唐琳 Tel: 52385217 E-mail: Ltang@sjtu.edu.cn 财务会计学 唐琳 Tel: 52385217 E-mail: Ltang@sjtu.edu.cn

第六章 固定资产 固定资产的确认和初始计量 固定资产的后续支出 固定资产处置 固定资产的确认条件 固定资产的初始计量、外购、自行建造、融资租入等方式 固定资产的后续支出 固定资产折旧 后续支出：资本化的后续支出和费用化的后续支出 固定资产处置

6.1 固定资产的概念和分类 固定资产的概念 固定资产的特征 固定资产是指同时具有下列特征的有形资产： 6.1 固定资产的概念和分类 固定资产的概念 固定资产是指同时具有下列特征的有形资产： 为生产商品、提供劳务、出租或进行经营管理而持有的 使用寿命超过一个会计年度 固定资产的特征 固定资产的使用年限超过一年或大于一年的一个生产经营周期，且最终要废弃或重置 企业持有固定资产的主要目的不是为了出售，而是为了生产商品、提供劳务、出租或经营管理 固定资产属于有形资产

固定资产的确认 固定资产的确认 注意以下两个问题： 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 该固定资产的成本能够可靠地计量 一是固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。 二是与固定资产有关的后续支出，满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本；不满足固定资产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。

固定资产的分类 企业的固定资产种类繁多、规格不一，为加强管理，便于组织会计核算，有必要对其进行科学、合理的分类。 以经济用途分类 生产经营用 非生产经营用 以使用情况分类 使用中 未使用 不需用 综合分类：按照经济用途和使用情况综合分类 生产经营用固定资产 非生产经营用固定资产 租出固定资产 不需用固定资产 未使用固定资产 土地 融资租入固定资产

生产经营用固定资产 是指直接服务于企业生产、经营过程的各种固定资产，如生产经营用的房屋、建筑物、机器、设备、器具、工具等。

非生产经营用固定资产 是指不直接服务于生产，经营过程的各种固定资产，如职工食堂等使用的房屋、设备和其他固定资产等。

使用中的固定资产 是指正在使用的经营性和非经营性固定资产。由于季节性经营或修理等原因，暂时停止使用的固定资产仍属于企业使用中的固定资产；企业出租给其他单位使用的固定资产以及内部替换使用的固定资产，也属于使用中的固定资产。

未使用的固定资产 是指已完工或已购建的尚未交付使用的固定资产以及因进行改建、扩建等原因停止使用的固定资产。如企业购建的尚待安装的固定资产、经营任务变更停止使用的固定资产等。

不需用的固定资产 是指本企业多余或不适用，需要调配处理的固定资产。

6.2 固定资产的初始计量 固定资产应当按照成本进行初始计量。 固定资产的计价基础 固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。 1.资产的实体建造(包括安装)或者生产活动已经全部完成或者实质上已经完成。　　 2.资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。 　　3.继续发生在所购建或生产的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。

固定资产的计价基础 包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等。 直接支出 固定资产成本 间接支出 应承担的借款利息、外币借款折算差额以及应分摊的其他间接费用。 直接支出 包括直接发生的价款、运杂费、包装费和安装成本等。

各种取得方式下固定资产的计价 企业购置的固定资产 企业自行建造的固定资产 投资者投入的固定资产 融资租入的固定资产 接受捐赠固定资产 其他方式取得的固定资产

一、外购固定资产 不需安装 需要安装－“在建工程” 按实际支付的买价+支付的场地整理费+包装费、运杂费+税金（含增值税）+专业人员服务费等作为入账价值。 需要安装－“在建工程” 以上+安装费。

哪些支出需要计入固定资产的成本？ 买价 500 000 85 000 增值税 运杂费 1 000 591 605 材料费 1 755 安装费 人工费 2 850 其 他 1 000

例6－1 2007年3月1日，甲公司购入一台不需要安装就可投入使用的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为400 000元，增值税税额为68 000元，发生的运杂费为7 000元，以银行存款转帐支付。假定不考虑其他相关税费，编制甲公司的帐务处理。

例6－2 2007年2月4日，甲公司购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为200 000元，增值税税额为34 000元，支付的运输费为6 000元，款项已通过银行支付；安装设备时，领用原材料一批，帐面余额为20 000元，未计提存货跌价准备，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为3 400元；应付安装工作工资为4 000元，计提应付福利费为560元；假定不考虑其他相关税费，编制乙公司的帐务处理。

例 甲公司购入一台不需要安装即可投入使用的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为30 000元，增值税额为5100元，另支付运输费300元，包装费400元，款项以银行存款支付。假设甲公司不属于实行增值税转型的企业。 甲公司应作如下会计处理

（1）计算固定资产的成本： 固定资产买价 30 000 加：增值税 5 100 运输费 300 包装费 400 35 800

（2）编制购入固定资产的会计分录： 借：固定资产 35 800 贷：银行存款 35 800

例 南方公司购入一套需要安装的设备，购入过程中支付买价500 000元，增值税进项税额85 000元，运杂费1 000元。安装调试过程中领用材料1 500元，经确认领用材料的增值税进项税额为255元。本单位职工参加安装调试，经计算应付工资为2 500元，应付福利费的计提比例为14%；现金支付其他安装费用1 000元。有关账务处理如下：

（1）设备购入时 借：在建工程 586 000 贷：银行存款 586 000

（2）安装设备材料费用 借：在建工程 1 755 贷：原材料 1 500 应交税费—应交增值税（进项税额转出） 255

（3）计提应付工资、应付福利费 借：在建工程 2 850 贷：应付职工薪酬 2 850

（4）支付其他安装费用 借：在建工程 1 000 贷：库存现金 1 000

（5）工程完工结转工程成本 借：固定资产 591 605 贷：在建工程 591 605 在建工程成本=586 000+1 755+2 850+1 000=591 605（元） 借：固定资产 591 605 贷：在建工程 591 605

二、自行建造的固定资产 自行建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。自建固定资产应先通过“在建工程”科目核算，工程达到预定可使用状态时，再从“在建工程”科目转入“固定资产”科目。 企业自行建造固定资产的方式 自营建造 出包建造 账户设置： 工程物资：核算企业为基建工程、更新改造工程准备的各种物资的实际成本。 在建工程：核算企业进行基建工程、安装工程、技术改造工程等发生的实际成本，包括需要安装设备的价值。

自营方式建造固定资产 生产用 原材料 工程物资 1.购买工程物资 2.工程领用工程物资 3.剩余工程物资转作原材料 是指企业自己建造固定资产的工程，包括新建和技术更新改造工程。企业通过自营方式建造的固定资产，其入账价值应当按照该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定，包括直接材料、直接工资、直接机械施工费等。 生产用 原材料 工程物资 1.购买工程物资 2.工程领用工程物资 3.剩余工程物资转作原材料 1.将原材料的成本计入在建工程 2.转出的进项税额计入在建工程 将工程人员的薪酬分配计入在建工程 将辅助生产成本转入在建工程 辅助生 产成本 工程人 员薪酬

例6－3 2007年1月，甲公司准备自行建造一幢厂房，为此购入工程物资一批，价款为250 000元，支付的增值税进项税额为42 500元，款项以银行存款支付。1月至6月，工程先后领用工程物资272 500元（含增值税额）；剩余工程物资转为该公司的存货，其所含的增值税进项税额可以抵扣；领用生产用原材料一批，帐面余额为30 000元，未计提存货跌价准备。购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5 100元；辅助生产车间为工程提供有关劳务支出40 000元；计提工程人员工资为60 000元、计提工程人员福利费为8 400元；6月底，工程达到预定可使用状态并交付使用。假定不考虑其他相关税费，编制甲公司的帐务处理。

出包工程方式建造固定资产 出包工程是指企业采用招标等方式将工程项目出包给建造商，由建造商组织施工的建筑工程和安装工程。 采用出包工程方式的企业，按照应支付的工程价款等计量。

例6－4 2007年3月1日，甲公司将一幢新建厂房工程出包给丙公司承建，按规定先向承包单位预付工程价款600 000元，以银行存款转帐支付；2007年6月18日，工程达到预定可使用状态后，收到承包单位的有关工程结算单据，补付工程款150 000元，以银行存款转帐支付；2007年6月30日，工程达到预定可使用状态经验收后交付使用，编制甲公司的帐务处理。

三、投资者投入固定资产 接受投资取得的固定资产，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。 借：固定资产 贷：实收资本（或股本） 资本公积——资本溢价 例6－5：甲公司是一家有限责任公司，其注册资本为200 000元。2006年6月15日，甲公司接受乙公司以一台设备进行投资。该台设备的原价为80 000元，已计提折旧20 000元，双方经协商确认的价值为64 000元，占甲公司注册资本的30％。假定不考虑其他相关税费，编制甲公司的帐务处理。

四、接受捐赠固定资产 捐赠方提供了有关凭证的，按凭证上标明的金额加上应支付的相关税费，作为入帐价值 捐赠方没有提供有关凭证的，按以下顺序确定其入帐价值 同类或类似固定资产存在活跃市场的，按市价＋相关税费 同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值 旧的固定资产，以上－折旧 接受捐赠取得的固定资产，应当按照确定的价值： 借：固定资产 贷：营业外收入 银行存款等

例6－6 2007年3月10日，甲公司接受乙公司捐赠的一台八成新机器设备，乙公司提供了购买这台设备的有关发票等凭证，据此确定该设备原价为50 000元（含增值税进项税额）。甲公司为使设备达到预定可使用状态所发生的运输费、安装费等为2 000元，全部以银行支票等支付，假定甲公司适用的的所得税税率为33％；甲公司按照税法规定确定该机器设备的入帐价值为40 000元；不考虑其他相关税费，编制甲公司的帐务处理。

6.3 固定资产折旧 折旧的性质 企业应当在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊，根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。上述事项在报经股东大会或董事会、经理(厂长)会议或类似机构批准后，作为计提折旧的依据，并按照法律、行政法规等的规定报送有关各方备案

计提折旧的原因 固定资产的损耗包括有形损耗和无形损耗。 指由于科学技术的进步而引起固定资产价值的损失，如由于出现新的效能更高的机器设备而使原有机器设备效能相对降低，或由于劳动生产率提高，使得生产原机器设备的劳动时间减少而相应贬值。 小案例：戴姆勒克莱斯勒公司（以前的克莱斯勒公司）在底特律中心的杰弗森北部装配厂最近开业了。公司建造这家装配厂是否是因为其现有设备已过度损耗而不能继续使用了呢？回答是否定的。尽管现有的设施仍可以用来制造汽车，但它的生产方式已经落后过时了。 杰弗森北部装配厂采用了汽车行业最先进的科技，其结果是克莱斯勒公司能以更低的成本、更少的污染生产出质量更好的车辆。

固定资产折旧的范围 除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧： （一）空间范围 除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧： 1.已提足折旧仍继续使用的固定资产； 2.单独计价入账的土地。 （二）时间范围 固定资产应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。 企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。

影响折旧的因素 影响折旧的因素 ①、折旧基数； ②、净残值； ③、年限； ④、折旧方法

固定资产折旧方法 ①、年限平均法 ②、工作量法 ③、年数总和法 年数总和法又称年限合计法，是指将固定资产的原价减去预计净残值后的余额，乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用寿命，分母代表预计使用寿命逐年数字总和。 年折旧率＝（预计使用年限－已使用年限）/预计使用年数总和 ④、双倍余额递减法 不考虑固定资产残值，因此在固定资产折旧年限到期前两年内，应当将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销 年折旧率=2/预计使用寿命（年）×100% 月折旧率=年折旧率/12 月折旧额=每月月初固定资产账面净值×月折旧率 注意：折旧方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应在报表附注中说明。

例6－7 丙公司有一厂房原价为500 000元，预计使用年限为20年，预计净残值率为2％；假设丙公司没有为该厂房计提减值准备。计算该厂房的折旧率和折旧额。

例6－8 某股份有限公司的一辆货运卡车帐面原值为800 000元，预计总行驶里程为10 000 000公里，预计净残值率为4％。2008年7月共行驶50 000公里。计算本月计提的折旧额。

例6－9、6－10 乙公司有一台机器设备原价为600 000元，预计使用寿命为5年，预计净残值率为4％；假设乙公司没有为该机器设备计提减值准备。分别按双倍余额递减法和年数总和法计算各年的折旧额。

固定资产折旧的帐务处理 分录： 借：制造费用－×车间 管理费用 销售费用 贷：累计折旧

例6－11 甲公司2007年4月份固定资产计提折旧情况如下，厂房计提折旧30 000元，机器设备计提折旧40 000元；管理部门房屋建筑物计提折旧60 000元，运输工具计提折旧20 000元。销售部门固定资产计提折旧50 000元。编制甲公司计提折旧的帐务处理。

6.4 固定资产的后续支出 固定资产后续支出，是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

固定资产后续支出的核算原则 对于固定资产后续支出要解决的会计问题是资本化还是费用化。 固定资产后续支出 是否满足资本化条件 ？ 否 是 　固定资产资本化条件就是第一节所介绍的固定资产的确认条件，即： 1.与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业； 2.该固定资产的成本能够可靠地计量。

资本化的后续支出 将待更新改造的固定资产 的账面价值转入在建工程 借：在建工程 累计折旧 将更新改造过程中发生 固定资产减值准备 贷：固定资产 将更新改造过程中发生 的有关支出计入在建工程 借：固定资产 贷：在建工程 借：在建工程 贷：应付职工薪酬等 更新改造结束 将在建工程转入固定资产

例5－9 某公司是一家生产性企业，有关固定资产改建的会计资料如下： 2005年8月，对企业的一条生产线用出包方式进行改建，以提高其年生产能力。该生产线原值400 000元，预计使用年限6年，预计净残值率为4％，累计已提折旧额96 000元，未计提减值准备。 2005年12月末，生产线改建工程完工，达到预定可使用状态并交付使用，按合同规定，企业以银行存款一次性付清工程款120 000元。同时，改建中被废弃的原部件的变卖收入16000元已存入银行。 改建后，生产线尚可使用年限为8年，预计净残值率仍为4％，采用年限平均法计提折旧； 编制会计分录。

费用化的后续支出 与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用等。 生产车间的修理费用应该计入哪个项目？

例6－13 2007年1月20日，甲公司对现有的一台管理用设备进行修理，修理过程中发生应支付维修人员的工资为10 000元，应计提的福利费为1400元，不考虑其他相关税费。编制甲公司的帐务处理。

例 2007年1月23日，甲公司对某办公楼进行修理，修理过程中领用原材料一批，价值为120 000元，为购买该批原材料支付的增值税进项税额为20 400元；应支付维修人员薪酬为43 320元。 借：管理费用　　 183 720 　　贷：原材料　　 　 120 000 　　　　应交税费—应交增值税（进项税额转出）　 20 400 　　　　应付职工薪酬 　　　 43 320

6.5 固定资产的清理 企业在生产经营过程中，可能将不适用或不需用的固定资产对外出售转让，或因磨损、技术进步等原因对固定资产进行报废，或因遭受自然灾害而对毁损的固定资产进行处理。对于上述事项在进行会计核算时，应按规定程序办理有关手续，结转固定资产的账面价值，计算有关的请理收入、清理费用及残料价值等。 固定资产处置包括固定资产的出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。处置固定资产应通过“固定资产清理”科目核算。

固定资产清理的核算程序 固定资产转入清理。企业处置固定资产时，接该项固定资产的账面价值，借记“固定资产清理”科目，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按其账面原价，贷记“固定资产”科目。 发生的清理费用等。固定资产清理过程中应支付的相关税费及其他费用，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”、“应交税费——应交营业税”等科目。 收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“固定资产清理”科目。 保险赔偿等的处理。应由保险公司或过失人赔偿的损失，借记“其他应收欹”等科目，贷记“固定资产清理”科目。 清理净损益的处理。固定资产清理完成后，属于生产经营期间正常的处理损失，借记“营业外支出——处置非流动资产损失”科目，贷记“固定资产清理”科目；属于自然灾害等非正常原因造成的损失，借记“营业外支出——非常损失”科目，贷记“固定资产清理”科目。如为贷方余额，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入”科目。

例 甲公司出售一座建筑物，原价为2 000 000元，已计提折旧l 000 000元，未计提减值准备，实际出售价格为1 200 000元，已通过银行收回价款。甲公司应作如下会计处理：

（1）将出售固定资产转入清理时： 借：固定资产清理 1 000 000 累计折旧 1 000 000 贷：固定资产 2 000 000

（2）收回出售固定资产的价款时： 借：银行存款 1200 000 贷：固定资产清理 1 200 000

（3）计算销售该固定资产应交纳的营业税，按规定适用的营业税税率为5％，应纳税为1 200 000 ×5％ = 60 000(元)： 借：固定资产清理 60 000 贷：应交税费——应交营业税 60 000

（4）结转出售固定资产实现的利得时： 借：固定资产清理 140 000 贷：营业外收入 140 000

例 乙公司现有一台设备由于性能等原因决定提前报废，原价为500 000元，已计提折旧450 000元，未计提减值准备。报废时的残值变价收入为20 000元，报废清理过程中发生清理费用3 500元。有关收入、支出均通过银行办理结算。乙公司应作如下会计处理：

（1）将报废固定资产转入清理时： 借：固定资产清理 50 000 累计折旧 450 000 贷：固定资产 500 000

（2）收回残料变价收入时： 借：银行存款 20 000 贷：固定资产清理 20 000

（3）支付清理费用时： 借：固定资产清理 3 500 贷：银行存款 3 500

（4）结转报废固定资产发生的净损失时： 借：营业外支出 33 500 贷：固定资产清理 33 500

例 丙公司因遭受水灾而毁损一座仓库，该仓库原价4 000 000元，已计提折旧l 000 000元，未计提减值准备。其残料估计价值50 000元，残料已办理入库。发生的清理费用20 000元，以现金支付。经保险公司核定应赔偿损失l 500 000元，尚未收到赔款。丙公司应如下会计处理：

（1）将毁损的仓库转入清理时： 借：固定资产清理 300 000 累计折旧 100 000 贷：固定资产 400 000

（2）原材料入库时： 借：原材料 50 000 贷：固定资产清理 50 000

（3）支付清理费用时： 借：固定资产清理 20 000 贷：银行存款 20 000

（4）确定应由保险公司理赔的损失时： 借：其他应收款 l 500 000 贷：固定资产清理 1 500 000

（5）结转毁损固定资产发生的损失时： 借：营业外支出 1 470 000 贷：固定资产清理 1 470 000

6.6 固定资产清查和期末计价 企业应定期或者至少于每年年末对固定资产进行清查盘点，以保证固定资产核算的真实性，充分挖掘企业现有固定资产的潜力。在固定资产清查过程中，如果发现盘盈、盘亏的固定资产，应填制固定资产盘盈盘亏报告表。清查固定资产的损溢，应及时查明原因，并按照规定程序报批处理。

固定资产清查的会计处理 （一）固定资产盘盈 企业在财产清中盘盈的固定资产，作为前期差错处理。企业在财产清查中盘盈的固定资产，在按管理权限报经批准处理前应先通过“以前年度损益调整”科目核算。 盘盈的固定资产，应按以下规定确定其入账价值：如果同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值； 如果同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该项固定资产的预计未来现金流量的现值，作为入账价值。企业应按上述规定确认的入账价值，借记“固定资产”科目，贷记“以前年度损益调整”科目。 （二） 固定资产盘亏 企业在财产清查中盘亏的周定资产，按盘亏固定资产的账面价值，借记“待处理财产损溢”科目，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按固定资产的原价，贷记“固定资产”科目。 按管理权限报经批准后处理时，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”科目，按应计入营业外支出的金额，借记“营业外支出——盘亏损失”科目，贷记“待处理财产损溢”科目。

例6－16 甲公司在财产清查过程中，发现一台未入帐的设备，按同类或类似商品市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额为20 000元（假定与其计税基础不存在差异）。根据《企业会计准则第28好－会计政策、会计估计变更和差错更正》规定，该盘盈固定资产作为前期差错进行处理，假定甲公司的所得税税率为33％，按净利润的10％计提法定盈余公积。编制甲公司的会计分录。

例6－17 乙公司进行财产清查时发现短缺一台笔记本电脑，原价为10 000元，已计提折旧7000元。编制乙公司的会计分录。

固定资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，应该计提固定资产减值准备。 会计处理 借：资产减值损失－计提的固定资产减值准备 贷：固定资产减值准备 固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

例6－18 2007年12月31日，丁公司的某生产线存在发生减值的迹象。经计算该机器的可收回金额合计为1 200 000元，帐面价值为1 400 000元，以前年度未对该生产线计提过减值准备。编制会计分录。