外籍人员个人所得税 2013年11月

目录 一、基本概念 二、工资薪金如何纳税 三、税收协定 四、减免税 五、征收管理

一、基本概念 人的范围 在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得的所得，依照规定缴纳个人所得税。 （《中华人民共和国个人所得税法》）

基本概念 人的范围（续） 在中国境内有住所的个人 在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。所谓习惯性居住，是判定纳税义务人是居民或非居民的一个法律意义上的标准，不是指实际居住或在一个特定时期内的居住地。如因学习、工作、探亲、旅游而在中国境外居住的，在其原因消除之后，必须回到中国境内居住的个人，则中国即为该纳税人习惯性居住地。 （国税发[1994]089号）

基本概念 人的范围（续） 外国人、华侨、香港、澳门、台湾同胞 华侨是指定居在国外的中国公民。具体界定如下： 1.“定居”是指中国公民已取得住在国长期或者永久居留权，并已在住在国连续居留两年，两年内累计居留不少于18个月。 2.中国公民虽未取得住在国长期或者永久居留权，但已取得住在国连续5年以上（含5年）合法居留资格，5年内在住在国累计居留不少于30个月，视为华侨。 3.中国公民出国留学（包括公派和自费）在外学习期间，或因公务出国（包括外派劳务人员）在外工作期间，均不视为华侨。（国税发〔2009〕121号） 国税发〔2009〕121号

基本概念 有11项纳税所得： 工资、薪金所得 劳务报酬所得 特许权使用费所得 利息、股息、红利所得等等

基本概念 关于个人所得税纳税义务人的确定问题 在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境内和境外取得的所得，在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人，从中国境内取得的所得，依照规定缴纳个人所得税。 （《中华人民共和国个人所得税法》第一条）

基本概念 居住满一年 在境内居住满一年，是指在一个纳税年度中在中国境内居住365日。临时离境的，不扣减日数。临时离境，是指在一个纳税年度中一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境。 （《中华人民共和国个人所税法实施条例》第三条）

基本概念 境内所得 从中国境内取得的所得，是指来源于中国境内的所得； （《中国人民共和国个人所得税法实施条例》第四条）

基本概念 下列所得，不论支付地点是否在中国境内，均为来源于中国境内的所得： 1、因任职、受雇、履约等而在中国境内提供劳务取得的所得； 2、将财产出租给承租人在中国境内使用而取得的所得； 3、转让中国境内的建筑物、土地使用权等财产或者在中国境内转让其他财产取得的所得； 4、许可各种特许权在中国境内使用而取得的所得； 5、从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得。 （《中国人民共和国个人所得税法实施条例》第五条）

工薪部分 主要文件：国税发【1994】183号、国税函发【1995】125号、国税发【2004】97号、国税函〔2007〕946号

工薪部分

一般工作人员（协定中董事费条款中，未明确表述包括企业高层管理人员） 工薪部分 居住时间 纳税义务 情况 一个纳税年度在境内居住不足183（90）天 一个纳税年度在境内居住满183（90）天不满1年 在境内居住满1年不满5年 在境内居住满5年 一般工作人员（协定中董事费条款中，未明确表述包括企业高层管理人员） 在境内工作期间仅就境内支付（负担）的工资薪金缴纳（适用97号文公式（一）） 在境内工作期间就境内、外支付的工资薪金缴纳，在境外工作期间不征收（公式（二）） 在境内工作期间就境内、外支付的工资薪金缴纳，临时离境期间仅就境内支付的工资薪金缴纳 （公式 （三）） 从第六年起的 以后各年度中， 凡在境内居住 满一年的，应 当就期来源于 境内、境外的 所得申报纳税； 凡在境内居住 不满一年的， 则仅就该年内 来源于境内的 所得申报纳税。 董事、高层管理人员 就境内支付的工资薪金缴纳，无论是否在境内履行职务（公式（四） 在境内工作期间就境内、外支付的工资薪金缴纳，在境外工作期间仅就境内支付的工资薪金缴纳（公式（三）

关于外商投资企业和外国企业对境外企业支付其雇员的工资薪代扣代缴个人所得税问题 （ 国税发[1999]241号 ) 工薪部分 关于外商投资企业和外国企业对境外企业支付其雇员的工资薪代扣代缴个人所得税问题  （ 国税发[1999]241号 ) 部分外商投资企业和我国境内的外国企业机构场所的雇员取得的工资、薪金，既有该外商投资企业和外国企业支付的，也有境外企业支付的。对这些雇员取得的由境外企业支付的工资、薪金，境内外商投资企业和外国企业机构场所是否应负责代扣代缴个人所得税。经研究，明确如下：

2、在中国境内设有机构、场所的外国企业，对其雇员所取得的由境外总机构或关联企业支付的工资、薪金，也应比照上述规定，负责代扣代缴个人所得税。 工薪部分 1、个人在中国境内外商投资企业中任职、受雇应取得的工资、薪金，应由该外商投资企业支付。凡由于该外商投资企业与境外企业存在关联关系，上述本应由外商投资企业支付的工资、薪金中部分或全部由境外关联企业支付的，对该部分由境外关联企业支付的工资、薪金，境内外商投资企业仍应依照《中华人民共和国个人所得税法》的规定，据实汇集申报有关资料，负责代扣代缴个人所得税。 2、在中国境内设有机构、场所的外国企业，对其雇员所取得的由境外总机构或关联企业支付的工资、薪金，也应比照上述规定，负责代扣代缴个人所得税。 3、本通知，自2000年1月1日起执行。

工薪部分 注：凡是该中国境内企业、机构属于采取核定利润方法计征企业所得税或没有营业收入而不征收企业所得税的，在该中国境内企业、机构任职、受雇的个人取得的工资薪金，不论是否在中国境内企业、机构会计帐簿中有记载，均应视为由其任职的中国境内企业、机构支付。

工薪部分（机构场所问题） 　实施细则第五条　企业所得税法第二条第三款所称机构、场所，是指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括： （一）管理机构、营业机构、办事机构； （二）工厂、农场、开采自然资源的场所； （三）提供劳务的场所； （四）从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所； （五）其他从事生产经营活动的机构、场所。 　非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者储存、交付货物等，该营业代理人视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。

工薪部分（机构场所问题） 国税发【1995】155号关于通知（148号）第二条关于“在税收协定规定的期间中在中国境内连续或累计居住不超过183日的个人”，“应仅就其实际在中国境内工作期间由中国境内企业或个人雇主支付或者由中国境内机构负担的工资薪金所得申报纳税”的规定，其中“中国境内机构负担的工资薪金所得”，凡涉及税收协定的，是指上述机构已构成常设机构，且在据实计算征收企业所得税，或采取核定利润方法计征企业所得税或采取按经费支出额核定方法计征企业所得税时，该机构已负担的有关人员的工资薪金所得。

工薪部分（机构场所问题） 税收协定中构成常设机构问题 企业进行全部或部分营业的固定场所 固定性、营业性、持久性

工薪部分 居住天数（判定纳税义务） 对在中国境内无住所的个人，需要计算确定其在中国境内居住天数，以便依照税法和协定或安排的规定判定其在华负有何种纳税义务时，均应以该个人实际在华逗留天数计算。上述个人入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按一天计算其在华实际逗留天数。

工薪部分 工作天数（解决具体计算问题） 中国境内企业、机构中任职（包括兼职，下同）、受雇的个人，其实际在中国境内工作期间，应包括在中国境内工作期间在境内、外享受的公休假日、个人休假日以及接受培训的天数；其在境外营业机构中任职并在境外履行该项职务或在境外营业场所中提供劳务的期间，包括该期间的公休假日，为在中国境外的工作期间。税务机关在核实个人申报的境外工作期间时，可要求纳税人提供派遣单位出具的其在境外营业机构任职的证明，或者企业在境外设有营业场所的项目合同书及派往该营业场所工作的证明。 不在中国境内企业、机构中任职、受雇的个人受派来华工作，其实际在中国境内工作期间应包括来华工作期间在中国境内所享受的公休假日。（国税函发【1995】125号）

工薪部分 工作天数（续） 关于对个人入、离境当日如何计算在中国境内实际工作期间的问题 对在中国境内、境外机构同时担任职务或仅在境外机构任职的境内无住所个人，在按《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人计算缴纳个人所得税若干具体问题的通知》（国税函发〔1995〕125号）第一条的规定计算其境内工作期间时，对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，均按半天计算为在华实际工作天数。（国税发【2004】97号）

应自当年1月1日起至12月31日止的期间计算居住时间 ：大部分国家和地区 任何的12月：挪威、新西兰、泰国、澳大利亚、韩国 工薪部分 183天问题 应自当年1月1日起至12月31日止的期间计算居住时间 ：大部分国家和地区 任何的12月：挪威、新西兰、泰国、澳大利亚、韩国 香港：有关纳税年度开始或终了的任何十二个月停留或累计不超过183天

工薪部分 一次性奖金问题（国税发[2005]9号以） 五、雇员取得除全年一次性奖金外的其它各种名目奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。 六、对无住所个人取得本通知第五条所述的各种名目奖金，如果该个人当月在我国境内没有纳税义务，或者该个人由于出入境原因导致当月在我国工作时间不满一个月的，仍按照《国家税务总局关于在我国境内无住所的个人取得奖金征税问题的通知》（国税发〔1996〕183号）计算纳税。　　

工薪部分——一次性奖金问题（续） 国税发〔1996〕183号 　　对上述取得的奖金，可单独作为一个月的工资、薪金所得计算纳税。由于对每月的工资、薪金所得计税时已按月扣除了费用，因此，对上述奖金不再减除费用，全额作为应纳税所得额直接按适用税率计算应纳税款，并且不再按居住天数进行划分计算。上述个人应在取得奖金月份的次月7日内申报纳税。

一次性奖金问题（续） 国税函〔2005〕715号 （全年一次性奖金含税问题） （一）按照不含税的全年一次性奖金收入除以12的商数，查找相应适用税率A和速算扣除数A； （二）含税的全年一次性奖金收入=（不含税的全年一次性奖金收入-速算扣除数A）÷（1-适用税率A）； （三）按含税的全年一次性奖金收入除以12的商数，重新查找适用税率B和速算扣除数B； （四）应纳税额=含税的全年一次性奖金收入×适用税率B-速算扣除数B。 二、如果纳税人取得不含税全年一次性奖金收入的当月工资薪金所得，低于税法规定的费用扣除额，应先将不含税全年一次性奖金减去当月工资薪金所得低于税法规定费用扣除额的差额部分后，再按照上述第一条规定处理。　

一次性奖金问题（续） 来华工作后或离华后，一次取得数月奖金 对其来源地及纳税义务的判定，首先确定的劳务发生地。 来华后收到的数月奖金，凡能够提供雇佣单位有关奖励制度，证明上述数月奖金含有属于该个人来华之前在我国境外工作月份奖金的，可将有关证明材料报主管税务机关核准后，仅就其中属于来华后工作月份的奖金，依照上述有关规定确定中国纳税义务。但上述个人停止在华履约或执行职务离境后收到的属于在华工作月份的奖金，也应在取得该项所得时，向中国主管税务机关申报纳税。

一次性奖金问题（续） 取得按上述规定判定负有中国纳税义务的数月奖金，其应纳个人所得税税额应按照《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得奖金征税问题的通知》（国税发[1996]183号）规定的计算方法计算，并不再按来华工作后的每月实际在华工作天数划分计算应纳税额。 （国税函[1997]546号）

一次性奖金问题（续） 来华工作后取得的数月奖金中属于到华当月的部分，只要该个人当月在华有实际工作天数（无论长短），根据国税函[1997]546号第二条的规定，均可将属于该月的奖金计入应在中国申报缴纳个人所得税的数月奖金，（国税发[1996]183号)规定的计算方法计算征收个人所得税。 但该个人在中国境内停止工作时，其离华当月的实际工作天数与上述到华当月的实际工作天数相加不足30日的，对其取得的数月奖金中属于离华当月的部分，可不再申报缴纳个人所得税。 （国税外函[1997]61号 ）

16号公告适用范围：在港、澳受雇或在内地与港、澳间双重受雇的港澳税收居民 工薪部分（港澳 2012年16号公告） 16号公告适用范围：在港、澳受雇或在内地与港、澳间双重受雇的港澳税收居民 计算方法：（一）港澳税收居民在内地从事相关活动取得所得，根据《安排》受雇所得条款第一款的规定，应仅就归属于内地工作期间的所得，在内地缴纳个人所得税。计算公式为： 应纳税额=（当期境内外工资薪金应纳税所得额×适用税率-速算扣除数）×当期境内实际停留天数÷当期公历天数

工薪部分（港澳） （二）港澳税收居民在内地从事相关活动取得所得，根据《安排》受雇所得条款第二款的规定，可就符合条件部分在内地免予征税；内地征税部分的计算公式为： 应纳税额=（当期境内外工资薪金应纳税所得额×适用税率-速算扣除数）×（当期境内实际停留天数÷当期公历天数）×（当期境内支付工资÷当期境内外支付工资总额）

工薪部分（港澳 2012年16号公告） 用语解释： （一）“当期”：指按国内税收规定计算工资薪金所得应纳税所得额的当个所属期间。 （二）“当期境内外工资薪金应纳税所得额”：指应当计入当期的工资薪金收入按照国内税收规定计算的应纳税所得额。 （三）“适用税率”和“速算扣除数”均按照国内税收规定确定。 （四）“当期境内支付工资”：指当期境内外支付工资总额中由境内居民或常设机构支付或负担的部分。

工薪部分（港澳 2012年16号公告） 用语解释： （五）“当期境内外支付工资总额”：指应当计入当期的工资薪金收入总额，包括未做任何费用减除计算的各种境内外来源数额。 （六）“当期境内实际停留天数”指港澳税收居民当期在内地的实际停留天数，但对其入境、离境、往返或多次往返境内外的当日，按半天计算为当期境内实际停留天数。 （七）“当期公历天数”指当期包含的全部公历天数，不因当日实际停留地是否在境内而做任何扣减。

工薪部分（港澳 2012年16号公告） 一次取得跨多个计税期间收入 　　港澳税收居民一次取得跨多个计税期间的各种形式的奖金、加薪、劳动分红等（以下统称奖金，不包括应按每个计税期间支付的奖金），仍应以按照国内税收规定确定的计税期间作为执行“安排”规定的所属期间，并分别情况适用本公告第一条第（一）项或第（二）项公式计算个人所得税应纳税额。 在适用本公告上述公式时，公式中“当期境内实际停留天数” 指在据以获取该奖金的期间中属于在境内实际停留的天数；“当期公历天数” 指据以获取该奖金的期间所包含的全部公历天数。

工薪部分 负担税款问题（国税发[1994]89号） 　　单位或个人为纳税义务人负担个人所得税税款，应将纳税义务人取得的不含税收入换算为应纳税所得额，计算征收个人所得税。计算公式如下: 　　(一)应纳税所得额=(不含税收入额-费用扣除标准-速算扣除数)÷(1-税率) 　　(二)应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数 　　公式(一)中的税率，是指不含税所得按不含税级距(详见所附税率表一、二、三)对应的税率；公式(二)中的税率，是指应纳税所得额按含税级距对应的税率。

工薪部分 负担税款问题 （续）（国税发[1996]199号） 一、雇主全额为其雇员负担税款的处理 　　按国税发[1994]089号文件计算 二、雇主为其雇员负担部分税款的处理 　　(一)雇主为其雇员定额负担税款　　 应纳税所得额=雇员取得的工资+雇主代雇员负担的税款-费用扣除标准 　　(二)雇主为其雇员负担一定比例的工资应纳的税款或者负担一定比例的实际应纳税款的，即: 　　　　举例说明:某人月工资、薪金收入人民币12000元，雇主负担其工资、薪金所得30%部分的应纳税款，其当月应纳税款计算如下: 　应纳税所得额＝（12000－4000－375×30％）÷（1－20％×30％） 　　　　　　　　＝8390．96（元） 　　　　应纳税额=8390.96×20%-375=1303.19(元)

雇主为其雇员负担原居住国的税款(税收平衡） 工薪部分 雇主为其雇员负担原居住国的税款(税收平衡）　 有些外商投资企业和外国企业在华的机构场所，为其受派到中国境内工作的雇员负担超过原居住国的税款。例如：雇员在华应纳税额中相当于按其在原居住国税法计算的应纳税额部分（以下称原居住国税额），仍由雇员负担并由雇主在支付雇员工资时从工资中扣除，代为缴税；若按中国税法计算的税款超过雇员原居住国税额的，超过部分另外由其雇主负担。对此类情况，应按下列原则处理： 将雇员取得的不含税工资（即：扣除了原居住国税额的工资），按国税发[1994]089文件第十四条规定的公式，换算成应纳税所得额，计算征收个人所得税；如果计算出的应纳税所得额小于按该雇员的实际工资、薪金收入（即：未扣除原居住国税额的工资）计算的应纳税所得额的，应按其雇员的实际工资薪金收入计算征收个人所得税。

税收协定，是指两个或两个以上主权国家，为了协调相互之间的税收管辖关系和处理有关税务问题，通过谈判缔结的书面协议。 主要目的：防止国际偷税、避免双重征税 我国最早的税收协定1981年1月与日本的谈判，目前已签署了99个税收协定，与香港、澳门的税收安排

税收协定 协定条文结构 第一章 协定范围 第１条 人的范围 第２条 税种范围 第二章 定义 第3条 一般定义 第4条 居民 第5条 常设机构 第一章 协定范围 第１条 人的范围　第２条 税种范围 第二章 定义 第3条 一般定义 第4条 居民 第5条 常设机构 第三章 对所得的征税 （共16条） 第四章 财产 （我国一般没有这条） 第五章 避免双重征税的方法 第23条A 免税方法 第23条B 抵免方法 第六章 特别规定 第24条 非歧视待遇 第25条 相互协商程序 第26条 情报交换 第27条 税款征收协助 第28条 外交代表和领事官员 第29条 区域的扩大 （我国一般没有这条） 第七章 第30条 生效 第31条 终止

3.劳务所得：独立个人劳务和非独立个人劳务； 4.财产所得：不动产所得和财产收益； 税收协定 16个条款：6类所得 1.营业利润； 2.投资所得：股息、利息、特许权使用费； 3.劳务所得：独立个人劳务和非独立个人劳务； 4.财产所得：不动产所得和财产收益； 5.特殊所得：董事费、艺术家和运动员、退休金、政府服务、教师、学生； 6.其他所得

总局国税发【2009】124号、国税函〔2010〕290号 享受协定待遇需要备案或审批 税收协定简介 www.themegallery.com 税收协定简介 总局国税发【2009】124号、国税函〔2010〕290号 享受协定待遇需要备案或审批 Company Logo

审批类： （一）税收协定股息条款； （二）税收协定利息条款； （三）税收协定特许权使用费条款； （四）税收协定财产收益条款。 税收协定简介 www.themegallery.com 税收协定简介 审批类： （一）税收协定股息条款； （二）税收协定利息条款； （三）税收协定特许权使用费条款； （四）税收协定财产收益条款。 Company Logo

（一）税收协定常设机构以及营业利润条款； （二）税收协定独立个人劳务条款； （三）税收协定非独立个人劳务条款； （四）其他税收协定条款。 www.themegallery.com 税收协定简介 备案类 （一）税收协定常设机构以及营业利润条款； （二）税收协定独立个人劳务条款； （三）税收协定非独立个人劳务条款； （四）其他税收协定条款。 注意：为享受协定待遇必须申请，需要履行一定的手续 Company Logo

外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得 暂免个人所得税 减免税 [94]财税字020号 外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得 暂免个人所得税

2、对因到中国任职或离职，以实报实销形式取得的搬迁费收入免征个人所得税，应由纳税人提供有效凭证； 减免税（续） 1、对以非现金形式或实报实销形式取得的合理的住房补贴、伙食补贴和洗衣费免征个人所得税，应由纳税人在初次取得上述补贴或上述补贴数额、支付方式发生变化的月份的次月进行工资薪金所得纳税申报时，提供上述补贴的有效凭证； 2、对因到中国任职或离职，以实报实销形式取得的搬迁费收入免征个人所得税，应由纳税人提供有效凭证； 3、对按合理标准取得的境内、外出差补贴免征个人所得税，应由纳税人提供出差的交通费、住宿费凭证(复印件)或企业安排出差的有关计划；

5、对取得的语言培训费和子女教育费补贴免征个人所得税，应由纳税人提供在中国境内接受上述教育的支出凭证和期限证明材料； 减免税（续） 4、对外籍个人取得的探亲费免征个人所得税，应由纳税人提供探亲的交通支出凭证(复印件)，对其实际用于本人探亲，外籍个人在我国的受雇地与其家庭所在地（包括配偶或父母居住地）之间搭乘交通工具且每年不超过2次的证明； 5、对取得的语言培训费和子女教育费补贴免征个人所得税，应由纳税人提供在中国境内接受上述教育的支出凭证和期限证明材料； 6、主管税务机关要求提交的其他资料。

征收管理 存在的问题： 1、计算不准确 2、境外支付所得未申报 3、享受税收协定未备案或报批 4、未登记、变更、注销 5、自行申报（护照、回乡证等）号码与登记号码不一致

征收管理 入境登记 变更 离境（职）清税

谢谢大家！ 不当之处请指正

高层管理人员 中国境内企业高层管理职务，是指公司正、副（总）经理、各职能总师、总监及其他类似公司管理层的职务。

公式一

公式二

公式三

非独立个人劳务 一、除适用第十六条、第十八条和第十九条的规定外，缔约国一方居民因受雇取得的薪金、工资和其他类似报酬，除在缔约国另一方从事受雇的活动以外，应仅在该缔约国一方征税。在缔约国另一方从事受雇活动取得的报酬，可以在该缔约国另一方征税。

二、虽有第一款的规定，缔约国一方居民因在缔约国另一方从事受雇活动取得的报酬，同时具有以下三个条件的，应仅在该缔约国一方征税： 　　（一）收款人在有关纳税年度开始或结束的任何12个月内在缔约国另一方停留连续或累计不超过183天； 　　（二）该项报酬由并非缔约国另一方居民的雇主支付或代表该雇主支付； 　　（三）该项报酬不是由雇主设在缔约国另一方的常设机构或固定基地所负担。

独立劳务部分 中韩协定关于独立劳务部分 1、缔约国一方居民由于专业性劳务或者其它独立性活动取得的所得，应仅在该缔约国征税。但具有以下情况之一的，可以在缔约国另一方征税： （1）在缔约国另一方为从事上述活动设有经常使用的固定基地。在这种情况下，该缔约国另一方可以仅对属于该固定基地的所得征税； （2）在有关历年中在缔约国另一方停留连续或累计超过183天。该缔约国另一方可以仅对在该缔约国进行活动取得的所得征税。

2、“专业性劳务”一语特别包括独立的科学、文化、艺术、教育或教学活动，以及医师、律师、工程师、建筑师、牙医师和会计师的独立活动。