提折旧500万元，已提减值准备300万元尚可使用年限为20年，公允价值为2200万元，2007年2月3日，该建筑物的对外出售，收到1800万元存入银行。 要求：编制长江公司上述经济业务的会计分录。

（1）2006.12.31 借：投资性房地产——成本 2200 累计折旧 500 固定资产减值准备 300 贷：固定资产 2800 资本公积 200 （2）2007.2.3 借：银行存款 1800 贷： 其他业务收入 1800

借：其他业务成本　 2200 贷：投资性房地产－成本 2200 将该项投资性房地产原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务收入） 借:资本公积——其他资本公积 200 贷：其他业务收入 200

二、投资性房地产的处置 企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损时： 实际收到的处置收入计入其他业务收入 处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本 注：对采用公允价值计量的，在出售时还要结转原计入所有者权益的部分及原累计公允价值变动损益. 借:公允价值变动损益 贷:其他业务收入 或者相反.

本章小结 投资性房地产核算为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产有关业务。 投资性房地产的计量模式有成本计量模式和公允价值计量模式两种； 投资性房地产的计量模式只能由成本计量模式转为公允价值计量模式，而不能由公允价值计量模式转为成本计量模式；房地产的转换是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类，即自用房地产或作为存货的房地产转换为投资性房地产，投资性房地产转换为自用房地产； 投资性房地产的处置应区别成本计量模式和公允价值计量模式不同情况进行会计处理。

本章适用的会计准则 中国会计准则 《企业会计准则第3号——投资性房地产》 国际会计准则 《IAS16——不动产、厂房和设备》 5 固定资产 本章适用的会计准则 中国会计准则 《企业会计准则第3号——投资性房地产》 国际会计准则 《IAS16——不动产、厂房和设备》 《IFRS5——准备出售的非流动资产和终止经营》

关键术语 投资性房地产 初始计量 后续计量 成本计量模式 公允价值计量模式 计量模式的变更 房地产的转换

本章思考题 1.什么是投资性房地产？核算范围包括那些？ 2.投资性房地产如何进行初始计量？ 3.采用公允价值模式的前提条件是什么？ 4.投资性房地产如何进行后续计量？ 5.简述投资性房地产采用成本模式和公允价值模式计量的异同。

本章练习题 1. 甲公司采用公允价值模式对所有投资性房地产进行后续计量，发生的有关业务资料如下： （1）2006年 12 月 1 日甲公司与乙公司签订协议，将自用的厂房出租给丙公司，租期为 3 年，年租金为 300 万元，于每年初收取， 2007 年1月1日为租赁期开始日，2010年1月1日到期。转换日的公允价值为 1500万元，该固定资产账面原值为 2000万元，已计提的累计折旧为600万元，已计提减值准备60万元。 （2）2007 年 12 月 31 日该投资性房地产的公允价值为 1800 万元。

（3）2008 年 12 月 31 日该投资性房地产的公允价值为 1630万元。 （4）2009 年 12 月 31 日该投资性房地产的公允价值为 1700万元。 （5）2010年1月1日租赁协议到期，甲公司将厂房以1580万元的价格对外出售。假设不考虑相关税费。 要求：请对甲公司2006年12月1日至2010年1月1日的有关业务进行会计处理。（假设计提折旧和确认收入均在年末）。

2. 丙公司是一从事房地产开发业务的上市公司，发生的有关业务资料下： （1）2007年1月1日，丙公司开发的一栋精装修写字楼达到预定可使用状态，当即出租给丁公司使用。该写字楼总造价为9000万元，预计使用寿命为30年，假定没有净残值，采用平均年限法计提折旧。丁公司的租赁期为5年，每年租金为800万元，于每年末收取。丙公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量。（假设计提折旧和确认收入均在年末）。

（2）2010年5月1日起，由于该写字楼所在城区的房地产交易市场发展的比较成熟，鉴于能取得可靠的公允价值，丙公司对该投资性房地产由成本模式改为公允价值计量模式，并采用追溯调整法进行处理。变更当日，该写字楼的公允价值为9200万元。假设丙公司按净利润的10％提取法定盈余公积（不考虑所得税的影响）。 （3）2010年12月31日，该写字楼的公允价值为9300万元。 （4）2011年12月31日，该写字楼的公允价值为9150万元。 （5）2012年1月1日租赁期届满，丙公司立即将该写字楼予以出售，出售价款为8800万元，已收存银行。 要求：编制丙公司2007年1月1日至2012年1月1日的相关会计分录。

3. 甲公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17％。不考虑其他税费。甲公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。红河公司有关房地产业务的相关资料如下： （1）2007年1月1日，甲公司自行建造行政大楼。在建设期间，甲公司购进为工程准备的一批物资，价款为2500万元，增值税为425万元。该批物资已验收入库，款项以银行存款支付。该批物资全部用于行政大楼工程项目。甲公司为建造工程，领用本企业生产的库存商品一批，成本180万元，计税价格240万元，另支付在建工程人员薪酬120万元。 （2）2007年9月10日，该行政大楼达到了预定可使用状态并投入使用。该大楼预计使用寿命为20年，预计净残值为50万元，采用直线法计提折旧。

（3）2008年12月5日，甲公司与乙公司签订了租赁协议，将该行政大楼经营租赁给乙公司，租赁期为5年，年租金为240万元，于每年末结清。租赁期开始日为2009年1月1日。 （4）与该行政大楼类似的房产在2009年年初的公允价值为3800万元，2009年年末的公允价值为3880万元。 （5）2010年3月，甲公司与乙公司达成协议并办理过户手续，以3600万元的价格将该项行政大楼转让给乙公司，全部款项已收存银行。 要求：（1）编制甲公司2007年1月1日至2010年3月的相关会计分录。（假设计提折旧和确认收入均在年末）。 （2）计算甲公司行政大楼2008年末累计折旧的金额。