Chapter 4 會計處理程序(二)－調整、結帳與財務報表 Accounting Process Ⅱ─ Adjusting, Closing and Preparation of Financial Statements

學習目標 透過本章的學習，讀者應該可以瞭解： 1.現金基礎及應計基礎的意義 2.調整的意義及期末應調整的事項 3.工作底稿的意義、目的、格及及編製實例 4.結帳的概念 5.虛帳戶與實帳戶的意義 6.虛帳戶的結清及實帳戶的結轉 7.結帳後試算表 8.主要財務報表的內容及格式

本章架構圖示 會計處理程序(二) 前言 企業故事 會計的循環 調整 工作底稿 結帳 現金基礎 應計基礎 調整的意義 應行調整的 事項 結帳的概念 虛帳戶與實 帳戶 意義及目的 格式及編製 實例 虛帳戶的結清 實帳戶的結轉 結帳後試算表 財務報表 結帳程序 本期損益帳 戶的處理 結帳程序 結帳實例 編製實例 資產負債表 損益表 業主權益變 動表 現金流量表

前言 為了經營管理的需要，企業必須定期衡量財務狀況及 財務績效，並以編製財務報表的方式，將會計期間的 經營活動結果作一個彙總，提供給財務報表的使用者。 財務報表的編製，需經過期末調整及結帳程序，才能 使財務報表公允反映企業當時的財務狀況及該期間的 財務績效。 本章架構圖示

合併資產負債表部分項目 (單位：新台幣千元) 企業故事 長榮航空公司成立於1989年，為上市公司(代碼2618)，主要提供國際及國內航空客貨運等服務。 下表為長榮航空2006及2007年合併財務報表的部分資料，可看出影響下一個會計期間的資產負債表項目： 合併資產負債表部分項目 (單位：新台幣千元) 流動資產： 預付費用 $ 248,515 $ 177,540 流動負債： 應付費用 $ 8,330,404 $ 7,319,617 預收款項 $ 7,267,584 $ 6,687,265

企業故事 預付費用、應付費用、預收款項的性質與內容為何？ 這些項目在會計期間結束時，若未經適當的修正，是否會影響： 長榮航空損益計算的正確性？ 資產負債項目報導的正確性？ 是否會誤導財務報表使用者對企業財務狀況及財務績效的看法？ 想對長榮航空瞭解更多？請連結至http://www.evaair.com。 本章架構圖示

會計基礎(Accounting basis) 是會計上認列收益及費損所採用的規則，也就是決定入帳時間點的規則。 會計基礎種類： 現金收付基礎 應計基礎

一、現金收付基礎(cash basis) 又稱現金基礎，是指企業對於收益與費損的認列，以 現金「實際收付」時點為基準。也就是收益及費損都 是在收到現金或支付現金時才記錄。 例如：08年底賒銷商品給客戶，在09年收到現金，在 現金基礎下，這項收益為09年的收益，而不是08年的 收益。 現金基礎對收益與費損的認列時點，與收益實際「賺 得」及費損實際「發生」的時點不同，故所衡量的損 益結果可能不合理。

一、現金收付基礎(cash basis) 例如：第一年底以現金$1,000購買商品，隨即以$1,200賒銷給顧客，第二年初才收款。 現金基礎下： 第一年有費用$1,000但無收入，呈現虧損$1,000； 第二年有收入$1,200卻無費用，呈現淨賺$1,200。 這種結果顯然與事實不符。 帳上損益無法表示真正的財務績效，故現金基礎並非 「一般公認會計原則」。

二、應計基礎(accrual basis) 又稱權責發生制，是指企業對於收益與費損的認列時 點，以收益實際「賺得」及費損實際「發生」為認定 的基準。一旦有收益與費損的事實「發生」，產生了 「權利」或承擔了「義務」就應該記錄，而不論現金 在何時收付。 08年賒銷商品給客戶，09年收到現金，這項收益為08 年的收益，而非09年的收益。 應計基礎可完整表達企業實際營業的結果，故「一般 公認會計原則」規定，企業應採用「應計基礎」。

調整(Adjusting) 調整就是修正帳面紀錄，目的在使帳面紀錄與報表編製時的實況相符，增加會計資訊的正確性。 一般企業在年度終了時，應行調整的事項包括下列各項：

一、應計項目(accrued items) 應計項目包括二類： 應付費用 只要是屬於本期已發生的費用，雖然尚未付出現金，年底仍然必須認列費用 應收收益 而屬於本期已賺得的收益，雖然尚未收到現金，也應在年底時認列收益。

一、應計項目(accrued items) 1. 應付費用(accrued expenses) 又稱「應計費用」，是指本期已發生（耗用）而尚未 支付現金的各項費用。 例如：向他人承租房子須支付租金，租用一個月產生 一個月的租金費用。雖然尚未支付現金，但將來有支 付的義務，所以同時產生一筆負債。 年底常見的應付費用：應付水電費、應付薪資、應付 租金、應付利息等。

一、應計項目(accrued items) 【釋例】 環宇企業管理顧問公司年底持有附息(利率2%)的應付票據，餘額$300,000，開票日期為2月1日，一年到期時本金利息一併清償。 由於利息費用是隨著時間的經過而發生，雖然年底尚未 支付利息，但須調整入帳。 期末應付利息費用計算如下： 　　　　利息費用＝本金 × 利率 × 經過的期間 　　　　$5,500＝$300,000 × 2% × 11/12

一、應計項目(accrued items) 調整分錄： (1) 12/31 利息費用 5,500 應付利息 5,500 將上述分錄過入分類帳：

一、應計項目(accrued items) 2. 應收收益(accrued revenue) 又稱「應計收益」，指本期已賺得而尚未收到現金的 收益。 例如：借款給他人，隨著時間的經過陸續賺得利息收 入，在會計上應認列已發生的「利息收入」及相對應 的「應收利息」（資產科目）。 常見的應收收益：應收利息、應收租金、應收佣金等。

一、應計項目(accrued items) 【釋例】 環宇企業管理顧問公司年底持有附息(利率1%)的應收票據，餘額$30,000，開票日期為9月1日。 期末應收利息計算如下： 利息收入＝本金 × 利率 × 經過的期間 $100＝$ 30,000 × 1％ × 4/12

一、應計項目(accrued items) 調整分錄： (2) 12/31 應收利息 100 利息收入 100 將上述分錄過入分類帳：

二、遞延項目(deferred items) 遞延項目包括兩項： 預付費用 已經收到現金，但是收益尚未賺得的稱為「預收收益」（負債科目）； 預收收益 已經支付現金，但效益尚未耗用的稱為「預付費用」（資產科目）。

二、遞延項目(deferred items) 1. 預付費用(prepaid expenses) 指企業在還沒有享受勞務或取得商品之前，先行支付現金給交易的對方，將來有權利要求對方提供勞務或商品，因此這項支出具有資產的性質。

二、遞延項目(deferred items) 【釋例】 環宇企業管理顧問公司在09年3月1日支付一年保險費$24,000。 《方法一》 3月1日支付現金時，先列記「預付保險費」（資產科目），分錄如下： 3/1 預付保險費 24,000 現　　金 24,000

二、遞延項目(deferred items) 由下圖可看出，會計期間終了時，已耗用的保險費為$20,000，未耗用者為$4,000

二、遞延項目(deferred items) 期末將原來的「預付保險費」(資產科目)轉為「保險費」(費用科目)，調整分錄如下： (3) 12/31 保險費 20,000 預付保險費 20,000 將上述分錄過入分類帳：

二、遞延項目(deferred items) 《方法二》 3月1日支付保險費時，先以「保險費」(費用科目)入帳 3/1 保險費 24,000 現　金 24,000 年底時，將屬於次年的保險費$4,000轉入「預付保險費」(資產科目) 12/31 預付保險費 4,000 保險費 4,000

二、遞延項目(deferred items) 【釋例】 環宇企業管理顧問公司於7月1日買入文具用品$1,500，當時以費用科目「文具用品」入帳，期末還有文具用品$500尚未耗用。 期末調整分錄及過帳程序如下： (4) 12/31 用品盤存 500 文具用品 500

二、遞延項目(deferred items) 2. 預收收益(revenue collected in advance) 是指企業還沒有提供財貨或勞務給交易對方之前，先 收取現金，將來有義務提供財貨或勞務給對方，對企 業而言是一項負債。 預收的款項將會隨著財貨或勞務的陸續提供，而成為 已賺得的收益。

二、遞延項目(deferred items) 【釋例】 環宇企業管理顧問公司於09年3月1日，收到一年的租金$12,000。 《方法一》 3月1日收到現金時，先在帳上列為負債，分錄如下： 3/1 現　　金 12,000 預收租金 12,000

二、遞延項目(deferred items) 由下圖可知，會計期間終了時，已賺得租金為$10,000，未賺得為$2,000。

二、遞延項目(deferred items) 期末時，將已賺得的租金$10,000，由原「預收租金」(負債科目)轉為「租金收入」(收益科目)，分錄如下： (5) 12/31 預收租金 10,000 租金收入 10,000 將上述分錄過入分類帳：

二、遞延項目(deferred items) 《方法二》 3月1日收到租金時，先以「租金收入」(收益科目)入帳 3/1 現金 12,000 租金收入 12,000 年底將屬於第二年的租金收入轉入「預收租金」（負債科目），分錄如下： 12/31 租金收入 2,000 預收租金 2,000

二、遞延項目(deferred items) 上述分錄過帳後之情形如下：

三、估計項目(estimated items) 是指收益或費損已發生，但是金額無法確定，必須採 取估計方式認列收益或費損。 常見的項目包括：壞帳費用、折舊費用、售後服務費 用等項目。 有關估計項目的調整，將在本書相關章節中討論。

應調整項目及會計處理彙整表 應調整項目 定義 分錄（科目性質） 應計項目 應付費用 本期已發生而尚未支付的各項費用 期末 利息費用（費用科目） 應付利息　(負債科目) 應收收益 本期已賺得而尚未收現的各項收益 期末 應收利息　(資產科目) 利息收入(收入科目) 遞延項目 預付費用 未享受財貨或勞務前已先支付現金，將來有權利取得應享的財貨或勞務 發生時 期末調整 預付保險費(資產科目) 保險費 現金 預付保險費 或：保險費 預付保險費 現金 保險費 預收收益 未提供財貨或勞務前，先行收取款項，收益將隨著財貨或勞務的陸續提供而賺得 現金 預收租金 預收租金(負債科目) 租金收入 或： 現金 租金收入 租金收入 預收租金

本章架構圖示 會計處理程序(二) 前言 企業故事 會計的循環 調整 工作底稿 結帳 現金基礎 應計基礎 調整的意義 應行調整的 事項 結帳的概念 虛帳戶與實 帳戶 意義及目的 格式及編製 實例 虛帳戶的結清 實帳戶的結轉 結帳後試算表 財務報表 結帳程序 本期損益帳 戶的處理 結帳程序 結帳實例 編製實例 資產負債表 損益表 業主權益變 動表 現金流量表

一、工作底稿的目的 企業的調整分錄如果項目眾多，為避免遺漏或錯誤， 可以先編製工作底稿，確定會計處理無誤後，再依據 工作底稿記入日記簿並過入分類帳。 工作底稿是會計結算工作的草稿，不是正式的帳簿表 單；編製工作底稿也不是會計循環的必要程序，而是 一項選擇性的程序。

二、工作底稿編製實例 前述環宇企業管理顧問公司為例，編製常用的十欄式 工作底稿。 編製實例請見課本p4-12、p4-13。

二、工作底稿編製實例

二、工作底稿編製實例

本章架構圖示 會計處理程序(二) 前言 企業故事 會計的循環 調整 工作底稿 結帳 現金基礎 應計基礎 調整的意義 應行調整的 事項 結帳的概念 虛帳戶與實 帳戶 意義及目的 格式及編製 實例 虛帳戶的結清 實帳戶的結轉 結帳後試算表 財務報表 結帳程序 本期損益帳 戶的處理 結帳程序 結帳實例 編製實例 資產負債表 損益表 業主權益變 動表 現金流量表

一、結帳的概念 投資者、債權人及企業經營者十分重視企業的財務績 效，因此須定期計算損益。損益是逐期計算，每項損 益科目應結清歸零，並將損益結果結轉「保留盈餘」 (retained earnings)科目。 資產、負債、業主權益等科目在年底時，仍代表企業 所擁有的資源、義務及業主的權益，應該結轉下期， 供企業繼續經營時使用或承擔。 將收益及費損科目結清，轉入本期損益及保留盈餘； 將資產、負債、業主權益結轉下期的工作，即為結帳 (closing) 。

二、虛帳戶與實帳戶 1. 虛帳戶(nominal or temporary accounts) 又稱名目帳戶或臨時性帳戶，是指收益及費損帳戶， 也就是損益表中的科目。 收益及費損原可直接記入業主權益，但為了解各項收 益及費損的詳細情形，通常先記入收益及費損科目， 一旦算出損益後就不必再保留。 這類帳戶在會計期間終了，都必須結轉到「本期損益」 帳戶，以計算本期的損益，並且結清歸零。

二、虛帳戶與實帳戶 2. 實帳戶(real or permanent accounts) 又稱永久性帳戶，是指資產、負債及業主權益各類帳戶，也就是資產負債表中的科目。 會計期間終了後，企業財物及各項權利義務並沒有隨之消滅。 這類帳戶在會計期間終了結帳後，各科目的餘額並不為零，必須轉到下一期繼續記載。

一、結帳程序 結清虛帳戶時，通常會設一臨時性的科目「本期損益」(income summary)或「損益彙總」，將各項收益及費損彙總在這個科目，計算損益。 結帳前 收益帳戶通常有貸方餘額 費損帳戶通常有借方餘額 結帳時 借記所有「收益科目」餘額，貸記「本期損益」 貸記所有「費損科目」餘額，借記「本期損益」 過帳後，所有收益及費損科目借、貸均會相等（結平）。

一、結帳程序 前述環宇企業管理顧問公司09年底的各收益與費損帳戶餘額如下： 薪資費用 顧問收入 12/31 50,000 12/31 50,000 9/1 30,000 12/1 150,000 利息費用 利息收入 12/31 5,500 12/31 100 保險費 文具用品 12/31 20,000 11/1 1,500 12/31 500 租金收入 12/31 10,000

一、結帳程序 12/31 顧問收入 180,000 利息收入 100 租金收入 10,000 本期損益 190,100 12月31日應作下列結帳分錄： 1. 結清收益科目： 12/31 顧問收入 180,000 利息收入 100 租金收入 10,000 本期損益 190,100

一、結帳程序 12/31 本期損益 76,500 薪資費用 50,000 文具用品 1,000 利息費用 5,500 保險費 20,000 2. 結清費損科目： 12/31 本期損益 76,500 薪資費用 50,000 文具用品 1,000 利息費用 5,500 保險費 20,000

一、結帳程序 上述分錄分別過入分類帳後，情形如下： 顧 問 收 入 09年 摘要 日頁 借方金額 貸方金額 月 日 12 31 4 顧 問 收 入 09年 摘要 日頁 借方金額 貸方金額 月 日 12 31 4 180,000 00 7 1 2 150,000 9 3 30,000

一、結帳程序 其餘帳戶簡要列示如下 利息收入 薪資費用 12/31 100 12/31 100 12/31 50,000 12/31 100 12/31 100 12/31 50,000 12/31 50,000 租金收入 利息費用 12/31 10,000 12/31 10,000 12/31 5,500 12/31 5,500 保險費 文具用品 12/31 20,000 12/31 20,000 10/1 1,500 12/31 500 〃 1,000 本期損益 1,500 12/31 76,500 12/31 190,100

二、本期損益帳戶的處理 本期損益帳戶的餘額，是顯示企業在某一段會計期間的經營成果。 若是借餘（借方合計數大於貸方合計數），代表本期經 營發生虧損或淨損(net loss）； 若是貸餘（貸方合計數大於借方合計數），就代表本期 經營產生獲利或淨利(net profit或net income)。

二、本期損益帳戶的處理 環宇企業管理顧問公司09年底結算損益。 最後「本期損益」科目的貸方餘額為$113,600，也就是有淨利$113,600，應該把「本期損益」科目結清，轉入「保留盈餘」(retained earnings)科目。 分錄如下： 12/31 本期損益 113,600 保留盈餘 113,600

二、本期損益帳戶的處理 分錄過帳如下： 本期損益 第40頁 12/31 76,500 190,100 〃 113,600 191,100 保留盈餘 第45頁 12/31 113,600

本章架構圖示 會計處理程序(二) 前言 企業故事 會計的循環 調整 工作底稿 結帳 現金基礎 應計基礎 調整的意義 應行調整的 事項 結帳的概念 虛帳戶與實 帳戶 意義及目的 格式及編製 實例 虛帳戶的結清 實帳戶的結轉 結帳後試算表 財務報表 結帳程序 本期損益帳 戶的處理 結帳程序 結帳實例 編製實例 資產負債表 損益表 業主權益變 動表 現金流量表

實帳戶的結轉 (Closing of permanent accounts) 實帳戶的結轉，可作正式分錄，也可不作任何分錄， 直接把餘額抄錄在次年的新帳冊中。 如果作結帳分錄，就應該借記所有負債及業主權益科 目，貸記所有資產科目，過帳後各帳戶即結平。

實帳戶的結轉 (Closing of permanent accounts) 09年底結帳分錄如下： 應付票據 300,000 應付利息 5,500 預收租金 2,000 股 本 1,000,000 保留盈餘 113,600 現 金 786,500 銀行存款 100,000 應收票據 30,000 預付保險費 4,000 應收利息 100 用品盤存 500 土 地 200,000 建 築 物 300,000

實帳戶的結轉 (Closing of permanent accounts) 次年開帳時，將上述分錄作借貸相反的記錄，稱為開帳分錄： 現 金 808,100 銀行存款 100,000 應收票據 30,000 預付保險費 400 應收利息 1,200 用品盤存 500 土 地 200,000 建 築 物 300,000 應付票據 300,000 應付利息 16,500 預收租金 2,000 股 本 1,000,000 保留盈餘 121,700

實帳戶的結轉 (Closing of permanent accounts) 環宇企業管理顧問公司09年底結帳後，各資產、負債及業主權益類帳戶如下： 現 金※ 第1頁 09年 摘 要 日頁 借方金額 摘 要 貸方金額 月 日 1 1,000,000 00 10 300,000 3 12,000 24,000 12 150,000 4 50,000 1,500 31 結轉下期 786,500 1,162,000

實帳戶的結轉 (Closing of permanent accounts) 銀行存款 1/10 300,000 2/1 200,000 12/31結轉下期 100,000 300,000 應收票據 9/1 30,000 12/31結轉下期 . 30,000 預付保險費 3/1 24,000 12/31 20,000 結轉下期 4,000 24,000

實帳戶的結轉 (Closing of permanent accounts) 應收利息 12/31 100 12/31結轉下期 100 用品盤存 12/31 500 12/31結轉下期 500 土 地 12/31 200,000 12/31結轉下期 200,000 建築物 12/31 30,000 12/31結轉下期 30,000

實帳戶的結轉 (Closing of permanent accounts) 應付票據 12/31結轉下期 300,000 2/1 300,000 應付利息 12/31結轉下期 5,500 12/31 5,500 預收租金 12/31 10,000 3/1 12,000 〃 結轉下期 . 2,000 股 本 12/31結轉下期1,000,000 1/1 1,000,000 保留盈餘 12/31結轉下期 113,600 12/31 113,600

結帳後試算表 (Post-closing trial balance) 人工處理帳務時，為確定結帳後資產、負債及業主權益各科目間仍然維持借、貸平衡，根據結帳後的實帳戶所編製的試算表。 環宇企業管理顧問公司09年結帳後試算表如下：

結帳後試算表 (Post-closing trial balance) 環宇企業管理顧問公司 結帳後試算表 09年12月31日 單位：新台幣元 會計科目 　　　　借方金額 　　　貸方金額 現 金 $ 786,500 銀行存款 100,000 應收票據 30,000 預付保險費 4,000 應收利息 100 用品盤存 500 土 地 200,000 建築物 300,000 應付票據 $ 300,000 應付利息 5,500 預收租金 2,000 股 本 1,000,000 保留盈餘 113,600 合 計 $1,421,100

本章架構圖示 會計處理程序(二) 前言 企業故事 會計的循環 調整 工作底稿 結帳 現金基礎 應計基礎 調整的意義 應行調整的 事項 結帳的概念 虛帳戶與實 帳戶 意義及目的 格式及編製 實例 虛帳戶的結清 實帳戶的結轉 結帳後試算表 財務報表 結帳程序 本期損益帳 戶的處理 結帳程序 結帳實例 編製實例 資產負債表 損益表 業主權益變 動表 現金流量表

財務報表(Financial statements) 企業主要的財務報表包括： 資產負債表 損益表 現金流量表 業主(股東)權益變動表(或保留盈餘表)

一、資產負債表(balance sheet) 又稱財務狀況表 是將企業某一特定時日的資產、負債及業主權益帳戶彙總集中，用以顯示企業當日財務狀況的報表。 因所報導的是某一特定時日各帳戶的狀況，為靜態性的表達，屬於靜態報表。 格式可分為「帳戶式」(account form)及「報告式」(report form) 帳戶式將資產列於左方，負債及業主權益列於右方 報告式則資產列在上方，負債及業主權益列在下方。

帳戶式資產負債表 環宇企業管理顧問公司 資產負債表 09年12月31日 單位：新台幣元 資產 負債 流動資產 流動負債 現金 09年12月31日 單位：新台幣元 資產 負債 流動資產 流動負債 現金 $786,500 應付票據 $300,000 銀行存款 100,000 應付利息 5,500 應收票據 30,000 預收租金 2,000 應收利息 100 負債合計 $307,500 預付保險費 4,000 用品盤存 500 股東權益 流動資產合計 $921,100 股本 $1,000,000 固定資產 保留盈餘 113,600 土地 $200,000 股東權益合計 1,113,600 建築物 300,000 固定資產合計 500,000 資產總計 $1,421,100 負債及股東權益合計

二、損益表(income statement) 是將企業某一會計期間的所有收益及費損帳戶彙總集中，用以顯示該期間財務績效的報表。 所報導的內容為某一期間的累積結果，為動態的表達，屬於動態報表。 損益表格式可分為單站式及多站式兩種，分述如下：

二、損益表(income statement) 1. 單站式(single-step format) 是將企業在特定期間所有營業收入與非營業收入及利益加總，營業費用與非營業費用及損失加總，再將兩者相減以求算本期損益。

單站式損益表 環宇企業管理顧問公司 損益表 09年1月1日至12月31日 單位：新台幣元 收益 顧問收入 $180,000 利息收入 100 租金收入 10,000 收益合計 $190,100 費損 薪資 $50,000 利息費用 5,500 保險費 20,000 文具用品 1,000 費損合計 $76,500 本期損益 $113,600

二、損益表(income statement) 2. 多站式(multiple-step format) 將損益計算劃分成許多階段，通常先由銷貨淨額減除 銷貨成本求算出銷貨毛利，再依次求算本期損益。 此格式多為一般買賣業及製造業所採用，本書將於第 五章詳加說明。

三、業主（股東）權益變動表(statement of changes in equity) 我國財務會計準則公報規定，企業應編製業主（股東） 權益變動表。 業主（股東）權益變動表所包括的項目較保留盈餘表 多，除了保留盈餘外，所有業主（股東）權益的項目 都應該列入本表。 下冊將對股東權益變動表的內容作介紹。

四、現金流量表 (statement of cash flows) 以現金流入與流出為基礎，彙總說明企業在一個特定 期間內的營業活動、投資活動及融資活動的會計報表。 現金流量表的資訊可幫助投資人及債權人評估企業： 未來產生淨現金流入的能力。 償還負債及支付股利的能力，以及對外融資的需要。 本期損益與營業活動所產生現金流量的差異原因。 本期現金與非現金投資及融資活動的交易對財務狀況的影響。 現金流量表的編製與說明，本書下冊將有專章討論。