Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方式

學習目標 區辨雇主的退休金計畫與退休基金兩者會計處理的差異。 說明退休金計畫的種類及其特色。 說明評估退休金給付義務的不同衡量方式。 列示退休金費用的組成項目。 以工作底稿作雇主退休金計畫的分錄。 說明前期服務成本的攤銷方法。 說明未預期利得及損失的會計處理方法。 說明攤銷利得及損失的緩衝區法。 說明財務報表報導退休金計畫的要求。 說明與退休後福利計畫有關的特殊議題。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

本章架構 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.1 退休金計畫的性質 退休金計畫(pension plan)是 因為退休員工在其工作期間內 提供服務而在其退休後由雇主給付的福利（支付數）。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.1 退休金計畫的性質 當雇主提撥金額予基金代理機構時，則退休金計畫為已提撥基金(funded)。 提撥制(contributory)，係為雇主負擔明定福利之部分成本或自願性支付以增加其福利。 非提撥制(non-contributory)，雇主負擔所有成本。 適格退休金計畫(qualified pension plans)，允許扣抵雇主對退休基金的提撥數及退休基金資產所得盈餘免稅。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.1 退休金計畫的性質 退休基金須為獨立的法定及會計個體。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.1.2 確定給付退休金計畫 確定提撥退休金計畫(defined contribution plan)係為雇主同意，根據公式，每期提撥定額至退休金信託公司。 此提撥基金的水準係根據數項因素如員工週轉率、死亡率、員工服務年數、獎酬水準及利息收入而定。 雇主在確定給付退休金計畫下須承擔風險，因為它們必須提撥足夠的金額以符合確定給付退休金計畫所定的退休成本。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.1.3 退休金會計中精算假設的角色 精算師根據死亡率、員工週轉率、利息及獲利率、提早退休的頻率、未來薪資及任何其他運作退休金計畫所必要的因素加以預測（稱為精算假設）。他們同時也計算各種影響財務報表的退休金衡量方式，如退休金義務、每年的退休金成本及修正計畫之成本。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.2.1 負債的不同衡量方式 既得退休金福利(vested benefits)為員工已得福利，即 使他或她不再對公司提供額外的服務。 公司根據員工服務的所有年數計算遞延獎酬金額― 同時包括既得及非既得―採目前的薪資水準計算。這種退休金的衡量方法稱為累積給付義務(accumulated benefit obligation)。 採未來薪資並同時對既得及非既得服務計算遞延獎酬金額，稱確定給付義務(defined benefit obligation)。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

會計準則要求在每一衡量日，公司必須決定用以衡量 退休金負債的合適折現率，以現行利率水準為基礎。 20.2.1 負債的不同衡量方式 會計準則要求在每一衡量日，公司必須決定用以衡量 退休金負債的合適折現率，以現行利率水準為基礎。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.2.2 退休金費用的組成項目 退休金成本的決定要素： 服務成本 負債所產生的利息 退休金資產的實際報酬。公司須根據使基金增加的利息與股利，及基金資產公允價值的增減調整每年的退休金費用。 前期服務成本的攤銷 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.2.2 退休金費用的組成項目 基金資產的利得或損失。基金資產的利得或損失包括兩項： (1)退休基金資產的實際報酬與預計之差異數 (2)以前各期淨基金資產利得或損失的攤銷。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.2.2 退休金費用的組成項目 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

服務成本 服務成本(service cost)為當期員工的服務根據退休金計算公式所得金額的精算現值。 IASB的結論為，假如退休金計算公式將服務成本納入者，公司在衡量當期義務與每期退休金費用時，則必須考慮未來獎酬水準。 即需採用預計單位福利法(projected unit credit method)，通常也稱為福利／服務年數法(benefits/years-of-service method)該法係以未來薪資水準計算退休金費用。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

退休金負債所產生的利息 利息項目為當期流通在外確定給付義務所產生的利息。 折現率(discount rates)應為與負債一致的貨幣及期間之高品質債券的利率。在某些缺乏此種市場的國家，也可採用政府公債的殖利率。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

退休金負債所產生的利息 退休基金資產的實際報酬(actual return on the planassets)為來自利息、股利及基金資產公允價值已實現及未實現變動，而使退休基金增加者。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3 退休金工作底稿的使用 工作底稿中的「日記簿分錄」欄（靠近左邊）可決定記錄於正式總分類帳的分錄。「備忘記錄」欄（靠近右邊）記錄確定給付義務及基金資產的餘額。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3 退休金工作底稿的使用 退休金資產／負債的期末餘額欄須等於備忘記錄的淨餘額。 確定給付義務與基金資產公允價值間的差異即為退休金資產／負債(pension asset/liability)，這將列報於財務狀況表。 退休金資產／負債的期末餘額欄須等於備忘記錄的淨餘額。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.1 2011年的分錄及工作底稿 假設2011/1/1，Zarle Company提供下列與2011年退休金計畫有關的資訊。 2011/1/1，基金資產為$100,000。 2011/1/1，確定給付義務為$100,000。 每年的服務成本為$9,000。 折現率為10%。 基金資產的實際報酬為\$10,000。 基金提撥數為$8,000。 當年支付的退休金為$7,000。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.1 2011年的分錄及工作底稿 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.1 2011年的分錄及工作底稿 記錄2011年退休金費用的「正式日記簿分錄」如下： 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.2 前期服務成本的攤銷(PSC) 公司通常亦對員工於設立或修正計畫前所提供的服務年數給付退休金。因為前期服務成本(past service cost, PSC)，確定給付義務須提高以認列此額外的負債。 IASB認為，這必須根據退休金福利是否已經取得。假如修正計畫後的退休金福利可立即取得，則公司應於修正日認列費用及相關負債。假如修正計畫後的退休金福利無法立即取得，前期服務成本應以直線法在取得退休金福利前的平均剩餘期間認列為費用。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.2 前期服務成本的攤銷(PSC) 假設Hitchcock plc在2011/1/1修正其退休金計畫，因而產生£300,000的前期服務成本。該公司現有員工300名，其中60名可立即取得該福利(20%)，其他240名(80%)將於未來4年內取得。可立即取得該福利員工所得之前期服務成本為$60,000。未取得該福利的未認列前期服務成本為$240,000並將於4年內攤銷（每年£ 60,000）。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.2 前期服務成本的攤銷(PSC) Hitchcock在4年中計算前期服務成本的攤銷數如下： 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.3 2012年分錄及工作底稿 假設Zarle Company於2012/1/1修正其退休金計畫，該修正對員工過去的服務給予退休金的現值為$81,600。下列為2012年與退休金有關的額外資料。 每年的服務成本為$9,500。 折現率為10%。 基金資產的實際報酬為$11,100。 每年的基金提撥數為$20,000。 當年支付的退休金為$8,000。 前期服務成本(PSC)非為既得，且其取得福利前的平均剩餘期間為3年。 前期服務成本的分攤係採直線法，每年$27,200 ($81,600 ÷3)。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.3 2012年分錄及工作底稿 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.3 2012年分錄及工作底稿 記錄2012年的退休金費用的分錄如下： 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.1 利得及損失 設有退休金計畫的公司，其最 大的考量因素為： (1)基金資產公允價值突然而大幅的變動； (2)影響確定給付義務金額的精算假設之變動等對退休 金費用所產生的不可控制及無法預期的變動。 IASB決定採用平穩法(smoothing techniques)以降低與退休金費用有關的變動， 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

將基金資產未預期的利得及損失平穩化 基金資產的預期報酬(expected return on plan assets)為預期報酬率(expected rate of return)乘以某合理期間內的加權平均資產價值。 公司應將基金資產的預期報酬列為退休金費用的一項，而非某特定年度的實際報酬。 預期報酬與實際報酬的差異數稱為未預期利得或損失(unexpected gain or loss)；IASB採用基金資產損益(asset gains and losses)一詞。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

釋例 假設2013年Zarle Company基金資產的實際報酬為$12,000，實際報酬為$13,410（預期報酬率10%乘以期初基金資產）。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

將退休金負債的未預期利得及損失平穩化 在估計確定給付義務（負債）時，精算師須作的假設如死亡率、退休率、員工週轉率、失能比率及薪資水準。 精算假設將影響確定給付義務的金額。由確定給付義務所產生的未預期利得或損失稱為退休金負債損益(liability gains and losses)。 公司將退休金負債損益合併於基金資產損益所採用的「未認列的淨損益」(unrecognized net gain or loss)科目。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

緩衝區法的攤銷 基金資產損益與退休金負債損益可以互相抵銷。 為限制「未認列淨損益」科目的成長，IASB採用緩衝區法(corridor approach)，其上限為期初確定給付義務或基金資產公允價值孰高者的10%。超過該上限時，未認列淨損益餘額則為過於龐大而須予攤銷。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

緩衝區法的攤銷 Callaway Co.的確定給付義務與基金資產在6年間的資料如下： 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

緩衝區法的攤銷 假如「未認列淨損益」的科目餘額維持在緩衝區的上下限時，則不須攤銷。在此情況下，Callaway將未認列淨損益的餘額原封不動地結轉下期。 假如需要攤銷時，最低攤銷額為超出數除以預期獲得該福利的現有員工之平均剩餘服務期間。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

未認列損益的釋例 假如期初沒有淨損益存在，公司在當期不能認列淨損益於退休金費用中。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

未認列損益的釋例 假設Soft-White Inc.有下列資訊：假如現有員工的平均服務期間為5.5年 。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

未認列損益的釋例 設立緩衝區的理由為估計數的修正及經濟價值的實質變動所產生的損益；隨著時間的經過，這些損益有部分將互相沖抵。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

基金資產損益計算的彙總 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

基金資產損益計算的彙總 損益須受到三次的平穩化。 先以預期報酬將基金資產損益平穩化。 公司並未將期初的未認列淨損益予以攤銷，除非它大於緩衝區。 將超額數在既有員工的剩餘服務期間內攤銷。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.5 2013年分錄及工作底稿 每年的服務成本為$13,000。 折現率為10%；基金資產的預期報酬率為10%。 釋例 下列為與2013年的退休金計畫有關之資料。 每年的服務成本為$13,000。 折現率為10%；基金資產的預期報酬率為10%。 基金資產的實際報酬為$12,000。 前期服務成本(PSC)的攤銷數為$27,200 ($81,600 ÷3)。 每年基金提撥數為$24,000。 當年支付的退休金為$10,500。 精算假設的變動使年底的確定給付義務增加$265,000。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.5 2013年分錄及工作底稿 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.5 2013年分錄及工作底稿 記錄2013年的退休金分錄如下所示： 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.3.6 精算損益的立即認列 IASB同時也指出，該委員會偏好精算損益的立即認列。 假如公司選擇立即認列法，精算損益可調整淨利或其他綜合淨利。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

釋例 假設Wentworth Company有下列2011年的退休金費用項目。Wentworth 2011年的收入為€100,000，費用（不包含退休金費用）為€70,000。假如Wentworth在淨利列報精算損益的調整數 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

釋例 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

釋例 假如Wentworth決定將精算損益的調整列報於其他綜合淨利。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.4 財務報表的退休金計畫報導 20.4.1 在財務報表內 公司在報導期間終了時，將退休金資產／負債列為財務狀況表的資產或負債。 在損益表（或相關附註中），公司必須列報當期的退休金費用金額。任何精算損益或貸記其他綜合淨利的項目均須列報於綜合淨利表。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.4.2 在財務報表的附註中 公司將於財務報表本身或其附註中揭露下列資訊： 退休金計畫的說明及認列精算損益的會計政策。 製表列示所有退休金費用的主要項目。 列示確定給付義務及基金資產公允價值從期初餘額調整至期末餘額的調節表(reconciliation)。 退休金計畫的提撥狀況(funded status)（確定給付義務與基金資產公允價值的差異數）與已認列及未認列於財務報表的金額。 揭露用以衡量退休金金額的利率（折現率、基金資產的預期報酬率、獎酬率）。 公司次年提撥數的最佳估計值。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.4.3 2014年的分錄及工作底稿― 綜合釋例 假設Zarle Company退休金計畫會計在2014年的下列相關資料。 服務成本為$16,000。 折現率為10%；基金資產的預期報酬為10%。 基金資產的實際報酬為$22,000。 未認列前期服務成本的分攤為$27,200 ($81,600÷3)。 每年基金的提撥數為$27,000。 當年支付的退休金為$18,000。 現有員工的平均服務年數為20年。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.4.3 2014年的分錄及工作底稿― 綜合釋例 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.4.3 2014年的分錄及工作底稿― 綜合釋例 2014記錄退休金費用的分錄如下： 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

財務報表表達 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

財務報表表達 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

其他退休後福利 除退休金外，公司通常允諾給予其他種類的退休後福利。這些福利包括退休金計畫以外的保險費；醫療費用、牙科診療費及護眼費用；法律與稅務諮詢服務等等。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

其他退休後福利 為何衡量將來對醫療保健福利計畫的支付比退休金更為困難： 很多退休後計畫未對醫療保健福利設限。 醫療保健的使用水準與其成本難以預測。 IASB指出，這類其他種類的退休後福利計畫之會計處理與報導準則應與退休金會計相同。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

縮減與清償 種公司決定大幅縮減退休金計畫所涵蓋的員工人數或大幅降低目前退休金計畫的退休福利，這通常稱為縮減(curtailment)。 清償(settlement)係指公司產生一項交易，其將消除在所有或部分確定給付退休金計畫下所增加的全部義務。 因縮減或清償而產生利得或損失包含下列各項： (1)任何由確定給付義務現值產生的變動； (2)任何由基金資產公允價值所產生的變動； (3)任何相關的精算損益及以前未認列的前期服務成本。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

釋例 假設Dejon Company停止某部門的營運，且該停業部門的員工將無法 再賺取退休福利。根據縮減後的現行精算假設（包括目前的市場利率及其他目前的市價），Dejon的確定給付義務現值（以千元計）為€1,000，基金資產的公允價值為€820，淨累積未認列精算利得為€50，另外€80為未認列的前期服務成本（均為既得者）。該縮減將降低公司應付義務淨現值€100而達€900。前期未認列精算利得及前期服務成本中，透過縮減而銷除的義務部分為10%。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

釋例 Dejon須作下列分錄以記錄該項縮減： 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法

20.4.5 結論 近來IFRS的變動已經釐清其中很多的問題並且應能幫助使用者了解公司的退休金計畫在其財務狀況、營運結果及現金流量的財務隱含意義。 中級會計學 Chapter 20 退休金與退休後福利之會計處理方法