企业所得税法 一、纳税义务人及征税对象 是指在我国境内实行独立经济核算的企业或者组织 独立经济核算 ① 在银行开设结算账户

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1 企业所得税法 一、纳税义务人及征税对象 是指在我国境内实行独立经济核算的企业或者组织 独立经济核算 ① 在银行开设结算账户
CPA税法 企业所得税法 一、纳税义务人及征税对象 是指在我国境内实行独立经济核算的企业或者组织 独立经济核算 ① 在银行开设结算账户 ② 独立建立账簿编制财务会计报表 ③ 独立计算盈亏

2 ④应纳税所得包括来源于中国境内、境外的所得。
CPA税法 征税对象的确定原则 ①必须是有合法来源的所得。 ②应税所得是扣除成本费用以后的纯收益。 ③应税所得必须是实物或货币所得。 ④应纳税所得包括来源于中国境内、境外的所得。

3 二、 税 率 33％ 27％---年应纳税所得额在3万元以上10 万元（含10万元）以下 18％---年应纳税所得额在3万元（含3万元）以下
CPA税法 二、 税 率 33％ 27％---年应纳税所得额在3万元以上10 万元（含10万元）以下 18％---年应纳税所得额在3万元（含3万元）以下 如果企业上一年度发生亏损，可用当年应纳税所得额予以弥补，按弥补亏损后的应纳税所得额来确定适用税率。

4 三、 应纳税所得额的计算 应纳税所得额＝收入总额－准予扣除项目金额 (一)收入总额
CPA税法 三、 应纳税所得额的计算 应纳税所得额＝收入总额－准予扣除项目金额 (一)收入总额 企业在生产经营活动中以及其他行为取得的各项收入的总和。包括境内、境外的生产经营收入和其他收入。

5 收入总额的分类 （1）生产、经营收入； （2）财产转让收入； （3）利息收入； （4）租赁收入； （5）特许权使用费收入； （6）股息收入；
CPA税法 收入总额的分类 （1）生产、经营收入； （2）财产转让收入； （3）利息收入； （4）租赁收入； （5）特许权使用费收入； （6）股息收入； （7）其他收入：指除上述各项收入以外的一切收入。

6 2、减免或返还的流转税、财政补贴（但指定用途的除外）；出口退回的增值税不缴纳企业所得税 ;
CPA税法 收入包括： 1、具有合法来源的所得； 2、减免或返还的流转税、财政补贴（但指定用途的除外）；出口退回的增值税不缴纳企业所得税 ; 3、资产评估增值不计入，产权转让净收益或净损失应计入； 4、接受捐赠：货币性资产并入当期；非货币性资产，按接受捐赠时的资产入账价值确认收入并入当期，如捐赠收入较大，一个纳税年度缴税有困难，可在5年内均匀计入； 5、流转税已确认的收入。

7 （二）准予扣除的项目 CPA税法 1、扣除项目应遵循的原则 ①权责发生制。即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。
②配比。即纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。纳税人某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。 ③相关性。即纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关。 ④确定性。即纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。 ⑤合理性。即纳税人可扣除费用的计算和分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例。

8 CPA税法 成本、费用、税金、损失 3．部分扣除项目的具体范围和标准 （1）借款利息支出
2．准予扣除项目的基本范围 成本、费用、税金、损失 3．部分扣除项目的具体范围和标准 （1）借款利息支出 不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分 （2）工资、薪金支出 计税工资、薪金 自2006年7月1日起，扣除限额调整为人均每月1600元。企业实际发放的工资额在上述扣除限额以内的部分，据实扣除；超过的部分，不得扣除。     对企业在2006年6月30日前发放的工资仍按政策调整前的扣除标准执行，超过规定扣除标准的部分，不得结转到今年后6个月扣除。     各省、自治区、直辖市人民政府在不高于20％的幅度内调增计税工资扣除限额的规定停止执行。 工资、薪金总额与经济效益挂钩(国有及国有控股企业可继续适用,国有及国有控股和改组改制后的金融保险企业计税工资，比照工效挂钩办法 ) 软件开发企业实际发放的工资总额 CPA税法

9 CPA税法 （3）职工工会经费、职工福利费、职工教育经费 分别按照计税工资总额的2％、14％、1.5％（自 起调整为2.5％）计算扣除。 （4）公益、救济性的捐赠 年应纳税所得额3％（金融、保险企业1.5％）以内的部分准予扣除。纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除。 纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育事业的捐赠，准予在企业所得税和个人所得税前全额扣除。 自2006年1月1日起,对企业、事业单位、社会团体和个人等社会力量，通过中国教育发展基金会用于公益救济性捐赠，准予在缴纳企业所得税和个人所得税前全额扣除。    

10 全年销售（营业）收入净额在1500万元以及其以下的，不超过销售（营业）收入净额的5‰；超过1500万元的部分，不超过该部分的3‰。
CPA税法 （5）业务招待费 全年销售（营业）收入净额在1500万元以及其以下的，不超过销售（营业）收入净额的5‰；超过1500万元的部分，不超过该部分的3‰。

11 CPA税法 （6）各类保险基金和统筹基金 企业为全体雇员按国家规定向税务机关、劳动社会保障部门或其指定机构缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本失业保险费，准予在计算应纳税所得额时据实扣除。 企业为全体雇员按规定的标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以在税前扣除。 企业为全体雇员按规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于三年的期间内分期均匀扣除。 纳税人实际发生的合理的劳动保护支出（由于工作需要为雇员提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等发生的开支），可以扣除。

12 按照规定缴纳的保险费准予扣除，但是保险公司给予纳税人的无赔款优待，应计入当年的应纳税所得额。
CPA税法 （7）财产保险和运输保险费用 按照规定缴纳的保险费准予扣除，但是保险公司给予纳税人的无赔款优待，应计入当年的应纳税所得额。 （8）固定资产租赁费 以经营租赁方式----其符合独立纳税人交易原则的租金可根据受益时间，均匀扣除。 以融资租赁方式----其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用。

13 经批准可提取坏帐准备金的纳税人，除另有规定外，坏帐准备金提取比例为年末应收账款余额的5‰。
CPA税法 （9）坏帐损失与坏帐准备金 原则上按实际发生额据实扣除;报税务机关批准，也可提取坏帐准备金。提取坏帐准备金的纳税人发生的坏帐损失，应冲减坏帐准备金；实际发生的坏帐损失，超过已提取的坏帐准备的部分，可在发生当期直接扣除；已核销的坏帐收回时，应相应增加当期的应纳税所得额。 经批准可提取坏帐准备金的纳税人，除另有规定外，坏帐准备金提取比例为年末应收账款余额的5‰。

14 CPA税法 （10）企业资产发生永久或实质性损害的损失 企业的各项资产当有确凿证据证明已发生永久或实质性损害时，扣除变价收入、可收回的金额以及责任和保险赔偿后，应确认为财产损失。 企业的各项财产损失，应在损失发生当年申报扣除(纳税年度终了后15日内集中一次报税务机关审批)，不得提前或延后。 企业须及时申报扣除财产损失，需要相关税务机关审核的，应及时报核，不得在不同纳税年度人为调剂。 江西省地税局规定的财产损失税前扣除审批权限为：按照属地兼分级管理的原则，企业发生财产损失税前扣除金额在100万元（含）以下的，由县（市、区）地税局审批；发生财产损失税前扣除金额在100万元以上的，由设区市地税局审批；省局直属分局管辖企业发生财产损失税前扣除由省局直属分局审批。

15 （13）汇兑损益----- 计入当期所得或在当期扣除
CPA税法 （11）固定资产转让费用 （12）资产盘亏、毁损净损失 （13）汇兑损益----- 计入当期所得或在当期扣除

16 CPA税法 （14）支付给总机构的管理费 提供总机构出具的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，经税务机关审核后准予扣除。管理费提取采取比例和定额控制,提取比例一般不得超过总收入的2%。 江西省地税局的规定： 1）总机构和分摊管理费的企业跨设区市的，由省地方税务局负责审批；总机构和分摊管理费的企业在同一设区市而跨县（市）的，且总机构提取管理费金额300万元以下（含300万元）的，由各设区市地方税务局负责审批；超过300万元的，由省地方税务局负责审批；总机构和分摊管理费的企业在同一县市，且总机构提取管理费金额100万元以下（含100万元）的，由各县（市）地方税务局负责审批，超过100万元的，由设区市地方税务局负责审批； 2）省直各企业集团提取总机构管理费由省地方税务局负责审批；市直各企业集团提取总机构管理费由各设区市地方税务局负责审批，超过300万元的，由省地方税务局负责审批。

17 （16）残疾人就业保障金-----可在税前扣除。 （17） 税控收款机购置费用（加油机税控装置和机控加油机购置费用）
CPA税法 （15）会员费-----准予扣除。 （16）残疾人就业保障金-----可在税前扣除。 （17） 税控收款机购置费用（加油机税控装置和机控加油机购置费用） 达到固定资产标准的，应按固定资产管理，其按规定提取的折旧额可在企业计算缴纳所得税前扣除；达不到固定资产标准的，购置费用可在所得税前一次性扣除。

18 财务核算制度健全、实行查账征税的内外资企业、科研机构、大专院校等，其研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的技术开发费，按规定予以税前扣除。
CPA税法 （18）新产品、新技术、新工艺开发费用 财务核算制度健全、实行查账征税的内外资企业、科研机构、大专院校等，其研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的技术开发费，按规定予以税前扣除。 对上述企业在一个纳税年度实际发生的下列技术开发费项目：包括新产品设计费，工艺规程制定费，设备调整费，原材料和半成品的试制费，技术图书资料费，未纳入国家计划的中间买验费，研究机构人员的工资，用于研究开发的仪器、设备的折旧，委托其他单位和个人进行科研试制的费用，与新产品的试制和技术研究直接相关的其他费用，在按规定实行100％扣除基础上，允许再按当年实际发生额的50％在企业所得税税前加计扣除。 企业年度实际发生的技术开发费当年不足抵扣的部分，可在以后年度企业所得税应纳税所得额中结转抵扣，抵扣的期限最长不得超过五年。 （19）资助科技开发费用

19 每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入2％的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。粮食类白酒广告费不得在税前扣除。
CPA税法 （20）广告费与业务宣传费 每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入2％的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。粮食类白酒广告费不得在税前扣除。 对制药、食品（包括保健品、饮料）、日化、家电、通信、房地产开发、体育文化和家具建材商城等特殊行业的企业,每一纳税年度可在销售（营业）收入8％的比例内据实扣除广告费支出，超过比例部分可无限期向以后纳税年度结转。 自2006年1月1日起，服装生产企业每一纳税年度的广告费支出，可在销售（营业）收入8％的比例内据实扣除，超过比例部分的广告费支出可无限期向以后年度结转。

20 CPA税法 对从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站，从事高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税年度内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。超过5年以上的，按上述8%的比例规定扣除。 自2005年度起，制药企业每一纳税年度可在销售（营业）收入25%的比例内据实扣除广告费支出，超过比例部分可无限期向以后纳税年度结转。 每一纳税年度发生的业务宣传费，超过销售（营业）收入5‰的部分，当年不得扣除，以后年度也不得扣除。 鉴于电信企业广告宣传的特殊性，对其实际发生的广告费和业务宣传费支出，可按主营业务收入的8.5%在企业所得税前合并计算扣除。

21 CPA税法 （21）差旅费、会议费、董事会费。 （22）佣金——符合下列条件的，可计入销售费用：1）有合法真实凭证；2）支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人（支付对象不含本企业雇员）；3）支付给个人的佣金，除另有规定者外，不得超过服务金额的5%。 （23）企业对已达一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工内部退养支付的一次性生活补贴，以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出（包括买断工龄支出）等。原则上可以在企业所得税税前扣除。各种补偿性支出数额较大，一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的，可以在以后年度均匀摊销。

22 4.不得扣除的项目 CPA税法 (1)资本性支出，指纳税人购置、建造固定资产、对外投资的支出。 (2)无形资产受让、开发支出。
(3)违法经营的罚款和被没收财物的损失。 (4)各项税收的滞纳金、罚金和罚款。 (5)自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分。 (6)超过规定允许扣除的公益、救济性的捐赠，以及非公益、救济性的捐赠。 (7)各种赞助支出。指各种非广告性质的赞助支出。

23 CPA税法 (8)纳税人为其他独立纳税人提供与本身应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方不能还清贷款而由该担保纳税人承担的本息等。 (9)销售货物给购货方的回扣，其支出不得在税前扣除。 (10)纳税人的存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何形式的准备金，不得扣除。 (11)企业已出售给职工个人的住房的折旧和维修管理费。 (12)与取得收入无关的其他各项支出。

24 CPA税法 5.亏损弥补 纳税人发生年度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但延续弥补期最长不得超过5年。 ①自亏损年度下一个年度起连续5年不间断地计算； ②连续发生年度亏损，也必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，按顺序连续计算亏损弥补期。

25 亏损弥补的具体规定: CPA税法 ①联营企业的亏损，由联营企业就地依法进行弥补。
②投资方从联营企业分回的税后利润按规定应补缴所得税的企业，如果投资方发生亏损，其分回的利润可先用于弥补亏损，弥补亏损后仍有余额的，再按规定补缴企业所得税。 ③企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补。 ④汇总、合并纳税成员企业（单位）的亏损弥补。

26 CPA税法 6.关联企业应纳税所得额的确定 关联企业：是指有下列关系之一的公司、企业、其他经济组织：①在资金、经营、购销等方面，存在直接或间接的拥有或控制关系；②直接或间接地同为第三者所拥有或控制；③其他在利益上具有相关联的关系。 合理调整。调整的方法： （1）在商品交易价格方面： ①按照独立企业之间进行相同或者相类似业务活动的价格进行调整； ②按照再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的收入和利润水平进行调整； ③按照成本加合理的费用和利润进行调整； ④按照其他合理的方法进行调整，如限定应有最低限度利润率的方法等。

27 CPA税法 （2）在融资利息方面： 对关联企业之间融通资金所支付或者收取的利息，超过或者低于没有关联关系所能同意的数额，或者其利率超过或者低于同类业务的正常利率的，当地税务机关可以参照正常利率进行调整。 （3）在劳务费用方面： 对关联企业之间提供劳务，不按独立企业之间业务往来收取和支付劳务费用的，当地税务机关可以参照类似劳务活动的正常收费标准调整。 （4）在财产收益和所得方面： 对关联企业之间转让财产、提供财产使用权等业务往来，不按独立企业之间业务往来作价或者收取、支付使用费的，当地税务机关可以参照没有关联关系所能同意的数额进行调整。

28 四、应纳税额的计算 1．应纳税额＝应纳税所得额×税率 2．核定征收的办法 包括定额征收和核定应税所得率征收两种办法，以及其他合理的方法。
CPA税法 四、应纳税额的计算 1．应纳税额＝应纳税所得额×税率 2．核定征收的办法 包括定额征收和核定应税所得率征收两种办法，以及其他合理的方法。 应纳税所得额=收入总额×应税所得率 =成本费用支出额/（1-应税所得率）×应税所得率

29 五、税额扣除 1．境外所得已纳税款的扣除 CPA税法 分国（地区）不分项
扣除限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×（来源于某外国的所得额÷境内、境外所得总额） 境外所得已纳税款低于扣除限额的，可按实扣除；超过扣除限额的，其超过部分不得在本年度的应纳税额中扣除，也不得列为费用支出，但可用以后年度税额扣除的余额补扣，补扣期最长不得超过5年。

30 CPA税法 2．境内所得已纳税款的调整 联营企业投资方从联营企业分回的利润，如投资方企业所得税税率低于联营企业，不退还已经缴纳的所得税；如投资方企业所得税税率高于联营企业，投资方分回的利润应按规定还原后并入企业收入总额计算缴纳所得税。

31 来源于联营企业的应纳税所得额＝投资方分回的利润额/（1－联营企业所得税税率）
CPA税法 计算公式： 来源于联营企业的应纳税所得额＝投资方分回的利润额/（1－联营企业所得税税率） 税收扣除抵免额＝来源于联营企业的应纳税所得额×联营企业所得税税率 企业对外投资分回的股息、红利收入，比照联营企业的规定进行纳税调整。

32 六、股权投资与合并的税务处理 CPA税法 (一)股权投资的税务处理
是指投资方企业以其货币资产或非货币资产向被投资企业进行投资，以其资产的价值取得股权，参与被投资企业收益分配的一种经营活动。 1. 股权投资所得 是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息、红利性质的投资收益。凡投资方企业所得税税率高于被投资企业所得税税率的，依法补缴企业所得税。

33 CPA税法 2.股权投资转让所得和损失 是指企业收回、转让或清算处置股权投资的收入减除股权投资成本后的余额。股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。 被投资企业对投资方的支付分配额，如超过被投资企业的累计未分配利润和累计盈余公积金而低于投资方的投资成本的，视为投资回收，应冲减投资成本；超过投资成本的部分，视为投资方企业的股权转让所得，应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。 企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可在税前扣除。

34 CPA税法 （1）企业一般的股权（包括转让股票或股份）买卖，股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。 （2）进行清算或转让全资子公司以及持股95%以上的企业，投资方应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。

35 CPA税法 3.以部分非货币性资产投资 企业以部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。 上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳所得税有困难的，可经批准在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内均摊。 被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。

36 CPA税法 实例分析：A企业2002年1月1日以现金1000万元和一项固定资产对拟成立的B企业进行投资，该固定资产在A企业的账面净值为1800万元（原值为2000万元），经评估确认为3120万元，换取B企业有表决权的普通股2000万股（每股面值1元）。 假设经批准，A企业可将此投资交易中实现的固定资产转让所得1260（ ）万元[3120/（1+4%）×4%×50%=60]，分5年均摊入各年的应纳税所得额中。B企业接受投资取得的固定资产可按评估价格3120万元入账，并在所得税税前计提相应的折旧。

37 CPA税法 4.整体资产转让 是指一家企业（转让企业）不需解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业（接受企业），以换取代表接受企业资本的股权（包括股份或股票），包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。 企业整体资产转让原则上应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。

38 CPA税法 如企业整体资产转让交易的接受企业支付的交换额中，除接受企业股权以外的现金、有价证券、其他资产（简称“非股权支付额”）不高于所支付的股权的票面价值（或股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，转让企业可暂不计算确认资产转让所得或损失。 转让企业取得接受企业的股权的成本。应以其原持有的资产的账面净值为基础确定，不得以经评估确认的价值为基础确定。 接受企业取得的转让企业的资产的成本，可以按评估确认价值确定，不需要进行纳税调整。

39 CPA税法 实例分析：A企业将其账面净值8000万元（账面总资产9000万元，债务1000万元）公允价值为12000万元的全部资产整体转让给B企业，取得B企业的普通股9200万股（每股面值1元）公允价值为10200万元，取得非股权支付额包括银行存款300万元，B企业持有的C企业的股票市价500万元（250万股），全部负债1000万元也由B企业承担。全部非股权支付额为1800（ ）万元，则非股权支付额占股权支付额的比例为19.57%（1800/9200），低于20%，因此，A企业应作为整体资产转让的免税处理。

40 CPA税法 5.整体资产置换 是指一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方企业都不解散。 企业整体资产置换原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。 如整体资产置换交易中，作为资产置换交易补价（双方全部资产公允价值的差额）的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25%的，经税务机关审核确认，资产置换双方企业均不确认资产转让所得或损失。

41 CPA税法 实例分析： 甲企业整体实物资产的账面净值540万元,市场公允价值为600万元；乙企业整体实物资产的账面净值650万元,市场公允价值为720万元。甲企业以整体实物资产与乙企业整体实物资产置换，甲企业补给乙企业货币资金120万元。 由此计算：甲企业支付补价的货币资金120万元占换入总资产公允价值720万元的比例为16.67%，小于25%。因此，甲、乙双方均不确认资产转让的所得，不缴企业所得税。如支付补价的货币资金占换入总资产公允价值的比例大于25%，甲、乙双方应以各自的账面净值与公允价值的差额确定置换收益，按规定缴纳企业所得税。 根据规定，甲企业换入资产的成本价值为660（ ）万元；乙企业换入资产的成本价值为530（ ）万元。

42 CPA税法 (二)企业合并业务的税务处理 1.企业合并,通常情况下,被企业合并应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。 2.合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中,除合并企业股权以外的现金、有价证券、其他资产（简称“非股权支付额”）不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理: ①被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失,不计算缴纳所得税。 ②被合并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（简称旧股）交换合并企业的股权（简称新股），不视为出售旧股，购买新股。

43 CPA税法 (三)企业分立业务的税务处理 1.被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产,计算被分立资产的财产转让所得,依法缴纳所得税。 2.分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中,除分立企业的股权以外的现金、有价证券、其他资产（简称“非股权支付额”）不高于支付的股权票面价值（或支付的股本的账面价值）20%的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方也可选择按下列规定进行所得税处理: ①被分立企业可不确认分离资产的转让所得或损失,不计算缴纳所得税。 ②被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业继承。

44 （四）企业债务重组业务所得税处理 CPA税法
1.债务人（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应当确认有关资产的转让所得（或损失）；债权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。

45 CPA税法 2.在以债务转换为资本方式进行的债务重组中，除企业改组或者清算另有规定外，债务人（企业）应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得；债权人（企业）应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。

46 CPA税法 实例 某国有工业企业有职工600人，2004年会计资料反映情况如下：销售收入5000万元、销售成本4000万元，增值税800万元，销售税金及附加60万元，其他业务收入70万元，销售费用180万元（其中广告费120万元）,管理费用350万元（其中业务招待费26万元，计提坏账准备2.8万元，研究新产品、新技术费用80万元。）财务费用-14万元，购买铁路债券利息5万元，从外地联营企业分回利润8.5万元（联营企业适用15%税率），营业外支出52万元，其中支付某商厦开业赞助费2万元，支付另一企业合同违约金3万元，接受技术监督部门罚款1万元，向受灾地区汇款10万元。本年工资薪金支出650万元，并据此提取了“三项经费”。另知“应收账款”年末余额300万元，“预收账款”年末余额50万元，“坏账准备”年初贷方余额0.3万元，计税工资月人均800元；2003年研究新产品、新技术费用22万元。请分析计算该企业应纳的企业所得税金额。

47 答案 CPA税法 按照税法规定确定税前扣除的项目与扣除标准如下： （1）销售成本4000万元。 （2）销售税金及附加60万元。
（3）销售费用：广告费按全年销售收入2%以内准予扣除，销售收入包括主营业务收入和其他业务收入，扣除标准为：（ ）×2%=101.4（万元）。广告费实际支出120万元，超标准18.6万元。 所以税前扣除的销售费用为： =161.4万元。 （4）管理费用： 　①业务招待费扣除标准：1500×5‰+（ ）×3‰=18.21（万元），业务招待费实际支出26万元，超标准7.79万元； ②坏账准备应按年末应收账款（包括应收票据）余额的5‰计提，年末提取的坏账准备金为300×5‰=1.5（万元），本年可提取的坏账准备金为 =1.2（万元）。企业多提坏账准备金为 =1.6（万元） ③新产品、新技术开发费用可据实扣除。 所以税前可扣除的管理费用为 =340.61（万元）。 （5）财务费用-14万元实际是利息收入，14万元需交税。

48 CPA税法 （6）营业外支出中的非广告性赞助支出2万元，行政罚款1万元，直接捐款10万元，不得税前扣除。
所以税前可扣除的营业外支出为 =39（万元）。 （7）计税工资标准=800×600×12÷10000=576（万元），实际工资支出650万元，超标准74万元需要调整应纳税所得额。 （8）“三项经费”中，超标准数额=（ ）×（2%+14%+1.5%）=12.95（万元）。 确定应纳税所得额： 应纳税所得额=（ ）-（ ） =574.94（万元） 新产品，新技术开发费比上年增长超过10%，根据税法规定，还可以按实际发生的50%抵扣应纳税所得额。 调整后的应纳税所得额= ×50%=534.94（万元） 应纳企业所得税=534.94×33%≈176.53（万元） 联营企业分回利润需补税额=8.5/（1-15%）×（33%-15%）=1.8（万元） 该企业汇算清缴全年应纳企业所得税税额为： =178.33（万元）。

49 CPA税法 七、资产的税务处理 (一)固定资产的税务处理 1.固定资产的认定 纳税人的固定资产，是指使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上，并且使用期限超过2年的，也应当作为固定资产。 未作为固定资产管理的工具、器具等，作为低值易耗品，可以一次或分期扣除。

50 2.应计提折旧的固定资产 (1)房屋、建筑物； (2)在用的机械设备、运输车辆、器具、工具； (3)季节性停用和大修理停用的机器设备；
CPA税法 2.应计提折旧的固定资产 (1)房屋、建筑物； (2)在用的机械设备、运输车辆、器具、工具； (3)季节性停用和大修理停用的机器设备； (4)以经营租赁方式租出的固定资产； (5)以融资租赁方式租入的固定资产； (6)财政部规定的其他应当计提折旧的固定资产。

51 CPA税法 3.计提折旧的依据和方法 (1)纳税人的固定资产，应当从投入使用月份的次月起计提折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计提折旧。 (2)固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除，残值比例统一为原价的5%。 (3)纳税人可扣除的固定资产折旧的计算，采用直线折旧法。

52 CPA税法 4.固定资产加速折旧的范围和管理 (1)允许实行加速折旧的企业或固定资产 ①对在国民经济中具有重要地位、技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母机”的机械企业、飞机制造企业、化工生产企业、医药生产企业的机器设备； ②对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备； ③证券公司电子类设备； ④集成电路生产企业的生产性设备； ⑤外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件。

53 (2)固定资产加速折旧方法 ①固定资产加速折旧方法不允许采用缩短折旧年限法，对符合上述加速折旧条件的固定资产，应采用余额递减法或年数总和法。
CPA税法 (2)固定资产加速折旧方法 ①固定资产加速折旧方法不允许采用缩短折旧年限法，对符合上述加速折旧条件的固定资产，应采用余额递减法或年数总和法。 ②下列资产折旧或摊销年限最短为2年。 证券公司电子类设备； 外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件。 ③集成电路生产企业的生产性设备最短折旧年限为3年。

54 前两款所述仪器和设备，是指2006年1月1日以后企业新购进的用干研究开发的仪器和设备。
CPA税法 企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以下的，可一次或分次计入成本费用，在企业所得税税前扣除，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。 　　 企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以上的，允许其采取双倍余额递减法或年数总和法实行加速折旧，具体折旧方法一经确定，不得随意变更。 　　 前两款所述仪器和设备，是指2006年1月1日以后企业新购进的用干研究开发的仪器和设备。

55 (二)无形资产的税务处理 CPA税法 1.无形资产的认定
无形资产是指没有实物形态，但可长期使用并有获利效能的资产，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。 2. 无形资产的计价 纳税人的无形资产按照取得时的实际成本计价。 (1)投资者作为资本金或者合作条件投入的无形资产，按照评估确认或者合同、协议约定的金额计价； (2)购入的无形资产，按照实际支付的价款计价； (3)自行开发并且依法申请取得的无形资产，按照开发过程中的实际支出计价； (4)接受捐赠的无形资产，按照发票账单所列金额或者同类无形资产的市价计价。

56 CPA税法 3.无形资产的摊销 无形资产的摊销采用直线法计算。无形资产的摊销区分为三种情况： (1)受让或投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益年限的，按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销； (2)法律没有规定使用年限的，按照合同或者企业申请书的受益年限摊销； (3)法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。 自行开发的无形资产，其费用如作为开发费用在税前一次性扣除的，该无形资产在使用期间不能再摊销费用。

57 CPA税法 (三)递延资产的税务处理 递延资产是指不能全部计入当年损益，应当在以后年度内分期摊销的各项费用，是一种预先支付、长期受益的资产，包括开办费、租入固定资产的改良支出等。 企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的次月起，在不短于5年的期限内分期扣除。 纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除。

58 CPA税法 (四)成本的计价方法及管理 纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计算，应当以实际成本为准。纳税人各项存货的发生和领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法等方法中任选一种。计价方法一经选用，不得随意改变，确实需要改变计价方法的，应当在下一纳税年度开始前报主管税务机关备案。

59 CPA税法 八、税收优惠 1．国务院批准的高新技术开发区的高新技术企业，可减按15％的税率征所得税；新办的高新技术企业，自投产年度起“两免”。 自2006年1月1日起，国家高新技术产业开发区内新创办的高新技术企业，自获利年度起两年内免征企业所得税，免税期满后减按15％的税率征收企业所得税。 　　上述企业在投产经营后，其获利年度以第一个获得利润的纳税年度开始计算；企业开办初期有亏损的，可以依照税法规定逐年结转弥补，其获利年度以弥补后有利润的纳税年度开始计算。 　按照现行规定享受新办高新技术企业自投产年度起两年免征企业所得税优惠政策的内资企业，应继续执行原优惠政策至期满，不再享受自获利年度起两年免征企业所得税的优惠政策。

60 CPA税法 2．对我国境内新办软件生产企业经认定后，自开始获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。集成电路设计企业视同软件企业，享受软件企业的有关政策。 国家发展改革委、信息产业部、商务部、国家税务总局联合审核认定的2005年度国家规划布局内重点软件企业(江西思创、泰豪、先锋)当年未享受免税优惠的，减按10％的税率征收企业所得税。

61 CPA税法 3.为了支持和鼓励发展第三产业，可按产业政策在一定期限内减征或者免征所得税。 4．企业利用“三废”为主要原料进行生产的，可在5年内减征或者免征所得税。 5．在国家确定的老、少、边、穷地区新办的企业，经批准后，减征或者免征所得税3年。

62 CPA税法 6．企业事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、服务、培训所得，年净收入30万元以下的暂免征收所得税；超过30万元的部分，依法缴纳所得税。 对高等学校、各类职业学校服务于各业的技术转让、技术培训、技术咨询、技术服务、技术承包所取得的技术性服务收入，暂免征收企业所得税。 补充规定(财税[2006]107号) : 凡与中等职业学校和高等院校签订三年以上期限合作协议的企业，支付给学生实习期间的报酬，准予在计算缴纳企业所得税税前扣除。对中等职业学校和高等院校实习生取得的符合我国个人所得税法规定的报酬，企业应代扣代缴其相应的个人所得税款。 　　本通知所称中等职业学校包括普通中等专业学校、成人中等专业学校、职业高中(职教中心)和技工学校；高等院校包括高等职业院校、普通高等院校和全日制成人高等院校。 　　本通知自2006年1月1日起执行。

63 CPA税法 7．企业遇严重自然灾害，经主管税务机关批准，可减征或者免征所得税1年。 8．对民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置“四残”人员占生产人员总数35%以上的，暂免征收所得税。凡安置“四残”人员占生产人员总数的比例超过10%未达到35%的，减半征收所得税。 9．乡镇企业可按应缴税款减征10％，用于补助社会性开支的费用，不再执行税前提取10％的办法； 10. 国务院1993年批准到香港发行股票的9家股份制企业，暂减按15％的税率。 11. 对高校后勤实体的所得，暂免征收企业所得税。

64 CPA税法 12.西部大开发的所得税优惠： 对设在西部地区国家鼓励类产业（主营业务收入占企业总收入70%以上的企业）的内资企业，在 年期间，减按15%的税率征企业所得税； 对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广电，上述项目业务收入占企业总收入70%以上的内资企业，可以自开始生产经营之日起，第一年至第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。

65 CPA税法 13.技术改造国产设备投资 投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的所得税中扣除。（5年） 实例：2002年某企业经市委批准，进行技术改造且以国产设备投资，投资额800万元。已知企业2001年所得税为60万元，2002年所得税为100万元，2003年所得税为150万元。按规定，其投资抵免企业所得税为（ ）。 a、2002年抵免30万元，2003年抵免40万元 b、2002年抵免40万元，2003年抵免70万元 c、2002年抵免40万元，2003年抵免90万元 d、2002年抵免40万元，2003年抵免50万元

66 CPA税法 值得注意的是： 企业所得税法中规定的减免税优惠措施，对一个企业而言，可能会有减免税政策交叉的情况，在具体执行时，可选择适用其中一项最优惠的政策，不能两项或几项优惠政策累加执行。

67 CPA税法 九、征收管理与纳税申报 （一）征收缴纳方法 1、纳税年度：公历1月1日起至12月31日止。 2、缴纳企业所得税，按年计算，分月或分季预缴（15日内）。年终汇算清缴（4个月内），多退少补。 实行查账征收和实行核定应税所得率征收企业所得税的纳税人，无论是否在减税、免税期间，也无论盈利或亏损，都应按照条例及其实施细则和本办法的有关规定进行汇算清缴。 实行核定定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴。

68 CPA税法 纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，应在纳税年度终了后15日内完成。 纳税人除另有规定外，应在纳税年度终了后4个月内，向主管税务机关报送《企业所得税年度纳税申报表》和税务机关要求报送的其他有关资料，办理结清税款手续。主管税务机关受理纳税人年度纳税申报时，应对企业年度纳税申报表的逻辑性和有关资料的完整性、准确性进行审核，并及时办结企业所得税多退少补或抵缴其下一年度应纳所得税款等事项。 纳税人在规定的年度纳税申报期内，发现纳税申报有误的，可在年度纳税申报期内重新办理纳税申报。 纳税人在年度中间发生解散、破产、撤销情形的，应在清算前报告主管税务机关，办理当期企业所得税汇算清缴；纳税人有其他情形依法终止纳税义务的，应当在停止生产、经营之日起60日内，向主管税务机关办理当期所得税汇算清缴。

69 （二）纳税地点 所在地（实际经营地）主管税务机关 （三）汇总（合并）缴纳所得税的管理
CPA税法 （二）纳税地点 所在地（实际经营地）主管税务机关 （三）汇总（合并）缴纳所得税的管理 经批准实行汇总、合并缴纳所得税的企业总机构或集团母公司及其汇总纳税的成员企业，除特殊行业和企业外，一律执行“统一计算、分级管理、就地预交、集中清算”的汇总纳税办法。

70 十、房地产开发企业的有关规定 CPA税法 （一）开发产品销售收入确认 1．关于未完工开发产品的税务处理问题
开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。 经济适用房其预售收入的计税毛利率不得低于3%。 非经济适用房其预售收入的计税毛利率： ①位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于20%。 ②位于地及地级市城区及郊区的，不得低于15%。 ③位于其他地区的，不得低于10%。

71 2．关于完工开发产品的税务处理问题 CPA税法
开发产品完工后，开发企业应根据收入的性质和销售方式，按照收入确认的原则，合理地将预售收入确认为实际销售收入，同时按规定结转其对应的计税成本，计算出该项开发产品实际销售收入的毛利额。该项开发产品实际销售收入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额，计入完工年度的应纳税所得额。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，或未对其实际销售收入毛利额和预售收入毛利额之间的差额进行纳税调整的，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整。

72 CPA税法 3．关于开发产品预租收入的确认问题 开发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现，承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除。

73 4．关于合作建造开发产品的税务处理问题 CPA税法
开发企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理： （1）凡开发合同或协议中约定向投资各方分配开发产品的，开发企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方（即合作、合资方，下同）开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同预售收入进行相关的税务处理。 （2）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理: ①开发企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。 ②投资方取得该项目的营业利润应视同取得股息、红利，凭开发企业的主管税务机关出具的证明按规定补交企业所得税。

74 5．关于以土地使用权投资开发项目的税务处理问题
CPA税法 5．关于以土地使用权投资开发项目的税务处理问题 （1）企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资房地产开发项目的，按以下规定进行处理： ①企业、单位应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。 ②接受土地使用权的开发方应在首次分出开发产品时，将其分解为按市场公允价值销售该项目应分出的开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）和购入该项土地使用权两项经济业务进行所得税处理，并将该项土地使用权的价值计入该项目的成本。

75 CPA税法 （2）企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资房地产开发项目的，按以下规定进行处理： ①企业、单位在投资交易发生时，应将其分解为销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并计算确认资产转让所得或损失。 上述土地使用权转让所得占当年应纳税所得额的比例如超过50%，可从投资交易发生年度起，按5个纳税年度均摊至各年度的应纳税所得额。 ②接受土地使用权的开发方在投资交易发生时，可按上述投资交易额计算确认土地使用权的成本，并计入开发产品的成本。

76 （二）房地产开发企业成本和费用的扣除问题
CPA税法 （二）房地产开发企业成本和费用的扣除问题 开发企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产品成本、开发产品会计成本与计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本的界限。 1．开发企业在结算开发产品的计税成本时，按以下规定进行处理： （1）开发产品建造过程中发生的各项支出，当期实际发生的，应按权责发生制的原则计入成本对象；当期尚未发生但应由当期负担的，除税收规定可以计入当期成本对象的外，一律不得计入当期成本对象。

77 CPA税法 （2）开发产品必须按一般经营常规和会计惯例合理地划分成本对象，同时还应将各项支出合理地划分为直接成本、间接成本和共同成本。
（3）开发产品完工前发生的直接成本、间接成本和共同成本，应按配比原则将其分配至各成本对象。其中，直接成本和能够分清成本负担对象的间接成本，直接计入成本对象中；共同成本以及因多个项目同时开发或先后滚动开发而不能分清负担对象的间接成本，应按各个成本对象（项目）占地面积、建筑面积或工程概算等方法计算分配。 （4）计入开发产品成本的费用必须是真实发生的，除税收另有规定外，各项预提（或应付）费用不得计入开发产品成本。 （5）计入开发产品成本的费用必须符合国家税收规定。与税收规定不一致的，应以税收规定为准进行调整。 （6）开发产品完工后应在规定的时限内及时结算其计税成本，不得提前或滞后。如结算了会计成本，则应按税收规定将其调整为计税成本。

78 可售面积单位工程成本＝成本对象总成本÷总可售面积 已销开发产品的计税成本＝已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本
CPA税法 2．下列项目按以下规定进行扣除 （1）已销开发产品的计税成本。当期准予扣除的已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定： 可售面积单位工程成本＝成本对象总成本÷总可售面积 已销开发产品的计税成本＝已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本

79 CPA税法 （2）开发企业发生的应计入开发产品成本中的费用，包括前期工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、土地征用及拆迁费、建筑安装工程费、开发间接费用等，应根据实际发生额按以下规定进行分摊： ①属于成本对象完工前发生的，应按计税成本结算的规定和其他有关规定直接计入成本对象。 ②属于成本对象完工后发生的，应按计税成本结算的规定和其他有关规定，首先在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行分摊，然后再将应由已完工成本对象负担的部分，在已销开发产品和未销开发产品之间进行分摊。 （3）应付费用。开发企业发生的各项应付费用，可以凭合法凭证计入开发产品计税成本或进行税前扣除，其预提费用除税收另有规定外，不得在税前扣除。 （4）维修费用。开发企业对尚未出售的开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的费用，准予在当期扣除。

80 CPA税法 （6）开发企业在开发区内建造的会所、停车场库、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理： ①属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。 ②属于营利性的，或产权归开发企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除开发企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。

81 CPA税法 （7）开发企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，按以下规定进行处理： ①由开发企业投资建设完工后，出售的，按建造开发产品进行处理；出租的，按建造固定资产进行处理；无偿赠与国家有关业务管理部门、单位的，按建造公共配套设施进行处理。 ②由开发企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣的差额应计入当期应纳税所得额。 （8）开发企业建造的售房部（接待处）和样板房，凡能够单独作为成本对象进行核算的，可按自建固定资产进行处理，其他一律按建造开发产品进行处理。售房部（接待处）、样板房的装修费用，无论数额大小，均应计入其建造成本。

82 CPA税法 （9）保证金。开发企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定开发企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。 （10）广告费、业务宣传费、业务招待费。按以下规定进行处理： ①开发企业取得的预售收入不得作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数，至预售收入转为实际销售收入时，再将其作为计算基数。 ②新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。

83 CPA税法 （11）利息。按以下规定进行处理： ①开发企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，属于成本对象完工前发生的，应配比计入成本对象；属于成本对象完工后发生的，可作为财务费用直接扣除。 ②开发企业向金融机构统一借款后转借集团内部其他企业、单位使用的，借入方凡能出具开发企业从金融机构取得借款的证明文件，其支付的利息准予按税收有关规定在税前扣除。 ③开发企业将自有资金借给全资企业（包括分支机构）和其他关联企业的，关联方借入资金金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除；未超过部分的利息支出，准予按金融机构同类同期贷款基准利率计算的数额内税前扣除。

84 CPA税法 （12）土地闲置费。因超过出让合同约定的动工开发日期而缴纳的土地闲置费，计入成本对象的施工成本；因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按税收规定在税前扣除。 （13）成本对象报废和毁损损失。成本对象在建造过程中如单项或单位工程发生报废和毁损，减去残料价值和过失人或保险公司赔偿后的净损失，计入继续施工的工程成本；如成本对象整体报废或毁损，其净损失可作为财产损失按税收规定扣除。 （14）折旧。开发企业将开发产品转作固定资产的，可按税收规定扣除折旧费用；未转作固定资产的，不得扣除折旧费用。