企业会计实务 内蒙古商贸职业学院会计系

第四章 存货

第一节 存货概述

一、存货概念 存货，是指企业在正常生产过程中持有的以备出售的产成品或商品、或者为了出售仍然处在生产过程中的在产品，或者将在生产过程中耗用的材料、物料等。

二、存货的分类 1.按存货的经济用途分类： （1）在正常经营过程中储存备售的存货 （2）为最终出售正处于生产过程的存货 （3）在生产经营过程中储存备耗的存货

2.按存放地点不同分类 （1）库存存货：指已经验收入库的各种货品，包括已经运到企业，并已验收入库的各种材料和商品以及已验收入库的自制半成品和产成品等。 （2）在制存货：也称为在产品，指正在生产车间制造过程中的在产品、在外单位委托加工中的材料、商品等。 （3）在途存货：指所有权已经属于本企业但尚未到达的存货，通常表现为货款已经支付但尚未验收入库或正在运输途中的各种材料、商品。

3.按取得来源分类 （1）外部取得存货。 （2）内部形成存货。

三、存货管理的重要性 存货计量是否正确，直接或间接的关系到企业的财务状况和经营成果是否正确

四、存货的确认 符合存货确认的两个条件: ●该存货有关的经济利益很可能流入企业 ●该存货的成本能够可靠地计量

第二节 存货的计价

一、取得存货的入账价值 《存货》准则规定：“存货应当按照成本进行初始计量。”成本亦即历史成本，是指与存货的形成并使之达到可使用状态的相关的所有支出。 包括采购成本、加工成本和其他成本

存货的成本构成图 存货成本 购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。 加工成本 直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。 其他成本 是指除采购成本、加工成本以外的，使存货达到目前场所和状态所发生的其他支出。

（一）购入的存货 购入存货的成本由采购成本构成，包括购买价款、相关税费（包括进口关税和其他税费）、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

（二）自制的存货 自制存货的成本由采购成本、加工成本以及使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。 采购成本+加工成本+其他成本 加工成本（直接计入、分配计入）：直接人工+制造费用 其他成本：为特定客户设计产品所发生的设计费用、借款费用

（三）委托外单位加工完成的存货 以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。 （四）投资者投入的存货 投资者投入的存货按照投资合同或协议约定的价值，作为实际成本，但投资合同或协议约定的价值不公允的除外。

（五）通过非货币交易取得的存货 （六）盘盈的存货 盘盈的存货按照同类或类似存货的市场价格，作为实际成本。

二、存货的初始计价 取得方式 入账价值 外购存货 购货价格+附加成本（相关税费） 自制存货 直接材料+直接人工+制造费用 委托外单位 加工的存货 加工过程中耗用的原材料和半成品成本 +加工费+相关税费 投资者投 入的存货 合同或协议价 盘盈的存货 以同类或类似存货的市场价格（实际成本）

【例题1】某企业为增值税一般纳税人，购入材料一批，增值税专用发票上标明的价款为25万元，增值税为4 【例题1】某企业为增值税一般纳税人，购入材料一批，增值税专用发票上标明的价款为25万元，增值税为4.25万元，另支付材料的保险费2万元。该批材料的采购成本为( )万元。 A．27 B． 29 C．29.25 D．31.25 【答案】A 【解析】该批材料的采购成本=25+2=27（万元）。

思考题： 某企业为增值税一般纳税人。购入乙材料5000吨，每吨1200元，支付增值税1020000元。另发生运输费用60000元，装卸费20000元，途中保险费用18000元。原材料验收入库时，实收4996吨，另4吨为运输途中合理损耗。该原材料的采购成本为多少？ 6093800元 5000*1200+60000*93%+20000+18000

【例题2】乙工业企业为增值税一般纳税企业。本月购进原材料200公斤，货款为6 000元，增值税税额为1 020元；发生的保险费为350元，入库前的挑选整理费用为130元；验收入库时发现数量短缺10％，经查属于运输途中合理损耗。乙工业企业该批原材料实际单位成本为每公斤（   ）元。 A.32.4           B.33.33 C.35.28          D.36 正确答案：D 答案解析：（6 000＋350＋130）÷〔200×（1－10%）〕＝36（元/公斤）。

三、发出存货的计价方法 存货准则规定：企业应当根据各类存货的实际情况，确定发出存货的实际成本，可以采用的方法有个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等。 思考：存货发出为什么要重新计量？ 例如，某商品购进成本，第一批100件单价15元，第二批50件单价10元，第三批80件单价11元。如果本期发出120件，应按什么价格计算成本？

【例3】某公司对A商品采用账面盘存制进行核算，12月 况如下表所示。 要求：分别按个别计价法、先进先出法、全月一次加权 平均法计算本期销货成本、期末结存存货成本及毛利。

100 6 600 20 7 700 40 800 120 摘要 收入 发出 结存 月 日 数量 单价 金额 销售 购进 个别计价法 明细分类账 总账科目：库存商品 明细科目：A商品 计量单位：件 2005年 摘要 收入 发出 结存 月 日 数量 单价 金额 12 1 期初结存 100 6 600 4 销售 20 8 购进 7 700 15 40 18 800 25 120 6 120 80 6 480 80 6 480 100 7 700 7 280 80 6 480 60 7 420 80 6 480 60 7 420 100 8 800 60 6 360 8 480 20 6 120 60 7 420 40 8 320 本期可供销售A商品总成本=100×6+100×7+100×8=2100（元） 本期A商品销售成本= 期末结存的A商品成本= 注：12月4日销售的20件A商品属于期初存货；12月15日销售的40件A商品是12月8日购进的； 12月25日销售的120件A商品中有60公斤属于期初存货，另外60件是12月18日购入的。 即本期期末结存的120件A商品中，有20件系期初存货，60件系12月8日进货，40件系12月18日进货。 20×6 + 40×7 +（60×6+60×8）=1240（元） 2100－1240=860（元）或20×6+60 ×7+40 ×8=860（元）

先进先出法 明细分类账 总账科目：库存商品 明细科目：A商品 计量单位：件 2005年 摘要 收入 发出 结存 月 日 数量 单价 金额 12 1 期初结存 100 6 600 4 销售 20 8 购进 7 700 15 40 18 800 25 120 6 120 80 6 480 80 6 480 100 7 700 40 6 240 100 7 700 6 240 40 6 240 100 7 700 100 8 800 6 240 7 560 40 80 20 7 140 100 8 800 本期A商品的销售成本= 期末结存的A商品成本= 20×6 + 40×6 +（40×6+80×7）=1160（元） 2100－1160=940（元）

3．全月一次加权平均法 全月一次加权平均法是以本月期初结存存货成本和本月全部收入存货成本之和除以本月期初结存存货数量和本月全部收入存货数量之和，计算出存货的加权平均单价，从而确定存货发出成本和库存成本的一种方法。

加权平均 单位成本 100×6+100×7+100×8 100+100+100 = = 7（元） 全月一次加权平均法 加权平均 单位成本 100×6+100×7+100×8 100+100+100 = = 7（元） 本期A商品销售成本=180×7=1260（元） 期末结存的A商品成本=120×7=840（元）

4、移动加权平均法 移动加权平均法是用本次收入存货成本加原有库存存货成本，除以本次收入存货数量加原有库存存货数量，据以计算加权平均单价，并对发出存货进行计价的一种方法。

作业： 甲公司2008年12月份A商品有关收、发、存情况如下： （1）12月1日结存300件，单位成本为2万元。 （2）12月8日购入200件，单位成本为2.2万元。 （3）12月10日发出400件。 （4）12月20日购入300件，单位成本为2.3万元。 （5）12月28日发出200件。 （6）12月31日购入200件，单位成本为2.5万元。 要求： （1）用先进先出法计算A商品2008年12月份发出存货的成本和12月31日结存存货的成本。 （2）用月末一次加权平均法计算A商品2008年12月份发出存货的成本和12月31日结存存货的成本。 （3）用移动加权平均法计算A商品2008年12月份发出存货的成本和12月31日结存存货的成本。

作业答案： （1） 本月可供发出存货成本=300×2+200×2.2+300×2.3+200×2.5=2230（万元）。 本月发出存货成本=（300×2+100×2.2）+（100×2.2+100×2.3）=1270（万元）。 本月月末结存存货成本=2230-1270=960（万元）。 （2） 加权平均单位成本=2230÷（300+200+300+200）=2.23（万元）。 本月发出存货成本=（400+200）×2.23= 1338（万元）。 本月月末结存存货成本=2230-1338=892（万元）。

（3）12月8日购货的加权平均单位成本=（300×2+200×2.2）÷（300+200）= 2.08（万元）。 12月10日发出存货的成本=400×2.08= 832（万元）。 12月20日购货的加权平均单位成本=（100×2.08+300×2.3）÷（100+300）= 2.245（万元）。 12月28日发出存货的成本=200×2.245=449（万元）。 本月发出存货成本=832+449=1281（万元）。 本月月末结存存货成本=2230-1281=949（万元）。

（五）毛利率法 毛利率法是根据本期实际销售额乘以上期（或本期计划）毛利率匡算本期销售毛利，据以计算发出存货成本和期末结存存货成本的一种方法。 销售净额=商品销售收入-销售退回与折让 销售毛利=销售净额x毛利率 销售成本=销售净额—销售毛利

【例4】某商场2007年4月1日针织品存货1 800万元，本月购进3 000万元，本月销售收入3 400万元，上季度该类商品毛利率为25%。本月已销商品和月末库存商品的成本计算如下： 本月销售收入=3 400（万元） 销售毛利=3 400×25%=850（万元） 本月销售成本=3 400-850=2 550（万元） 库存商品成本=1 800+3 000-2 550=2 250（万元）

6、售价金额核算法 售价金额核算法是指平时商品的购进、储存、销售均按售价记账，售价与进价的差额通过“商品进销差价”科目核算，期末计算进销差价率和本期已销商品应分摊的进销差价，并据以调整本期销售成本的一种方法。

【例5】某商场2007年7月期初库存商品的进价成本为100万元，售价总额为110万元，本月购进该商品的进价成本为75万元，售价总额为90万元，本月销售收入为120万元。有关计算如下： 商品进销差价率=（110-100+90-75）÷（110+90）×100%=12.5% 已销商品应分摊的商品进销差价=120×12.5%=15（万元） 本期销售商品的实际成本=120-15=105（万元） 期末结存商品的实际成本=100+75-105=70（万元）

第三节 原材料核算

一、概念及内容 原材料是指企业在生产过程中，经过加工改变其形态或性质并构成产品主要实体的各种原料、主要材料、外购半成品、以及不构成成品实体但有助于产品形成的辅助材料等。 原材料的日常收发和结存，可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。

二、原材料按实际成本计价核算 （一）设置的主要账户 借 原材料 贷 验收入库的原材料 原材料减少时 的实际成本 的实际成本 借 原材料 贷 验收入库的原材料 原材料减少时 的实际成本 的实际成本 明细账：通常按材料类别和品种设置。 借 在途物资 贷 已经付款（承兑） 验收入库的材 尚未入库的材料 料物资的实际成本 物资的实际成本 明细账：通常按供应单位和物资品种设置。

（二）外购原材料账务处理 1.材料到达企业验收入库，同时货款已经支付 借：原材料 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 2.结算凭证已到，货款已付，材料尚未验收入库 借：在途物资 待材料运到验收入库时： 贷：在途物资

3.材料已验收入库，货款尚未支付 （1）发票账单已到，货款暂欠。 借：原材料 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：应付账款（应付票据） （2）发票账单未到，货款未付 月末暂估入库，下月月初红字冲回 贷：应付账款——暂估应付款

注意： 1）增值税不具备抵扣条件计入成本（杂费不能扣）。 2）估价时不考虑增值税进项税。

【例5】外购甲材料价款10000元，增值税专用发票注明进项税1700元，对方代垫运费100元。要求分3种情况分别进行会计处理。 A 借：原材料 10093 应交税费—应交增值税（进) 1707 贷：银行存款 11800

B、 付款时 借：在途物资 10093 应交税费—应交增值税（进） 1707 贷：银行存款等 11800 材料入库时 借：原材料 10093 贷： 在途物资 10093

C、假设月末该批材料估价11200元 收货时暂不进行总分类核算，在明细账中登记数量。 月末估价时 借：原材料 11200 借：原材料 11200 贷：应付账款 11200 下月初红字冲回 贷：应付账款 11200 待收到结算凭证时做钱货两清分录。 思考：如果下月末还未收到结算凭证如何处理？

【例6】6月21日企业根据购货合同预付购货款32 000元。会计分录如下： 借：预付账款 32 000 贷：银行存款 32 000 4.先付款后收料 【例6】6月21日企业根据购货合同预付购货款32 000元。会计分录如下： 借：预付账款 32 000 贷：银行存款 32 000

5.采购中发生短缺和毁损 （1）因供货单位、外部运输机构等责任造成的毁损和短缺，应将收回的物资短缺或其他赔款，冲减所购物资的采购成本。 借：应付账款或其他应收款 贷：在途物资 应交税费——应交增值税（进项税额转出）

（2）尚待查明原因毁损、短缺。 查明原因前，计入待处理财产损溢——待处理流动资产损溢； 借：待处理财产损溢 贷：原材料 应交税费——应交增值税（进项税额转出） 查明原因经批准后，进行相应处理。 借：其他应收款 管理费用 贷：待处理财产损溢

（3）因遭受自然灾害发生的损失。 借：待处理财产损溢 贷：原材料 借：其他应收款 营业外支出——非常损失 贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢

（二）自制原材料的核算 借：原材料 贷：生产成本 （三）投资者投入原材料的核算 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：实收资本（或股本） 资本公积

（四）原材料发出的核算 根据“领料单”或“限额领料单”、“领料登记簿”或“发出材料汇总表”编制发出材料的记账凭证，登记原材料总账、明细账。

【例7】2008年3月份的“发料凭证汇总表”情况如下： 生产车间共计领用50000元 ，车间管理部门共计领用3 000元 ，产品销售部门共计领用7000元．企业管理部门共计领用2 000元， 基建工程共计领用10000元、增值税为1 700元 ，销售材料发出1 000元 。委托外单位加工发出材料共计5 000元 根据上述汇总情况，作会计分录

借：生产成本 50000 制造费用 3 000 销售费用 7 000 管理费用 2 000 在建工程 11 700 其他业务成本 1 000 委托加工物资 5 000 贷：原材料——A材料 78 000 应交税费——应交增值税(进项税额转出)1 700

在建工程领用本企业原材料： 借：在建工程 贷：原材料 应交税费—应交增值税(进项税额转出) （按不能抵扣的增值税进项税额）

三、原材料按计划成本计价核算 平时收发按计划成本核算，月末调整为实际成本。 （一）设置的主要账户 原材料 材料入库时按计划成本 材料发出时按计划成本 期末库存材料的计划成本

材料采购 原材料 入库 入库材料的计划成本 发出材料的计划成本 ①采购材料的实际成本 ①入库材料的计划成本 ②节约差异 ②超支差异 余：库存材料的计划成本 余：未入库材料实际成本

材料采购 材料成本差异 ①入库时的节约差异 ②发出材料应负担的成本差异（超支) 入库 ①入库时的超支差异 ②发出材料应负担的成本差异(节约 ) 余：库存材料的超支差异 余：库存材料的节约差异

(二)计划成本法下原材料取得的核算 1.外购材料的核算 （1）购入时： 借：材料采购（实际成本） 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 （2）入库时： 借：原材料 贷：材料采购（计划成本）

（3）月末结转采购材料的成本差异 借：材料采购（实际小于计划数） 贷：材料成本差异（节约差异） 借：材料成本差异（超支差异） 贷：材料采购（实际大于计划数）

【例8】企业以银行存款35 100元购买原材料，其中货款30 000元，增值税5 100元。材料已验收入库，计划成本29 350元。 发生采购成本的会计分录为： 借：材料采购 30 000 应交税费——应交增值税（进项税额）5 100 贷：银行存款 35 100

材料验收入库的会计分录为： 借：原材料 29 350 贷：材料采购 29 350 结转材料成本差异的会计分录为： 借：材料成本差异 650 贷：材料采购 650

（4）货款尚未支付，材料已验收入库 1）发票账单月末已到，按发票账单所记载的有关金额入账 借：材料采购 应交税费－应交增值税（进项） 贷：应付账款 入库： 借：原材料（计划成本） 材料成本差异（超支差异） 贷：材料采购（实际成本） 或：材料成本差异（节约差异）

2）发票账单月末未到，按暂估价入账，下月初用红字冲回，收到发票账单后再按照实际金额记账 借：原材料 贷：应付账款－暂估款 下月初用相反分录冲回 借：应付账款－暂估款 贷：原材料

【例9】企业采购材料一批，已验收入库，同时收到发票账单，价款10 000元、增值税1700元，款项尚未支付，材料计划成本10 200元。会计分录如下： 材料采购： 借：材料采购 10 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 1 700 贷：应付账款 11 700

材料验收入库： 借：原材料 10 200 贷：材料采购 10 200 结转材料成本差异： 借：材料采购 200 贷：材料成本差异 200

（5）货款预先支付 【例10】企业6月9日预付购货款62 000元，26日收到材料，发票中货款金额52 000元，增值税8 840元，该材料的计划成本52 930元。 预付购货款的会计分录： 借：预付账款 62 000 贷：银行存款 62 000

收到材料，按实际成本转账的会计分录： 借：材料采购 52 000 应交税费—应交增值税（进项税额）8 840 贷：预付账款 60 840 结转入库材料计划成本的会计分录： 借：原材料 52 930 贷：材料采购 52 930

结转材料成本差异会计分录： 借：材料采购 930 贷：材料成本差异 930 收回余款的会计分录： 借：银行存款 1 160 贷：预付账款 1 160

（6）短缺与损耗的处理 【例11】企业已支付货款21 000元，增值税3570元的材料现在到货，验收时发现短缺300元的货物，经查：途中合理损耗的有170元，应由运输方负责赔偿的有130元。实收材料的计划成本为20 500元。

对于实收材料，会计分录为： 借：原材料 20 500 贷：材料采购 20 500 借：材料成本差异 370 贷：材料采购 370 对于合理损耗以外的短缺部分，会计分录为： 借：其他应收款 152 贷：材料采购 130 应交税费—应交增值税（进项税额转出） 22

（三）材料发出的核算 材料按计划成本计价下，材料的总分类账和明细分类账均按计划成本登记，发出材料时，可以根据发出材料数量和计划单位成本计算并确认发料的计划成本，而资产的计价和损益的确认要求反映的是实际成本。因此，应计算材料成本差异额，将期末库存材料和发出材料的计划成本调整为实际成本。

核算步骤： 1、发出材料按计划成本结转 根据领料单登编制“发料凭证汇总表” 借：生产成本等科目 贷：原材料 2、期末，结转发出材料应负担的成本差异

通过“材料成本差异”的结转，将发出材料的计划成本调整为实际成本。 借：生产成本等科目 贷：材料成本差异（超支） 或：借：材料成本差异（节约） 贷：生产成本等科目

材料成本差异率的计算 材料成本差异率= 本月发出材料应负担差异 发出材料的计划成本 材料成本差异率 = 月初结存材料的成本差异 本月收入材料的成本差异 + 材料成本差异率= ×100% 月初结存材料的计划成本 本月收入材料的计划成本 + 其中：正数——表示超支差异 负数——表示节约差异 本月发出材料应负担差异 发出材料的计划成本 材料成本差异率 = ×

【例11】发出材料的计划成本18000元中，其中15000元用于产品生产，2000元车间一般耗用，600元厂部一般耗用，400元专设销售机构耗用。 根据发料凭证： 借：生产成本 15000 制造费用 2000 管理费用 600 销售费用 400 贷：原材料 18000 　

月末结转发出材料的成本差异 借：生产成本 150 制造费用 20 管理费用 6 销售费用 4 　 贷：材料成本差异180 原材料账户期末余额：3000+27000-18000=12000 材料成本差异：-50+350-180=120（借方余额） 期末原材料实际成本：12000+120=12120

思考： 1.A企业月初甲材料的计划成本为10000元，“材料成本差异”账户借方余额500元，本月购进甲材料一批，实际成本为16180元，计划成本19000元。本月生产车间领用甲材料的计划成本为8000元，管理部门领用的甲材料的计划成本为4000元，该企业期末甲材料的实际成本为多少？ 差异率==〔+500-(19000-16180)〕/(10000+19000)=-8% 本期发出材料成本差异=（8000+4000）*-8%=-960 期末甲材料的实际成本= 原材料期末余额17000-材料成 本差异贷方余额1360=15640

某企业采用计划成本进行材料的日常核算。月初结存材料的计划成本为80万元，成本差异为超支20万元。当月购入材料一批，实际成本为110万元，计划成本为120万元。当月领用材料的计划成本为100万元，当月领用材料应负担的材料成本差异为（　）万元。 A.超支5                    B.节约5 C.超支15                   D.节约15 正确答案：A 答案解析：材料成本差异率＝[20＋（110－120）]/（80＋120）＝5％ 发出原材料应该负担的材料成本差异：  100×5％＝5（超支）。

第四节 委托加工物资和周转材料

一、委托加工物资概述 （一）概述 1.含义：委托加工物资是指企业由于本身生产条件的限制或其他原因，委托其他单位加工的各种原材料、商品等物资。 资”

2.成本构成 （1） 委托加工存货成本=实际消耗材料成本+加工费用+运杂费用+计入成本的税金 （2）消费税的处理：（生产环节征收） a.继续生产：准予抵扣计入“应交税费——应交消费税”借方 b.直接销售：计入“委托加工物

（二）委托加工物资的核算 1.发出材料 借：委托加工物资 贷：原材料 2.支付来往运费、加工费 贷：银行存款 3.完工验收入库: 借：原材料 贷：委托加工物资

4.企业支付的增值税，准予抵扣的，作为进项税额处理 借：应交税费——应交增值税(进项税额) 贷：银行存款 5.企业支付的增值税，凡不准予抵扣的 借：委托加工物资

6.交纳的消费税 ①委托加工物资(即委托加工应税消费品)收回后直接出售的，应按委托方支付给受托方的消费税， 借：委托加工物资 贷：银行存款(或“应付账款”等) ②如果委托加工物资(即委托加工应税消费晶)收回后用于连续生产应税消费品的，应按委托方支付给受托方的消费税， 借：应交税费——应交消费税

【例12】企业5月2日委托凯胜公司加工一批B材料(属于应税消费品)，发出材料的实际成本为25 000元，支付加工费11 000元，支付增值税1 870元，支付消费税4000元，加工的B材料收回后用于连续加工。 (1)发出材料时 借：委托加工物资 25 000 贷：原材料——B材料 25 000 (2)支付加工费和税金 借：委托加工物资 11 000 贷：银行存款 11 000

借：应交税费——应交增值税(进项税额) 1 870 贷：银行存款 1 870 借：应交税费——应交消费税 4 000 贷：银行存款 4 000 (3)B材料加工完成，收回后验收入库 B材料实际成本=25 000+11 000=36 000(元) 借：原材料——B材料36 000 贷：委托加工物资36 000

【例13】甲上市公司委托某单位加工一批材料，发出材料的计划成本为4 200元，材料成本差异率为-5%，加工费用为1 000元，增值税税额170元，消费税为800元，加工完成收回后直接用于销售，收回的商品计划成本为6 000元。 要求：编制发出材料，支付加工费用和消费税以及商品收回的会计分录

正确答案： （１）借：委托加工物资3990                   材料成本差异 210                   贷：原材料4200 （２）借：委托加工物资 1 800                  应交税费――应交增值税（进项税额）170                  贷：银行存款 1 970 （3）借：库存商品　6 000                  贷：委托加工物资 5 790                                               材料成本差异 210

三、包装物的核算 （一）包装物概述 包装物是指生产经营过程中为包装本企业产品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。 （1）生产过程中用于包装产品并作为产品组成部分的包装物； （2）随同商品出售而不单独计价的包装物； （3）随同商品出售而单独计价的包装物； （4）出租或出借给购买单位使用的包装物。

注意：下列包装物品不列为包装物核算与管理： 1、包装材料：纸、绳、铁丝、油纸袋 ——“原材料” 2、专门用于储存和保管产品、材料，既不出售也不出租、出借——“低值易耗品”或“固定资产”

（二）包装物的账务处理 1、设置账户 “周转材料—包装物”或“包装物” 2、账务处理 基本同“原材料”。可以实际成本或计划成本核算。 1、设置账户 “周转材料—包装物”或“包装物” 2、账务处理 基本同“原材料”。可以实际成本或计划成本核算。 (1)增加：外购、自制 【例14】某公司购入包装纸箱1000个，单价10元，增值税税率17%，另发生运杂费200元，款已支付，纸箱验收入库。（该纸箱计划单位成本12元）

实际成本核算 借：周转材料—包装物 10200 应交税费—应交增值税（进) 1700 贷：银行存款 11900 计划成本核算 借：材料采购 10200 同时：借：周转材料—包装物 12000 贷：材料采购 10200 材料成本差异 1800

(2)减少 A.生产领用作为产品组成部分——“生产成本”； 例7.生产领用上述包装纸箱20个,单位实际成本10.2元。 借：生产成本 204 贷：周转材料—包装物 204 B.随同产品出售不单独计价——“销售费用” 【例15】领用上述包装纸箱20个，随同产品出售不单独计价。产品价款总计20000元，增值税税率17%，该产品成本15000元，款已收到。

如果计划成本核算销售费用为240元，月末调整材料成本差异36元。 借：银行存款 23400 贷：主营业务收入 20000 应交税费—应交增值税（销) 3400 借：主营业务成本 15000 贷：库存商品 15000 借：销售费用 204 贷：周转材料—包装物 204 如果计划成本核算销售费用为240元，月末调整材料成本差异36元。

(3)出租、出借包装物 由于出租、出借包装物反复周转使用，在使用过程中的损耗价值需要按照一定的方法予以摊销。 ①押金——“其他应付款”；租金——“其他业务收入”；逾期没收的押金——“其他业务收入” ； ②摊销额计入“其他业务成本”或“销售费用”，具体计算方法： 一次摊销：第一次领用包装物时，将价值100%计入“其他业务成本”或“销售费用” 分次摊销：采用分次摊销法摊销包装物，包装物在领用时摊销其账面价值的单次平均摊销额。分次摊销法适用于可供多次反复使用的包装物。

【例17】企业包装物采用计划成本核算。F类包装物单位计划成本14元，成本差异-1％，出借包装物100件，收取押金1 500元，已存人银行。根据有关凭证编制分录如下： 借：销售费用1 386 材料成本差异14 贷：周转材料——包装物1 400 借：银行存款1 500 贷：其他应付款——出借包装物押金1 500

【例18】企业包装物采用实际成本核算。发出新包装物100件，出租乙公司，单位成本40元，租金每月500元，收取押金4 500元，存人银行。根据有关凭证编制分录如下： 发出包装物，摊销价值50％： 借：周转材料——包装物(出租)4000 贷：周转材料——包装物(库存)4 000 借：其他业务成本2 000 贷：周转材料——包装物(摊销)2 000

收取押金： 借：银行存款 4 500 贷：其他应付款--出借包装物押金 4500 租金收入： 借：银行存款500 贷：其他业务收入500

三、低值易耗品的核算 （一）低值易耗品概述 低值易耗品是指单位价值较低或容易毁损的，不能作为固定资产的各种用具和物品。低值易耗品按其用途可以分为以下几类: 1.一般工具 2.专用工具 3.替换设备 4.管理用具 （满足固定资产确认条件的列固定资产）

（二）低值易耗品的核算 为了加强对低值易耗品的管理与核算，企业应设置“周转材料——低值易耗品”科目。该科目核算企业库存的低值易耗品的实际成本或计划成本。 1、低值易耗品取得的核算 2、低值易耗品发出的核算 发出低值易耗品摊销方法:一次摊销法、分次摊销法。

（1）领用时：在库转在用；同时摊销50％: 借:周转材料——低值易耗品——在用 贷：周转材料——低值易耗品——在库 借：制造费用 贷：周转材料——低值易耗品——摊销 （2）报废：摊销50％:；在用冲摊销 借：周转材料——低值易耗品——摊销 贷：周转材料——低值易耗品——在用

（3）材料收入冲费用 借：原材料 贷：制造费用

【例19】某企业低值易耗品采用计划成本核算。管理部门领用低值易耗品一批，计划成本1000元，成本差异率为2％，采用一次摊销法。 借：管理费用 1 020 贷：周转材料——低值易耗品 1000 材料成本差异 20

【例20】某企业低值易耗品采用计划成本核算，采用五五摊销法。生产车间领用低值易用耗品一批，计划成本6000元，成本差异率-1％。 领用时编制分录如下： 借：周转材料——低值易耗晶(在用)6000 贷：周转材料——低值易耗晶(库存)6000 借：制造费用2 970 材料成本差异30 贷：周转材料——低值易耗晶(摊销)3 000

报废时收回残料500元编制分录如下： 借：制造费用2 970 材料成本差异30 贷：周转材料——低值易耗品(摊销)3 000 借：原材料500 贷：制造费用500 借：周转材料——低值易耗品(摊销)6000 贷：周转材料——低值易耗品(在用)6000

第四节 存货期末计量

一、期末存货的价值计量 （一）成本与可变现净值孰低法含义 指对期末存货按照成本与可变现净值两者之中 较低者进行计价的方法。即当成本低于可变现净值 时，存货按成本计价；当可变现净值低于成本时， 存货按可变现净值计价，此时应当计提存货跌价准 备，计入当期损益。 “成本”是指存货的历史成本，即前述以历史成 本为基础的发出存货计价方法计算出来的期末存货 的实际成本。可变现净值是指在日常活动中，存货 的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估 计的销售费用以及相关税费后的金额。

不同情况下存货可变现净值的确定方法不一样。 （二）存货可变现净值的确定 不同情况下存货可变现净值的确定方法不一样。 (1)产成品、商品和用于出售的原材料等直接用于 出售的存货。 可变现净值=估计售价—估计的销售费用和相关税金 (2)用于生产的材料、在产品或自制半成品。 可变现净值=产品估计售价-至完工估计将要发生的成本 -销售产品估计的销售费用和相关税金

【例21】2007年12月31日，甲公司库存原材料——C材料的账面价值(成本)为600000元，市场购买价格总额为550000元，假设不发生其他购买费用。由于C材料的市场销售价格下降，用C材料生产的D型机器的市场销售价格总额由1 500000元下降为1 350000元，但其生产成本仍为1 400000元，将C材料加工成D型机器尚需投入800000元，估计销售费用及税金为50000元。要求确定2007年12月31日C材料的价值。

D型机器的可变现净值=D型机器估计售价-估计销售费用及税金 =1 350 000—50000=1 300000(元) 一、计算用该原材料所生产的产成品的可变现净值 D型机器的可变现净值=D型机器估计售价-估计销售费用及税金 =1 350 000—50000=1 300000(元) 二、将用该原材料所生产的产成品的可变现净值与其成本进行比较。 三、计算该原材料的可变现净值，并确定其期末价值。 C材料的可变现净值=D型机器的估计售价-将C材料加工成D型机器尚需投入的成本-估计销售费用及税金=1 350 000-800000-50 000=500 000(元)

（三）存货跌价准备核算 资产负债表日，存货的成本高于可变现净值的，应提取存货跌价准备。 1.存货跌价准备计提方法 ①单项比较。企业通常应当按照单个存货项目计提存货跌价准备。 ②分类比较。对于数量繁多、单价较低的存货，可以按存货类别计提存货跌价准备。 ③与具有类似目的或最终用途并在同一地区生产和销售的产品系列相关，且难以将其与该产品系列的其他项目区别开来进行估价的存货，可以合并计提存货跌价准备。

2.跌价准备转回 如果以前减记存货价值的影响因素已经消失，已计提减值准备的存货价值以后又得以恢复，应在原已计提的存货跌价准备的金额内转回。即将存货跌价准备的余额冲减至零为限。

【例21】某企业2007年3月1日取得的某种存货成本为100万元，3月31日可变现净值为90万元；6月30日可变现净值为85万元；9月30日可变现净值为98万元；12月31日可变现净值为102万元。相关账务处理如下： (1)2007年3月31日 借：资产减值损失 100 000 贷：存货跌价准备 100 000

(2)2007年6月30日 借：资产减值损失 50000 贷：存货跌价准备 50000 (3)2007年9月30日 借：存货跌价准备 130 000 贷：资产减值损失 130000 (4)2007年12月31日 借：存货跌价准备 20000 贷：资产减值损失 20000

第五节 存货清查

一、存货清查概述 二、存货数量的盘存方法 1、实地盘存制 财产物质明细账的登记与实物收发不同步进行，财产物质增加时，根据会计凭证逐笔登记增加的数量和金额，但对财产物质的减少，不作账面记录，也不随时结出账面结存的数量和金额。期末再结算本期减少额。 2、永续盘存制 财产物质明细账的登记与实物收发同步进行。每发生一笔实物的收发都要填制会计凭证，根据会计凭证逐日逐笔登记明细账，并随时结出账面结存的数量和金额。

三、存货清查核算 （一）存货盘盈的核算 对存货盘盈的金额一般作冲减管理费用处理 1.批准前: 借：库存商品 贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 2.批准后: 借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢 贷：管理费用

材料盘亏 1. 调整实物，转入“待处理财产损溢”账户。 原材料盘亏属定额损耗——借记“管理费用”，贷记 “待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”。 （3）原材料盘亏属非常损失——借记“营业外支出”，贷记 “待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”。 （4）原材料盘亏属保管人员过失——借记“其他应收款”，贷记“待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”。 材料盘亏 1. 调整实物，转入“待处理财产损溢”账户。 2. 查明原因经批准转账。 （2）原材料盘亏——借记“待处理财产损溢——待处理 流动资产损溢”，贷记“原材料”。

【例】某增值税一般纳税企业，因火灾毁损库存材料一批，该批原材料实际成本为10 000元，收回残料价值400元，保险公司赔偿5 600元。该企业购人材料的增值税率为17％。 损失净额=(10 000-400-5 600)十10 000x17％=5 700(元)

账务处理如下： 审批前： 借：待处理财产损溢——待流处理流动资产损溢 11 700 贷：原材料 10000 应交税费——应交增值税(进项税额转出) 1 700 审批后： 借：其他应收款——赔款 5 600 原材料——其他材料 400 营业外支出—非常损失 5 700 贷：待处理财产损溢——待流处理流动资产损溢 11 700