Chapter 6 存 貨 Inventory

學習目標 透過本章的學習，讀者應該可以瞭解： 1.存貨的定義、分類及重要性 2.存貨盤存制度的意義及會計處理程序 3.各種成本計價方法(個別認定法、先進先出法及加權平均法)及相關會計處理的比較 4.存貨的後續衡量 5.存貨於財務報表上的表達 6.存貨的相關管理議題 7.特殊的存貨衡量方法－毛利法及零售價法

本章架構圖示 存 貨 續後評價 數量的衡量 估計方法 成本的計算 管理議題 財務報表上的表達 前 言 企業故事 意義及分類 存貨的意義 存 貨 意義及分類 續後評價 數量的衡量 估計方法 成本的計算 存貨的意義 存貨的分類 永續盤存制 定期盤存制 不同盤存制 度的會計處理 毛利法 零售價法 個別認定法 先進先出法 平均法 管理議題 成本與淨變 現價值孰低 （附錄） 存貨持有水 準的評估 不同產業存 貨佔比的分析 財務報表上的表達 前　　言 企業故事

前言 無論是買賣業或製造業，存貨都是很重要的資產。存 貨的管理對企業是一項極具挑戰性的工作，企業不僅 需要保護存貨的安全，同時也須確保將存貨有效率的 運用在企業的營運活動上。 存貨評價錯誤對企業損益及資產會造成重大的影響，而且此種影響至少持續二期。例如本期期末存貨高估，不僅期末資產的金額將高估，同時將使本期銷貨成本低估、淨利高估。由於本期的期末存貨將為次期的期初存貨，因此又會使得次期的銷貨成本高估、淨利低估。因此，正確的存貨會計處理極為重要。 本章架構

企業故事 優美企業是台灣證券交易所上市公司(股票代碼9922)，以提供辦公室所需環境(office environment, OE)、自動化(office automation, OA)及用品(office supplies, OS)的整合規劃及產品銷售為主要業務，因此待出售或出租的辦公家具、事務機器及其他辦公室所需要的軟、硬體設備，多被優美公司歸類為存貨資產。優美如何管理其持有的多項存貨資產？銷貨時如何計算銷貨成本？送交客戶的運送途中存貨，算不算優美的存貨？寄放在賣場供展示及銷售的產品，算不算優美的存貨？此外，當這些資產被優美企業轉作企業內部使用時，是否仍可歸類為存貨加以管理？ 想對優美企業瞭解更多？請連結至www.ubos.com.tw。 本章架構

一、存貨的意義 依據國際財務報導準則規定，所謂存貨，是 指下列資產之一： 1.在正常經營過程中持有待售，也就是備供出售的資產； 2.為出售而仍處在生產過程中，將於加工完成後出售者(亦即在製品)； 3.在生產或提供勞務過程中將消耗的材料或物料。

一、存貨的意義 存貨的第一個條件是買進的目的在於再出售。 存貨的第二個條件是，企業必須對該商品的經濟利益擁有所有權或控制權，亦即該商品是屬於企業的資產。

二、存貨的分類 製造業的存貨通常設置三個統制帳戶： 材料(raw material) ：包括原料，物料 在製品(work in process) ：已生產而尚未完工 的存貨 製成品(finished goods) ： 已完工尚未出售的存 貨。

數量的衡量 會計期間終了時，必須將期末存貨作正確的計價。 存貨計價包含數量及單位成本兩項； 會計上對於存貨數量的計算有 永續盤存制 定期盤存制

一、永續盤存制 永續盤存制(perpetual inventory system)是平時對貨品每次的購進、出售及結存都做詳細的記載，隨時可由帳簿紀錄瞭解銷貨成本(銷貨數量)及存貨結存金額(結存數量)，所以又稱為帳面盤存制。 如下圖所示：

二、定期盤存制 定期盤存制(periodic inventory system)是指企業平時只對進貨交易予以記錄，銷貨時只記錄銷貨收入而不紀錄存貨減少。企業必須在期末時進行實地盤點作業，並依據實際盤點的數量來計算銷貨成本，所以又稱為實地盤存制。 如下圖所示：

三、不同盤存制度的會計處理及比較 永續盤存制：購入商品時以「存貨」科目記錄（表示 存貨增加），銷貨時則立即計算及記錄銷貨成本增加 及存貨減少的金額。 定期盤存制者： 購入商品則以「進貨」科目記錄，銷 貨時不計算及記錄銷貨成本，而於期末將期初存貨與 本期進貨加計，並盤點期末存貨，再分別結轉為銷貨 成本（出售部分）及存貨（留存部分）。

三、不同盤存制度的會計處理及比較 交易事項 永續盤存制 定期盤存制 (1) 期初存貨$16,000 存 貨 16,000 存 貨 16,000 (2) 賒購商品$50,000 存　貨 50,000 　　應付帳款 50,000 進 貨 50,000 　　應付帳款 50,000 (3) 賒銷商品，售價 $40,000， 商品　成本 $25,000 應收帳款 40,000 　　銷貨收入 40,000 銷貨成本 25,000 　　存 貨 25,000 　　銷貨收入 40,000 (無) (4) 支付進貨運費$150 存 貨 150 　　現 金 150 進貨運費 150 　　現 金 150

三、不同盤存制度的會計處理及比較 交易事項 永續盤存制 定期盤存制 (5) 退出已購商品$10,000 應付帳款 10,000 應付帳款 10,000 　　存 貨 10,000 　　進 貨 10,000 (6) 期末調整；期末　實地盤點存貨$30,000 存貨盤虧 1,150＊ 　　存 貨 1,150 銷貨成本 1,150 　　存貨盤虧 1,150 銷貨成本 56,150 　　存貨(期初) 16,000 　　進 貨 40,150 存貨(期末) 30,000 　　銷貨成本 30,000 *帳列期末存貨應有數為$31,150= 期初存貨$16,000＋(進貨$50,000＋進貨運費$150－進貨退出$10,000)－銷貨成本$25,000，而實際盤點存貨金額為$30,000，故短缺$1,150。

三、不同盤存制度的會計處理及比較 實務小常識 國內的上市櫃公司，存貨制度上大多採行永續盤存制的主要原因，除了科技技術可行外，目前營利事業所得稅查核準則規定，有關存貨的領料、退庫及繳庫等單據皆需完備，而定期盤存制較無法符合此項規定的要求。同時為了配合內控管理上的需要，企業採行永續盤存制對各項存貨的異動（領、退、入庫、出貨）流程會有較佳的控管效益。

一、存貨的原始衡量 存貨的衡量可以分為原始衡量及後續衡量： 原始衡量是指買進商品時的評價，大部分商品依照 現行會計原則應按買入時的「成本」入帳。 後續衡量是指在期末進行的評價，依照現行國際財 務報導準則的規定，應按「成本與淨變現價值孰低」 作為衡量的基準。 商品及原物料存貨的成本：包含「存貨的進貨價格 及其他為使存貨達可供銷售或可供生產狀態及地點 所發生的必要支出」。

二、存貨成本計價及相關會計處理 存貨成本的計算，必須考慮存貨的數量及單位成本。 在面臨不同的進貨單價時，如何選擇單位成本，乘上存貨數量，用來計算期末存貨價值？ 這種單位成本的決定，就是成本計價方法或稱成本模式(cost formulas)的選擇問題。 國際財務報導準則規定，存貨單位成本的認定，除了個別認定法外，尚有二種可供選擇的成本計價方法：先進先出法及加權平均法。

二、存貨成本計價及相關會計處理 【釋例】建達公司09年甲商品的進、銷情況如下，茲按不同成本計價方法，計算銷貨成本及期末存貨。 期初存貨及進貨 銷　　貨 單　　位 日　　期 單　 位 成　本 總 成 本 單　位 售　價 總 收 入 1/1 1,000 $8.00 $8,000 3/10 $12 $12,000 3/2 8.50 8,500 7/14 2,000 12 24,000 5/28 8.40 16,800 9/7 14 14,000 8/12 9.00 9,000 11/22 28,000 10/12 8.80 17,600 12/21 9.10 9,100 8,000 $69,000 6,000 $78,000

1、個別認定法 利用庫存商品的標籤或不同記號，來分辨原來的 進貨成本，銷貨成本及期末存貨都是以商品實際 購入的成本來計算。 本法適用於外觀上有較大的差異、容易分辨、價值昂貴、且進出數量及次數不多的商品，例如汽車、珠寶等。

1、個別認定法 假設上例建達公司期末庫存2,000單位貨品，經查分別為8月12日及12月21日所購入，其原進貨成本為$9,000 (=$9.00×1,000)及$9,100 (=$9.10×1,000)，合計期末存貨成本為$18,100，因為本期可供銷售商品成本為$69,000，因此銷貨成本為$50,900 ($69,000－$18,100)。

2、先進先出法 假設早期購入的商品最先售出，期末存貨為後期買入的商 品，因此將早期購入的商品成本先轉入銷貨成本，至於期 末存貨的成本則是最後購入的成本。 　採用本法所計算的期末存貨成本為$17,900，本期可供銷售商品成本為$69,000，減除期末存貨後，得出當期的銷貨成本為$51,100。上例期末存貨數量為2,000單位，其成本計算如下： 進貨日期 數 量 單位成本 總 成 本 12/21 1,000 $9.10 $ 9,100 10/12　 ..8.80 　8,800 2,000 $ 17,900

2、先進先出法 如果公司採用永續盤存制，則需設置存貨明細卡 (帳)，隨時記錄商品的買進、售出及結存。 先進先出法無論採定期盤存制或永續盤存制，其銷貨成本與期末存貨的成本都相同。

3、加權平均（成本）法 加權平均法是假設所有商品均勻混合，無論 是出售或盤存者，都含有期初存貨及本期購 進的商品，因此成本也就平均計算。 加權平均法又可分為 移動加權平均 月末一次加權平均法

3、加權平均（成本）法 移動加權平均法(moving weighted average method) 每逢進貨時，就將上次存貨結存成本與本次進貨成 本加權平均，重新計算單位成本，作為下次銷貨時 計算銷貨成本的基礎。 月末一次加權平均法(end of month weighted average method) 指以當月全部進貨成本加上月初存貨成本，除以當月全部進貨數量加上月初存貨數量之和，得出全月份的加權平均單位成本，以此為基礎計算當月份發出存貨的成本(銷貨成本)和期末(月末)存貨成本的一種方法。

二、存貨成本計價及相關會計處理 你知道嗎？ 後進先出法是假設企業所出售的存貨為最新的進貨，而此種假設與企業實際的存貨流動狀況不盡相同，且其在資產負債表日所衡量的存貨成本已偏離較為實際的存貨成本水準，因此國際財務報導準則已廢除後進先出法。

三、各種成本計價方法的比較 以建達公司的資料，將各種成本計價方法下銷貨成本、期末存貨及銷貨毛利彙總比較如表6-1(設採定期盤存制)： 個別認定 先進先出 加權平均 銷貨收入 $ 78,000 銷貨成本： 　期初存貨 $ 8,000 　進　　貨 61,000 　可供銷售商品成本 $ 69,000 期末存貨 (18,100) (17,900) (17,250) 　銷貨成本 $ 50,900 $ 51,100 $ 51,750 銷貨毛利 $ 27,100 $ 26,900 $ 26,250

三、各種成本計價方法的比較 由上表計算可知，除個別認定法外，在物價上漲 的情況下，先進先出法的銷貨成本較低，期末存 貨的金額接近市價，資產評價比較合理，但因利 潤較大，所得稅的負擔也比較多。 為了使前、後期的財務報表可以在相同基礎上相互比較，國際財務報導準則規定，企業在選定方法後應持續採用，非有正當理由不得變更。

本章架構圖示 存 貨 意義及分類 續後評價 數量的衡量 估計方法 成本的計算 管理議題 財務報表上的表達 前 言 企業故事 存貨的意義 存 貨 意義及分類 續後評價 數量的衡量 估計方法 成本的計算 存貨的意義 存貨的分類 永續盤存制 定期盤存制 不同盤存制 度的會計處理 毛利法 零售價法 個別認定法 先進先出法 平均法 管理議題 成本與淨變 現價值孰低 （附錄） 存貨持有水 準的評估 不同產業存 貨佔比的分析 財務報表上的表達 前　　言 企業故事

一、成本與淨變現價值孰低的意義 依據國際財務報導準則的規定，期末存貨應按「成本與淨變現價值孰低」評價，並需註明成本計算方法。 「淨變現價值」：指企業在正常營業情況下的 估計售價，減除至完工尚需投入的製造成本及 銷售費用後的餘額。

一、成本與淨變現價值孰低的意義 當期末存貨的淨變現價值低於成本時，需將差額 列為「存貨跌價損失」，作為當期銷貨成本的一 部份。 相反的，當淨變現價值高於成本時，仍使用原始 衡量之成本評價，不認列價值上升的利益，以符 合會計上的穩健原則。 成本與淨變現價值孰低法可與個別認定法、先進 先出法及平均法搭配使用。

二、成本與淨變現價值孰低的運用 國際財務報導準則規定應逐項進行，也就是採用個別項目比較法(item-by-item comparison)。符合下列條件時，可以採用分類項目比較法(group-items comparison)。 你知道嗎？ 根據國際財務報導準則的現行規定，存貨淨變現價值的估計適用分類項目比較之情形包括： 1.屬於相同產品線，以及用途或終端消費者相似者； 2.於同一地理區域生產及銷售者； 3.無法與同一產品線上之其他項目區分而單獨評估者。

二、成本與淨變現價值孰低的運用 設例說明如下： 成本與淨變現價值孰低 期 末 存 貨 個別項目 分類項目 存貨項目 成 本 淨變現價值 期　末　存　貨 個別項目 分類項目 存貨項目 成 本 淨變現價值 比 較 法 Ａ $ 1,000 900 Ｂ 1,600 1,800 甲 類 2,600 2,700 Ｃ 2,500 3,000 Ｄ 7,200 5,600 乙 類 9,700 8,600 合 計 12,300 11,300 10,600 11,200

二、成本與淨變現價值孰低的運用 你知道嗎？ 製造業的原物料與製成品在應用成本與淨變現價值孰低法時都相同嗎？ 依據國際財務報導準則規定： 1.當製成品的淨變現價值>=成本時，該製成品所使用的原物料以成本衡量(僅管該原物料的淨變現價值<成本)； 2.當製成品的淨變現價值<成本，且該製成品所使用的原物料淨變現價值<成本時，該原物料須以淨變現價值衡量，而原物料的重置成本可能為淨變現價值的最佳估計值。

三、存貨跌價損失的會計處理方法 期末存貨的淨變現價值如果較成本為低，就必須於當期認列存貨的跌價損失，會計上通常是採用備抵法，亦即另設「備抵存貨跌價損失」科目，而不直接更動存貨明細帳(卡)的紀錄。

三、存貨跌價損失的會計處理方法 【釋例】設大明公司09年度商品進、銷、存的資料如下： 期初存貨－成本 $100,000 期初存貨－成本　 　 $100,000 全年進貨　　　　　 　　 $900,000 期末存貨－成本 $150,000 期末存貨－市價 $120,000 存　　貨　　　　　　 150,000　 銷貨成本 850,000 存　　貨 100,000 　　 進　　貨 900,000 存貨跌價損失 　 30,000 　　備抵存貨跌價損失　　　　　　　30,000

三、存貨跌價損失的會計處理方法 「存貨跌價損失」應作為銷貨成本的加項；「備抵存貨跌價損失」則列在資產負債表上，作為存貨成本的減項。 其表達方式如下： 存貨－成本 　　 $150,000 減：備抵存貨跌價損失 　 (30,000) $120,000 以括弧方式表達，如： 存貨(成本$150,000) 　 $120,000

三、存貨跌價損失的會計處理方法 至第二年期末，須再就期末存貨成本與市價比較，決定應否提列備抵跌價損失。例如第二年期末存貨成本$90,000，淨變現價值$82,000，「應有」「備抵存貨跌價損失」$8,000，則其帳務處理如下： 備抵存貨跌價損失 22,000 　　銷貨成本 　 22,000

四、非正常商品的評價 商品存貨可能因為過時、陳舊、或遭受火災、水災而毀損， 使得售價遠低於成本，亦即未來的收益無法收回全部的成 本。在此情形下，存貨應改按「淨變現價值」評價。 例如商品成本＄90,000，遭水災只能按$22,000出售，且需負擔銷售費用$2,000，則其分錄如下： 存貨－水漬品　 20,000＊ 存貨跌價損失　　　　 70,000 　　存　　貨 　　　　 　　90,000 ＊$20,000=$22,000－$2,000

四、非正常商品的評價 實務小故事 美國電子產品製造商Comptronix Corp.在80年代後期利用存貨詐欺進行財務報導舞弊。該公司的管理階層每月均透過虛增存貨金額及虛減銷貨成本的方法，營造公司仍然獲利的假象。同時，為了避免存貨增加會引起財務分析師注意，定期將虛增的存貨轉列為固定資產，並偽造相關進貨發票，隱藏真相。

本章架構圖示 存 貨 意義及分類 續後評價 數量的衡量 估計方法 成本的計算 管理議題 財務報表上的表達 前 言 企業故事 存貨的意義 存 貨 意義及分類 續後評價 數量的衡量 估計方法 成本的計算 存貨的意義 存貨的分類 永續盤存制 定期盤存制 不同盤存制 度的會計處理 毛利法 零售價法 個別認定法 先進先出法 平均法 管理議題 成本與淨變 現價值孰低 （附錄） 存貨持有水 準的評估 不同產業存 貨佔比的分析 財務報表上的表達 前　　言 企業故事

財務報表上的表達 依據國際財務報導準則的規定，企業應揭露 有關存貨的資訊如下： (1) 存貨衡量所採用的會計政策(包括存貨的計 價方 法) (2) 存貨總帳面價值及各類別存貨(通常分為商品、原料、物料、在製品及製成品等)的帳面價值。

財務報表上的表達 以下以國內某上市公司2008年度財務資料為例，列示存貨的相關表達： 資產負債表 2008年12月31日 資產 金 額 % 金 額 % 流動資產 120X 存貨(附註(1)(2)) 80,000,000 14

財務報表上的表達 財務報表附註 重要會計科目的說明 重要會計政策的彙總說明 存貨 2008年12月31日 原物料 $ 24,000,000 $ 24,000,000 在製品 12,000,000 製成品 40,000,000 在途存貨 10,000,000 $ 86,000,000 減：備抵存貨跌價損失 ( 6,000,000) $ 80,000,000

一、存貨持有水準的評估 存貨週轉率(inventory turnover)：為存貨全年週轉的次數。也就是在持有平均庫存量的水準下，於一個營運週期內可出售的次數。 計算公式：

一、存貨持有水準的評估 存貨週轉天數(inventory turnover in days or days′ inventory on hand)：代表企業銷售存貨所需之平均天數或平均庫存持有天數。 計算公式：

二、不同產業存貨佔比情形

二、不同產業存貨佔比情形 你知道嗎？ 1.上圖中所列各公司分屬於那些產業類別? 2.存貨週轉率高的公司是不是一定比存貨週轉率低的公司經營績效好？ 3.屬不同產業之公司，其存貨佔比情形是否就應該不同? 4.屬相同產業的公司，其存貨佔比是否就應該類似?

本章架構圖示 存 貨 意義及分類 續後評價 數量的衡量 估計方法 成本的計算 管理議題 財務報表上的表達 前 言 企業故事 存貨的意義 存 貨 意義及分類 續後評價 數量的衡量 估計方法 成本的計算 存貨的意義 存貨的分類 永續盤存制 定期盤存制 不同盤存制 度的會計處理 毛利法 零售價法 個別認定法 先進先出法 平均法 管理議題 成本與淨變 現價值孰低 （附錄） 存貨持有水 準的評估 不同產業存 貨佔比的分析 財務報表上的表達 前　　言 企業故事

存貨估計方法 存貨的估計方法有下列兩種： 毛利法(Gross profit method) 零售價法(Retail method)

一、毛利法(gross profit method) 其計算步驟如下： 1. 自分類帳摘錄期初存貨、進貨淨額及銷貨收入的資料 2. 計算估計的銷貨成本： 　銷貨毛利＝銷貨淨額 × 前期正常毛利率 　 銷貨成本＝銷貨淨額－銷貨毛利 3. 計算估計的期末存貨成本 　 可供銷售商品成本＝期初存貨＋本期進貨 　期末存貨＝可供銷售商品成本－銷貨成本 你知道嗎？ 毛利法適用於企業遭逢特殊情況如水災、火災，致會計憑證或帳簿損毀滅失使得其成本之計算困難時。

一、毛利法(gross profit method) 【釋例】假設永利公司的期初存貨為$25,000，當期的進貨淨額為$70,000，銷貨淨額為$100,000，又假設前期的毛利率為銷貨淨額的40％。則期末存貨估算如下： 　　　銷貨毛利＝銷貨淨額 × 毛利率 　　　　$40,000＝$100,000 × 40％ 　　　　銷貨成本＝銷貨淨額－銷貨毛利 　　　　$60,000＝$100,000－$40,000 　　　　期末存貨＝期初存貨＋進貨淨額－銷貨成本 　　　　$35,000＝$25,000＋$70,000－$60,000

二、零售價法(retail method) 期初存貨與當期進貨必須記錄零售價與成本，計算步驟如下： 1. 可供銷售商品的零售價＝期初存貨零售價＋本期進貨零售價 2. 期末存貨的零售價＝可供銷售商品的零售價－銷貨收入 3. 期末存貨成本＝期末存貨零售價 ×

二、零售價法(retail method) 【釋例】聯發公司有關存貨的資料如下，茲以零售價法估計其期末存貨： 成本 零 售 價 期初存貨 $ 11,500 $ 15,000 進貨淨額 20,000 30,000 可供銷售商品 $ 31,500 $ 45,000 減：銷貨收入淨額 (20,000) 按零售價計算的期末存貨 $ 25,000 按成本計價的期末存貨 $ 17,500 ($25,000 × 70％)* *成本比率＝($31,500÷$45,000)＝70％

二、零售價法(retail method) 期初存貨的零售價$15,000加上本期進貨的零售價$30,000等於可供銷售商品的零售價$45,000，減去本期銷貨收入$20,000後，得到按零售價計算的期末存貨$25,000，計算式隱含的意義如下： 可供銷售商品零售價 $45,000 (＝可銷售量 × 單位售價) 銷貨收入 (20,000) (＝已銷售量 × 單位售價) 期末存貨零售價 $25,000 (＝庫 存 量 × 單位售價) 成本比率 　 70％ 存貨成本 $17,500