財政問題與國家經濟建設研習營 稅制改革與國家經濟建設 孫克難 主講 中華民國九十三年八月三十日

我國財政惡化情形嚴重 政府財政惡化，目前中央政府債務餘額已累積至3.4兆元以上，近年來每年的財政赤字均在3,000億元左右。 國民租稅負擔率（總稅收占GNP比率）偏低，祇有12.3﹪；稅收不足以應經常支出之所需，推動公共建設已無財源。 稅收規模祇及支出規模（約25%）的一半，政府財政產生基本失衡現象。

資料來源:行政院主計處(民國93年)，《國民經濟動向統計季報》，104期。

台灣總稅收的所得彈性 註：表中括弧內為 t 值。

近15年來編列的特別預算 資料來源：《聯合報》，2004年6月14日。

六年國家發展計畫與新十大建設對照表 資料來源：《聯合報》，2004年6月14日。

債務存量管制 一、中央為百分之二八．八。 公共債務法第四條第一至三項： 各級政府在其總預算及特別預算內，所舉借之公共債務未償餘額預算數，合計不得超過行政院主計處預估之前三年度名目國民生產毛額平均數的百分之四十八；其分配如下： 省、台北市及高雄市之公共債務未償餘額預算數，占各該政府總預算及特別預算歲出總額之比例，各不得超過百分之一百八十、百分之一百三十五及百分之一百三十五。 縣(市)及鄉(鎮、市)之公共債務未償餘額預算數，占各該政府總預算及特別預算歲出總額之比例，各不得超過百分之十八及百分之二十五。 一、中央為百分之二八．八。 二、省為百分之十二．六。 三、直轄市為百分之四．八，其中台北市為百分之三．六，高雄 市為百之一．二。 四、縣(市)為百分之一．二。 五、鄉(鎮、市)為百分之０．六。

債務流量管制 公共債務法第四條第四項 各級政府每年舉債額度不得超過各該政府總預算及特別預算之百分之十五。省(市)、縣(市)、鄉(鎮、市)之公共債務未償餘額預算數，占各該政府總預算及特別預算歲出總額之比例，不得超過第一項分配之額度。

妥籌對應財源 預法法第二十三條 政府經常收支，應保持平衡，非因預算年度有異常情形，資本收入、公債與賒借收入及以前年度歲計賸餘不得充經常支出之用。但經常收支如有賸餘，得移充資本支出之財源。 各級政府、立法機關制(訂)定或修正法律或自治法規，有減少收入者，應同時籌妥替代財源；需增加財政負擔者，應事先籌妥經費或於立法時明文規定相對收入來源。 立法委員所提法律案大幅增加歲出或減少歲入者，應先徵詢行政院之意見，指明彌補資金之來源；必要時，並應同時提案修正其他法律。 財政收支劃分法第三十八條之一 預算法第九十一條

成本效益評估 預算法第三十四條 重要公共工程建設及重大施政計畫，應先行製作選擇方案及替代方案之成本效益分析報告，並提供財源籌措及資金運用之說明，始得編列概算及預算案，並送立法院備查。 預算法第二十九條 行政院應試行編製國富統計、綠色國民所得帳及關於稅式支出、移轉性支付之報告。

財政應變與彈性 預算法第二十二條第一項 預算應設預備金，預備金分第一預備金及第二預備金二種： 一、第一預備金於公務機關單位預算中設定之，其數額不得超過 經常支出總額百分之一。 二、第二預備金於總預算中設定之，其數額視財政情況決定之。 預算法第七十九條 各機關因下列情形之一，得請求提出追加歲出預算： 一、依法律增加業務或事業致增加經費時。 二、依法律增設新機關時。 三、所辦事業因重大事故經費超過法定預算時。 四、依有關法律應補列追加預算者。 預算法第八十三條 有下列情事之一時，行政院得於年度總預算外，提出特別預算： 一、國防緊急設施或戰爭。 二、國家經濟重大變故。 三、重大災變。 四、不定期或數年一次之重大政事。

我國國民租稅負擔率偏低及其原因 稅收成長率因各種減稅而未能與經濟成長同步成長，國民賦稅負擔率由民國79年的19%左右降至不及13%。 近十年來稅收的所得彈性遠小於一（約0.5）。 以目前每年GNP約10兆元來計算，每降低一個百分點即1,000億元，由此可見一年數千億元的財政赤字，實與國民租稅負擔率的持續降低具密切的關係。 各種減免項目的擴大，使得稅基不斷受到侵蝕，不但影響稅收的成長，且使得稅制精神離租稅公平與效率有相當大的距離。 經濟不景氣時又常以局部性減免稅為工具，若無其他措施密切配合，則會為了短期目的而犧牲長期利益，在稅制改革上留下許多後遺症。

OECD國家的國民租稅負擔水準 OECD國家不含社會安全稅在內的總稅收占GDP的比率，1965年平均為21.0%，1980年為24.7%，1999年為27.7%，長期呈現遞增的趨勢。 OECD國家在1985年之財政赤字占GDP的比率平均就達4.1%；然而在2000年時，赤字規模已大幅縮小，平均祇占GDP的0.4%，此與各國政府努力控制政府支出規模，以及進行稅制改革，提高國民租稅負擔率有關。 全體OECD國家 ，1999年社會安全稅已占GDP的10%左右。

我國租稅結構的演進與問題呈現 所得稅與消費稅原本均屬於所得彈性大的租稅。但因我國所得稅制仍欠健全，減免項目太多，稅基侵蝕嚴重；而主要先進國家所仰賴的加值型消費稅，在我國的稅率仍屬偏低。 隨著經濟的發展過程，所得稅與消費稅之稅率間應有密切的配合，以改善財政與經濟的體質。例如所得稅的稅率不宜過高，而消費稅的稅率也不宜過低。目前貨物稅又沒有隨經濟發展而轉型成達到環境保護與節約能源目的特種消費稅。 財產稅在稅率、稅基、減免項目上亦呈現許多問題。

註：公賣利益欄自91年度以後為菸酒稅收。 資料來源：財政部統計處編印（民國92年），《中華民國九十一年賦稅統計年報》。

OECD國家之VAT稅率 資料來源：OECD（2000）, Consumption Tax Trends.

產業升級條例核定減免稅額及其占總稅收的比重 單位：新台幣千元；% 註：89年度為一年半資料。 資料來源：財政部統計處（民國92年），《中華民國91年賦稅統計年報》。

產業租稅政策的理論基礎 紓解重複課稅現象 矯正市場失靈現象 扶植新興（幼稚）工業 可能產生政府失靈問題 在以往兩稅重複課稅下，局部性租稅減免 外部性、風險性、規模經濟 扶植新興（幼稚）工業 可能產生政府失靈問題 資訊與認知、執行能力、利益勾結

過去產業租稅政策之作為與成效 獎勵投資條例 促進產業升級條例 ▪ 功能別：R&D、人才培訓等 獎勵成效之呈現與得失 ▪ 合乎類目與標準之不同產業給予不同程度之獎勵 促進產業升級條例 ▪ 功能別：R&D、人才培訓等 ▪ 產業別：重要投資事業、重要科技產業、新興重要策略性產業 ▪ 規模別：受獎勵門檻與大、中小企業間（門檻已大致取消） 獎勵成效之呈現與得失 ▪ 短期減稅，改變投資時程 ▪ 長期減稅後，投資水準向上跳升移動 ▪ 祇在投資與否之邊際上具影響力 ▪ 稅收損失與對財政影響 ▪ 產業別獎勵，扭曲產業結構

89 年綜所稅各類所得金額占各級距百分比 單位：% 說明：本表為各類所得佔綜合所得總額百分比。

根據財政部財稅中心資料： 高所得級距之納稅人，其資本所得所占比重高達80% 中低所得級距之納稅人，80%屬於薪資所得

89 年綜所稅十分位所得應納稅額及有效稅率 單位：百萬元；% 說明： （1）各項金額百分比是指該項金額與綜合所得總額之比值。 （2）核定所得淨額係由該戶核定所得總額扣除各項免稅額暨扣除額後求得。

100 所得累積百分比 戶數累積百分比 註：A/(A+B)=Gini係數 Lorenz曲線 B A Lorenz曲線與租稅課徵

89年綜所稅前及稅後十分位所得分配

高所得傾向之減稅、避稅項目 證券交易所得免稅 土地增值稅減半 儲蓄利息、保險費、捐贈提供扣除額 保險給付免稅 新興重要策略性產業提供股東投資抵減 高科技產業員工分紅配股按面額課稅 股利、地租以證券化的方式轉手不用課證所稅 富人課徵遺贈稅因生前規劃得宜課不到稅 富人透過公共設施保留地捐贈節稅 綜所稅採屬地主義，境外所得均不課稅

稅制問題檢討小結 國民租稅負擔率偏低，影響財政健全。（患寡） 租稅負擔分配不均，影響稅制公平。（患不均） 財政收支功能失當，助長所得分配惡化。

目標：妥善調整稅制結構，追求稅收穩定與適足、租稅公平與效率 財政改革架構圖 - 稅制改革層面 稅課收入組 目標：妥善調整稅制結構，追求稅收穩定與適足、租稅公平與效率 稅制創新 與其他 稅制總論 地價稅及土地增值稅之檢討 土地稅制 印花稅及娛樂稅之檢討 貨物稅之檢討 營業稅之檢討 銷售稅制 人身保險相關課稅問題之檢討 外國營利事業在我國境內之分支機構盈餘匯回總公司課稅之檢討 合理規劃員工認股權課稅制度之研究 綜合所得稅改採屬人兼屬地主義之研究 取消保留盈餘加徵百分之十營所稅及其配套措施之 研究 所得稅制 所得稅制之功能檢討 台灣地區綠色稅制設計之研究 建立台商大陸資金匯回無障礙租稅環境之研究 稅制改革與健全會計制度之配合 建構電子商務之合理課稅制度 遺產與贈與稅之檢討 各項租稅稅基侵蝕之全面檢討 租稅負擔與租稅結構的檢討與合理規劃 稅務行政之檢討 資料來源：行政院財政改革委員會總結報告（2003）。

在財改方案基礎上，仍有檢討與改進之處： 財改會總結報告中提出許多建議，其中已有共識者，值得努力落實，以期充裕稅收，改善租稅結構；但仍有些建議未形成具體共識，例如綜所稅由屬地主義朝向屬人兼屬地主義努力，未分配盈餘加徵10%營所稅必須要有周延配套等，值得繼續溝通；而超越2008年的長期改革中，包括資本利得課稅問題、促進產業升級條例屆滿存廢問題亦懸而未決。 在全球化、自由化的發展趨勢下，商品、資金、人才、資訊在國際間更具效率的流通，競爭壓力也會更強，如何建立良好、具競爭優勢的投資環境，其中包括租稅環境，除了應落實財政改革方案的短、中期目標，配合2008國發計畫的時程與內容，在強化資金回流等方面亦應有妥適的解決方案，以因應全球化之人才、資金自由流通的特性。

在財改方案基礎上，仍有檢討與改進之處：(續) 全球化、知識化、科技化的發展，以及資本利得長期免稅或輕稅的作法，極可能加深所得分配的不均，若遇上經濟不景氣、失業率上升，更助長此現象；最近為社會弱勢團體代言的「泛紫聯盟」，就一再凸顯稅制的不公平。 面對全球化、知識化的挑戰，如何加強科技、研發、創新能力，以提升國際競爭力，為民間與政府共同努力的目標。然而傳統上針對國內外部效益大的功能性活動，政府大力提供租稅減免優惠措施來獎勵，然在對全球產生外溢效果之趨勢下，此種做法是否適當，有檢討的必要。 如何強化貨物稅之政策性功能，如何建構綠色稅制，以達成永續經營及環境保護目標，值得加以探討。

稅制改革主要建議 基於以上對國民租稅負擔率持續下降，租稅結構未能配合經濟發展，減免稅項目浮濫，課稅欠缺公平以致達不到改善所得分配目的，以及對資金回流租稅障礙、國家課稅範圍、永續經營與綠色租稅等方面的問題進行分析，在兼顧財政收入、配合經濟發展、維護租稅公平的目標下，進而提出一個具整合性的稅制改革建議事項如下：

一、改善租稅結構，提高國民租稅負擔率 逐步提高營業稅的稅率至合理水準（例如10%），同時取消不當減免稅項目（例如軍教人員薪資所得免稅，資本利得減免稅等），擴大各稅稅基，期能提升國民租稅負擔率至18%~20%，並且參考OECD國家的經驗，縮小稅收規模與支出規模間差距維持在GDP的5%水準內，以期健全政府財政。 提高一般消費稅比重的動態程中，相對可以降低個人所得稅比重，同時改善勞動與資本所得之租稅負擔結構。經由租稅規模與結構的改善，稅制（水平）公平性的增進，以及建立稅制與經濟發展間的良性互動關係。 稅制改革的大方向，則應視財政收支狀況及適當的時機，在擴大稅基、取消減免的前提下，適度調整所得稅的累進稅率結構，朝「稅率扁平化、稅基普遍化、稅制簡單化」努力。

二、建立具公平、效率所得稅制 儘快取消對保留盈餘加徵10%的規定，並且尋求共識，適度拉近綜所稅與營所稅之稅率差距，落實兩稅合一所得制的租稅中立性精神，同時提高薪資所得特別扣除額，配合救貧支出計畫的加強，以達成真正公平與效率的課稅目標。 在2009年底產升條例實施期滿時，取消產升條例之租稅減免獎勵，尤其是針對產業別之股東投資抵減規定，以配合全面性稅制改革之推動。而在產升條例取消之前，應落實稅式支出評估制度，期將國家公共資源用在刀口上。

二、建立具公平、效率所得稅制 （續） 研究發展、人才培訓等功能別獎勵，以往基於知識經濟的發展及外部利益的考量，有其獎勵的必要性存在；但在全球化的發展趨勢下，隨著資金、人才、技術的流通，功能性活動的利益外溢到國外，租稅獎勵的效益因而受到稀釋，進而可能造成我國財政補貼外國之情形，值得進一步評估。 證券交易所得稅雖然面臨來自政治上及選票上的壓力，仍應考慮復徵，以期建立公平、合理的稅制。短期內不妨在建制初期採取分離課稅的方式，選擇適當的時機與較低稅率（例如5%）來推動，而長期則應將證券交易所得、土地交易所得納入綜合所得稅中課稅，以建立體系完整、稅負公平、具有效率的所得稅制。

三、消除租稅障礙，鼓勵資金流通 在所得稅之課稅範圍方面，未來綜所稅一如營所稅，應採屬人兼屬地主義來課稅，落實租稅公平精神。但應循序推動，強化課徵技術、資訊收集、國際租稅協定等方面的工作，並應考慮對資金與人才流動的影響。 在全球化之發展趨勢下，應降低資金進出的障礙，不要因課稅而扭曲公司盈餘分配決策、阻礙資金回流。可考慮海外所得適用免稅法，以鼓勵公司盈餘分配與資金匯回；如此政府在個人階段仍能課到綜所稅，稅收並不會減少，甚至還會增加，同時又可簡化稅制，降低徵納雙方的交易成本。

四、強化貨物稅的特種功能，建立綠色稅制 全面推動稅制改革，建立「低稅負、少減免」的租稅環境，也應考量稅制具有適度的累進性。為配合淨額型營業稅率的調高，紓解其累退性，故可考慮開徵奢侈品稅，並隨經濟發展而定期檢討其項目，以降低消費稅改革所面臨的阻力。 落實財改會的決議，將貨物稅之角色轉變成針對環境保護、節約能源、維護國民健康之綠色稅制。 改善土地稅制，擴大稅基，調整稅率，提高地價稅相對於土增稅的比重。

稅制改革建議小結 恢復軍教人員薪資所得課稅。 拉近(平)綜所稅與營所稅最高稅率，取消保留盈餘加徵10%。 促進產業升級條例期滿取消或大幅縮小。 恢復證券交易所得稅課徵，初期可採分離課稅，稅率從低（5%）。 營業稅率提高至10%左右。 貨物稅朝綠色租稅努力。 土增稅與遺贈稅最高稅率調降至40%，與綜所稅最高稅率一致。 提高地價稅比重，充實地方財源。 落實稅式支出評估作業，避免減稅浮濫。 加強對真正弱勢團體的所得移轉照顧。

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