第三章 存货 存货的确认和初始计量 发出存货的计价 原材料 库存商品（×） 其他存货 存货清查 存货期末计价

第一节 存货的确认和初始计量 一、存货的定义和分类 1、定义和确认条件 第一节 存货的确认和初始计量 一、存货的定义和分类 1、定义和确认条件 存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。 存货同时满足下列条件的，才能予以确认： （1）与该存货有关的经济利益很可能流入企业； （2）该存货的成本能够可靠地计量。

1）原材料。指企业通过采购或其他方式取得的，经加工后可以构成产品主要实体的原料及主要材料等。 2、分类： 1）原材料。指企业通过采购或其他方式取得的，经加工后可以构成产品主要实体的原料及主要材料等。 2）在产品。指企业正在制造尚未完工的产品。 3）半成品。指经过一定的生产过程并已检验合格，但仍需进一步加工的中间产品。 4）产成品。指由企业加工生产，并已完成全部生产过程且验收入库后可以对外销售的产品。

5）商品。指商品流通企业外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。 6）周转材料。指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态且不确认为固定资产的材料，如包装物和低值易耗品。

二、初始计量 存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。

存货入账价值： 1、采购成本： 2、加工成本：直接人工、制造费用 3、其他成本：设计费用 ●买价 ●运杂费 ●运输途中的合理损耗 ●入库前的挑选整理费用 ●相关税金 2、加工成本：直接人工、制造费用 3、其他成本：设计费用

补充：存货的计价 购 入 发 出 结 存 1）先进先出法 2）后进先出法× 1、实际成本 3）加权平均法 1）历史成本 4）移动平均法 购 入 发 出 结 存 1）先进先出法 2）后进先出法× 1、实际成本 3）加权平均法 1）历史成本 4）移动平均法 5）个别计价法 2）成本与可变现 净值孰低 2、计划成本 计划成本 发出 购入 结存

（一）外购的存货 1.采购成本包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、搬运费、保险费、包装费、中途的仓储费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费以及其他可归属于存货采购成本的费用。其中相关税金包括进口关税，不包括增值税（小规模纳税企业除外）。

2.商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、搬运费、保险费及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应计入所购商品成本。 在实务中，也可先行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用计入主营业务成本；对于未售商品的进货费用计入期末存货成本。 商品流通企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。

(二)加工取得的存货 其成本由采购成本、加工成本以及使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。 其中，加工成本由直接人工和制造费用构成

（三）其他方式取得的存货 1.投资者投入的存货 其成本应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。 2.通过非货币性资产交换、债务重组和企业合并等方式取得的存货的成本 分别按照非货币性资产交换、债务重组和企业合并准则的相关规定确定。 3.盘盈的存货 ※ 前期差错更正或“待处理财产损益”

在确定存货成本时应注意，下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益： （1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用； （2）企业在采购入库后发生的储存费用应计入当期损益。但在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用则应计入存货成本。

第二节 发出存货的计价 一、个别计价法 个别计价法是假设存货的成本流转与其实物流转相一致，按照存货的类别，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按照其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出存货和期末存货成本的方法。 要求：存货项目必须是可以辨认的，必须要有详细的记录，包括每一批存货的品种规格、入账时间、单位成本、存放地点等。

二、先进先出法 先进先出法以“先购入的存货先发出”这一流转假定为依据，对发出存货和结存存货进行计价。 二、先进先出法 先进先出法以“先购入的存货先发出”这一流转假定为依据，对发出存货和结存存货进行计价。 优点： 在物价变动时期，期末结存存货的价值比较符合物价变动趋势，能比较准确地反映存货资金的占用情况。 缺点： 在发出存货时需按不同的单价反映发出存货的成本，会加大核算工作量。

三、加权平均法 加权平均法也称全月一次加权平均法，其计算发出存 货的成本与结存存货的成本公式如下： 1、加权平均单位成本= （期初结存存货实际成本+本期购入存货实际成本）/ （期初结存存货数量+本期购入存货数量） 2、本期发出存货成本 =本期发出存货数量×加权平均单位成本 3、期末结存存货成本 =期末结存存货数量×加权平均单位成本

四、移动平均法 移动平均法也称移动加权平均法，是指每次购入存货时，都要以本次购入存货的实际成本加上以前结存的存货的实际成本，除以本次购入存货的数量加上以前结存存货的数量，求得移动加权单价；领用、发出存货时，以移动加权单价作为计价标准的一种方法。

其计算公式如下： 1、移动加权平均单价 =（结存存货成本+本次购入存货成本）/ （原结存存货数量+本次购入存货数量） 2、发出存货成本 =移动加权平均单价×本次发出存货数量 3、期末结存存货成本 =移动加权平均单价×期末结存存货数量

五、毛利率法 毛利率法是根据本期实际销售额乘以上期实际(或本期计划)毛利率计算本期销售毛利，据以计算发出存货成本和期末结存存货成本的一种方法。 计算公式为： 1、销售净额=商品销售收入-销售退回与折让 2、销售毛利=销售净额×毛利率 3、销售成本=销售净额-销售毛利 4、期末存货成本 =期初存货成本+本期购货成本-本期销货成本 P133

六、零售价法 1、期初存货和本期购货同时按成本和零售价记录，以便计算 可供销售的存货成本和售价总额； 2、本期销货只按售价记录； 3、计算存货成本占售价的百分比，即成本率： 成本率= 期初存货成本+本期购货成本 期初存货售价+本期购货售价 4、计算期末存货成本=期末存货售价×成本率 5、计算本期销货成本=期初存货成本+本期购货成本 -期末存货成本 P141

第三节 原材料 一、实际成本法 1、定义 是指企业对各种原材料的购入、发出和结存均按照实际成本在其总账和明细账中进行登记核算的一种方法。 第三节 原材料 一、实际成本法 1、定义 是指企业对各种原材料的购入、发出和结存均按照实际成本在其总账和明细账中进行登记核算的一种方法。 2、适用企业 适用于规模较小、存货品种简单、采购业务不多的企业。 3、账户的设置 设置“原材料” 、 “在途物资”科目。

4、不同情况下，实际成本法对原材料的核算 （1）单料同到 借：原材料（实际成本） 应交税费—应交增值税（进项税额） 贷：银行存款等

（2）单到料未到 借：在途物资（采购成本） 应交税费—应交增值税（进项税额） 贷：银行存款等

▲企业在收到材料验收入库时暂不作账务处理，只将有关的入库凭证单独保管，待购货的结算凭证到达后，再按单料同到的情况处理。 （3）料到单未到 ▲企业在收到材料验收入库时暂不作账务处理，只将有关的入库凭证单独保管，待购货的结算凭证到达后，再按单料同到的情况处理。 ▲如果会计期末结算凭证仍未到达本企业，则将已入库的材料按暂估价入账，借记“原材料”科目，贷记“应付账款”科目；下月初用红字冲回，待结算凭证到达后按单料同到的情况处理。 P111-114

5、实际成本法下发出材料的核算 （1）对于发出的各种原材料，企业应按照事先确定的发出材料的计价方法来计算其实际成本。 （2）根据发出的材料不同用途进行会计处理 借：生产成本 制造费用 管理费用等 贷：原材料 P119

二、计划成本法 1、定义 计划成本法是指原材料的收入、发出和结存均按照计划成本计价的一种核算方法。 2、适用企业 适用于材料品种繁多、收发频繁的大中型企业，或者管理上需要分别核算材料的计划成本和成本差异的企业。 3、账户的设置 设置 “材料采购”、 “原材料”、 “材料成本差异”等科目，但不再设置“在途物资”科目。

4、原材料收入的核算 （1）取得发票账单等原始凭证，并以此计算出材料的实际采购成本时 借：材料采购（实际成本） 贷：银行存款等 （2）材料验收入库 借：原材料（计划成本） 贷：材料采购（计划成本）

注意：三种情况下的处理 ●单料同到：既有实际成本，又有计划成本； 有差异 ●单到料未到：有实际成本，无计划成本； 无差异 ●料到单未到：有计划成本（暂估价），无实际 成本；无差异

（3）同时结转入库材料的成本差异： ●实际成本大于计划成本时， 借：材料成本差异 贷：材料采购 ●实际成本小于计划成本时， 借：材料采购 贷：材料成本差异 ▲由于企业收入材料的业务比较频繁，为了简化核算，也可以将材料验收入库和结转成本差异的会计核算留待月末一次性进行。

5、发出材料的核算 借：生产成本 制造费用 管理费用等 贷：原材料（计划成本） （计划成本）

▲月末需要根据本月的材料成本差异率确定发出材料应负担的成本差异，从而将发出材料的计划成本调整为实际成本，以便企业能正确地计算产品的生产成本和当期的损益。 ▲发出材料应分担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次计算。 ▲发出材料应分担的成本差异，除委托加工材料可按上月差异率计算外，其他都应使用当月的实际差异率。如果上月的成本差异率与本月的成本差异率相差不大，也可按上月的成本差异率计算。

材料成本差异率的计算公式如下： 本月材料成本差异率= （月初结存材料的成本差异+本月收入材料的成本差异）/ （月初结存材料的计划成本+本月收入材料的计划成本）×100% 上月材料成本差异率 =月初结存材料的成本差异/月初结存材料的计划成本×100% ●总结：五笔分录 P123例4-10

第四节 其他存货 一、库存商品 1、库存商品是指企业库存的各种商品，包括库存的外购商品、自制的商品产品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及存在外库或存放在仓库的商品等。 工业企业的库存商品主要指产成品。商品流通企业的库存商品主要指外购或委托加工完成验收入库后用于销售的各种商品。

2、设置“库存商品”科目进行核算。该科目借方登记企业已入库商品的实际成本(或进价)或计划成本(或售价)；贷方登记发出商品的成本；期末余额在借方，反映企业结存商品的实际成本(或进价)或计划成本(或售价)。 “库存商品”科目通常应按商品的种类、品种和规格设置明细账，进行明细核算。

二、委托加工物资 1、委托加工物资的内容 委托加工物资是指企业为了满足生产经营的需要，在企业无法加工或加工能力不足的情况下，委托外单位加工的各种物资，包括委托加工材料、委托加工商品等。 2、科目的设置 企业设置“委托加工物资”科目，用以核算委托外单位加工的各种物资的实际成本。

3、委托加工物资的核算 包括拨付商品、支付加工费、支付加工税金、发出加工商品的运杂费、收回加工商品等。 （1）企业发给外单位加工的商品时， 借：委托加工物资 贷：原材料 （2）支付的加工费用、应负担的增值税等， 应交税费--应交增值税(进项税额) 贷：银行存款

（3）需交纳消费税的委托加工物资： ①收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资成本。 借：委托加工物资（消费税） 贷：银行存款等 ②收回后用于连续生产应税消费品的，按受托方代收代交的消费税 借：应交税费--应交消费税 贷：银行存款

（4）加工完成验收入库的材料或商品，按加工收回材料或商品的实际成本 借：原材料或库存商品 贷：委托加工物资 P294例8-20，P116

三、包装物 1、包装物核算的范围 （1）生产过程中用于包装产品并作为产品组成部分的包装物。 （2）随同产品出售而不单独计价的包装物。 （3）随同产品出售，但单独计价的包装物。 （4）出租或出借给外单位使用的包装物。

2、包装物的核算 （1）包装物入库。 借：包装物 应交税费--应交增值税(进项税额) 贷：银行存款等 （2）用于包装产品、作为产品组成部分的包装物。 应于领用时： 借：生产成本 贷：包装物

（3）随同产品出售而不单独计价的包装物。 应于包装物发出时，将其实际成本作为包装费用 借：销售费用 贷：包装物 （4）随同产品出售单独计价的包装物。 应于产品发出时单独计价，单独反映其销售收入，同时还应结转其销售成本。企业在产品及包装物销售发出时， 借：其他业务成本

（5）出租、出借包装物。 ▲出租的包装物要求客户支付租金，该租金作为企业的其他业务收入，相应的包装物损耗和出租包装物的修理支出则列入其他业务支出 借：其他业务成本 贷：包装物 ▲出借的包装物，不要求客户支付租金，相应的包装物损耗和出借包装物的修理支出则列入销售费用 借：销售费用

出租、出借的包装物可以长期周转使用，其价值逐 渐丧失，因此要采用适当的方法摊销其成本。 ▲一次推销法。 ▲分次推销法。 ▲五五摊销法。是指在包装物领用时先摊销其价值的一半， 在报废时再摊销其价值的另一半； P161例4-26

四、低值易耗品 1、定义 低值易耗品是指单位价值较低并在规定的限额以下、容易损耗、使用年限在一年以下的物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中周转使用的包装容器等。

2、低值易耗品的核算 （1）低值易耗品的取得核算，比照“原材料”取得核算的方法进行。 （2）低值易耗品的摊销，可由企业根据具体情况，采用一次摊销或分次摊销的方法。 1）一次摊销的低值易耗品，在领用时，将其全部价值摊入有关的成本费用，借记“制造费用”、“管理费用”、“其他业务支出”等科目，贷记“低值易耗品”科目。 2）分次摊销的低值易耗品，例如领用的价值较高、使用时间较长，或一次领用数量较大的低值易耗品，在领用时，将其全部价值，借记“待摊费用”等科目，贷记“低值易耗品”科目。

第五节 存货的清查 一、存货清查的内容与方法 企业存货清查的主要内容包括： (1)企业存货的账面结存数是否与实际结存数相符，查明账实不符的存货种类与数量。 (2)查明变质、毁损的存货以及超储积压和长期闲置存货的种类与数量。 存货清查的方法是进行实地盘点。

二、存货清查结果的账务处理 1、盘盈的存货： ①作为前期差错更正处理 借：原材料等 贷：以前年度损益调整 ②通过“待处理财产损溢”处理 贷：待处理财产损溢

2、盘亏毁损的存货，在未查明原因之前 P168例4-28 借：待处理财产损溢 贷：原材料等 1）属于可以收回的保险赔偿和过失人赔偿，借记“其他应收款”等科目，贷记“待处理财产损溢”科目； 2）属于非常损失的部分，借记“营业外支出--非常损失”科目，贷记“待处理财产损溢”科目； 3）属于一般经营损失的部分，借记“管理费用”科目，贷记“待处理财产损溢”科目。 P168例4-28

第六节 存货的期末计价 一、成本与可变现净值孰低 资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。其中，可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额；存货成本，是指期末存货的实际成本。 考虑的因素 1）可靠的证据 2）持有存货的目的

二、不同存货可变现净值的确定 1．库存商品和用于出售的材料等直接用于出售的存货 可变现净值＝存货的估计售价－估计的销售费用以及相关税费

②用该材料生产的产成品的可变现净值＜成本； 2．为生产产品而持有的材料存货 ①用该材料生产的产成品的可变现净值＞成本； 该材料应当按照成本计量。 ②用该材料生产的产成品的可变现净值＜成本； 该材料应当按可变现净值计量。 材料的可变现净值＝该材料所生产的产成品的估计售价－至完工时估计将要发生的成本－估计的销售费用以及相关税费

例1：2007年12月31日A材料成本300万元，可 变现净值280万元； 用A材料生产的产成品——C机床的可变现净值 高于成本 则：A材料的列报价值为：

例2：某公司期末库存自制半成品的实际成本为40万元，预计进一步加工所需费用为16万元，预计销售费用及税金为8万元。该半成品加工完成后的产品预计销售价格为60万元。假定该公司以前年度未计提存货跌价准备。则该项存货应计提的跌价准备为：

例3：B材料12月31日成本120万元，市价110万 元；由于B材料价格下跌，导致用其生产的D机 床的价格也发生了下跌，即由300万元降为270万 元，但生产成本仍为280万元； 将B材料加工成D机床尚需投入160万元， 估计D机床的销售费用及税金为10万元。 则B材料的列报价值：

3．为执行销售合同或劳务合同而持有的存货 可变现净值应当以合同价格为基础计算。持有的同一项 存货数量多于销售合同订购数量的： （1）应分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本 比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额， 不得相互抵销。 （2）有合同部分——可变现净值以合同价款为基础确定； 超出部分——可变现净值以一般销售价格为基础计算。

例4：甲公司期末原材料的账面成本为100万元，数量为10吨。该原材料专门用于生产与乙公司所签合同约定的20台A产品。该合同约定：甲公司为乙公司提供A产品20台，每台售价10万元（不含增值税）。将该原材料加工成20台A产品尚需加工成本总额为95万元。估计销售每台A产品尚需发生相关税费1万元（不含增值税）。本期期末市场上该原材料每吨售价为9万元，估计销售每吨原材料尚需发生相关税费0.1万元。期末该原材料应计提的跌价准备为：