第十章 長期營業用資產

第一節 長期營業用資產的性質與分類 第二節 固定資產的成本 第三節 固定資產成本的分攤 第四節 固定資產使用期間的支出 第五節 固定資產使用期間的評價 第六節 固定資產的處分 第七節 遞耗資產 第八節 生物資產 第九節 無形資產

長期營業用資產的性質 第一節 長期營業用資產的性質與分類 1.必須是企業可以長期使用的資產 第一節　長期營業用資產的性質與分類 長期營業用資產的性質 1.必須是企業可以長期使用的資產 短期與長期的區分，通常以一年(或一個營業週期)為基準。使用期限超過一年(或一個營業週期)以上的資產，始能列為長期資產。

2.必須是企業自行使用的資產 3.必須是企業正在營業中使用的資產 企業購買資產的目的，有些是為了購入後轉手出售以獲取利潤，有些則是自用。 第一節　長期營業用資產的 性質與分類 2.必須是企業自行使用的資產 企業購買資產的目的，有些是為了購入後轉手出售以獲取利潤，有些則是自用。 但房地產公司購入準備出售的土地與房屋，則不是長期資產，而是存貨，屬於流動資產。 3.必須是企業正在營業中使用的資產 企業為使用目的而購入的資產，如果未在營業中使用，或原在營業中使用，後因某種原因不再使用，均不得列為長期資產。 準備將來擴建廠房而購入的土地，現在並未在營業中使用，應屬其他資產。

長期營業用資產的分類 1.有形資產(Tangible Assets) 依其性質及成本分攤方式的不同，分為兩種： 第一節　長期營業用資產的 性質與分類 長期營業用資產的分類 1.有形資產(Tangible Assets) 依其性質及成本分攤方式的不同，分為兩種： (1)不動產廠房及設備(Property, Plant and Equipment)： 永久性資產：指土地而言。由於土地可以無限期使用，所以土地使用時，其成本不必分攤，也就是不必提列折舊。 折舊性資產：指房屋、機器、運輸設備及辦公設備等而言，其耐用期限均有限制。此類資產成本的分攤，稱為折舊。

(2)遞耗資產(Depletable Assets)： 第一節　長期營業用資產的 性質與分類 (2)遞耗資產(Depletable Assets)： 包括所有的礦產資源(Mineral Resources)，如礦山及油井等。此類資產成本的分攤，稱為折耗(Depletion)。 (3)生物資產(Biological Assets)： 包括所有具有生命的動物及植物，如牲畜、魚蝦、林木及玉米等。此類資產通常依淨公允價值(Net Fair Value)評價。

2.無形資產(Intangible Assets) 第一節　長期營業用資產的 性質與分類 2.無形資產(Intangible Assets) 此類資產不具實際形體，如專利權、著作權、特許權及商標權等。無形資產的成本，原則上必須在使用期間分攤，其分攤稱為攤銷(Amortization)。

第一節　長期營業用資產的 性質與分類 以上所述分類，特圖示如下：

第二節 固定資產的成本 資本支出與收益支出 資本支出 收益支出 第二節　固定資產的成本 資本支出與收益支出 企業的支出，其目的在獲取某種資源，然後利用此種資源，取得經濟效益。所謂經濟效益，包括增加生產的數量、提高產品的品質、延長資產的耐用期限及增進資產的服務效能等。企業的支出幼可分為 資本支出 支出導致的經濟效益超過一年以上者。 收益支出 支出導致的經濟效益僅及於當年者，視為收益支出，須借記費用。

1.資本支出 某公司以$50,000購買機器一部，擬使用五年，這就是一項資本支出，購入時應作下列分錄： 第二節　固定資產的成本 1.資本支出 某公司以$50,000購買機器一部，擬使用五年，這就是一項資本支出，購入時應作下列分錄： 在使用機器的五年期間裡，會計人員應將此機器的成本，予以合理分攤，作為各年的費用。

第二節　固定資產的成本 2.收益支出 某企業的貨車玻璃損壞，更換新的玻璃耗費$500。此一支出對於貨車的經濟效益，僅及於當年，所以是一項收益支出，發生時應作下列分錄：

資本支出與收益支出的劃分，對於資產的成本與各年的費用有重大關係。劃分得不正確，不僅當年財務報表有誤，而且也影響以後數年財務報表的正確性。 第二節　固定資產的成本 資本支出與收益支出的劃分，對於資產的成本與各年的費用有重大關係。劃分得不正確，不僅當年財務報表有誤，而且也影響以後數年財務報表的正確性。 例如將一項收益支出誤作資本支出，使得原應由本年負擔的費用，改由數年負擔，於是本年與今後數年的費用與淨利都發生錯誤，同時各年有關的資產和權益也不正確。 實務上，會計人員常將若干金額甚小的資本支出，作為收益支出，以減輕帳務工作的負荷。

成本決定的原則 取得固定資產時，以成本作為入帳的依據。 企業取得固定資產及使其達到可供使用狀況的一切支出，均應作為取得成本或原始成本。 第二節　固定資產的成本 成本決定的原則 取得固定資產時，以成本作為入帳的依據。 企業取得固定資產及使其達到可供使用狀況的一切支出，均應作為取得成本或原始成本。 在分析各項支出是否應計入成本時，必須考慮此一支出是否必要及是否合理。

第二節　固定資產的成本 茲以機器為例，說明其成本計算如下： 上例中機器價款、運費、保險費、安裝費及測試費等為取得機器及使其達到可供使用狀況所必要的支出，當然應該作為機器的成本。折扣使實付價款減少，應自成本中扣除。

第二節　固定資產的成本 成本的內涵 1.土地(Land) 土地成本之中，除購價外，尚有其他若干必要支出，如果購入的土地是準備作為建廠之用，而土地上現有舊屋一幢，則拆除舊屋的支出，也必須計入土地的成本。 出售舊屋殘料的所得，應作為土地成本的減少。

２.土地改良物(Land Improvement) 第二節　固定資產的成本 ２.土地改良物(Land Improvement) 在土地上興建圍牆、停車場、下水道與人行道，以及裝置照明設備等支出，不能列入土地成本，而須另行設立「土地改良物」科目，加以記載。 因為土地改良物不能無限期使用，必須計算折舊，而土地是不必提列折舊的。

第二節　固定資產的成本 3.房屋(Building) 購入房屋時，管理當局與賣方所議定的總價，通常是房屋及建地二者的合併價格。由於土地不必折舊，而房屋必須提列折舊，所以購入時應按二者公允價值(Fair Value)的比例，將所付總價分配於土地及房屋兩個科目之中。 例如購入房地的總價為$2,000,000，若當時土地的公允價值為$660,000，房屋的公允價值為$1,540,000，則土地及房屋的成本分配如下：

房屋成本與土地成本相似，除購價外，尚包括佣金、代書費與稅捐，以及登記、過戶與清理等開支。 第二節　固定資產的成本 房屋成本與土地成本相似，除購價外，尚包括佣金、代書費與稅捐，以及登記、過戶與清理等開支。 購買舊屋時，如果必須先加整修或裝潢始能使用，則此等支出也應歸屬房屋成本，因為這是使房屋達到可供使用狀態的支出。 企業自建房屋時，所有與建造有關的支出，如人工、材料、建築師的設計費及建造期間的保險費等，都是房屋的成本，入帳時須以成本記載。

4.機器及設備(Machinery and Equipment) 第二節　固定資產的成本 4.機器及設備(Machinery and Equipment) 機器亦稱機具，設備則有運輸設備及辦公設備等。 機器及設備的成本之中，除購價外，尚應包括運費、保險費、關稅、安裝費及測試費等，因為這些支出都是使機器及設備達到可供使用狀態所必要者。

若自造資產的成本低於此項資產的公允價值時，自造資產不可按公允價值記載，而必須按實際成本入帳。因為兩者之間的差額只是成本的節省，不能算作利益。 第二節　固定資產的成本 若自造資產的成本低於此項資產的公允價值時，自造資產不可按公允價值記載，而必須按實際成本入帳。因為兩者之間的差額只是成本的節省，不能算作利益。 企業購買車輛作為運輸設備時，每年所支付的保險費、燃料稅及牌照稅等，由於經濟效益僅及於當年，所以只能作為費用，不能計入設備的成本之中。

第三節 固定資產成本的分攤 折舊的意義與性質 第三節　固定資產成本的分攤 折舊的意義與性質 固定資產是可以提供大量服務的資產。企業購買固定資產，好像預先買入整批服務。除土地外，所有固定資產提供的服務，均有一定的年限。 因此在使用期間，隨著服務的耗用，資產成本應予以分攤，這就是折舊。 將成本以合理而有系統之方式分攤為費用的程序，稱為提列折舊。每期所分攤的成本，稱為折舊費用。

折舊錯誤觀念導正 錯 誤 正 確 固定資產（除土地外）因使用之故，價值減少，而提列折舊的目的，在於修正其價值，使其帳面金額與實際價值相符。 第三節　固定資產的成本的分攤 折舊錯誤觀念導正 錯　誤 正　確 固定資產（除土地外）因使用之故，價值減少，而提列折舊的目的，在於修正其價值，使其帳面金額與實際價值相符。 提列折舊並無決定實際價值的目的。企業購買固定資產的目的，是為自行使用，而非對外出售，折舊只是成本的分攤，帳面金額代表尚未分攤的成本，而不是預期出售時可以獲得的價格。 認為提列折舊的目的，是為了資產的重置。也就是相信每年所提列的折舊可以累積一筆現金，以備將來資產報廢時，用來重新購置新的資產。 折舊的提列與提撥現金以備資產的重置，並無相關。

第三節　固定資產的成本的分攤 某商店購入辦公設備，成本$50,000，擬使用五年，每年提列折舊$10,000。假定該店每年收入均於當年收到現金，所有費用除折舊外，均於當年以現金支付，每年現金收入$30,000，現金費用$15,000，該店每年現金增加及淨利計算如下：

第三節　固定資產的成本的分攤 在本例中，如果該店將淨利$5,000以現金分給業主，確實尚有現金$10,000可以作為將來重置辦公設備之用。但是，若該店某年營業不善，現金收入少於現金費用，於是現金不但沒有增加，反而減少，而折舊是使用資產的費用，不論業績好壞都要提列。

計算折舊應考慮的因素 討論採用何種方式分攤成本以前，首應決定計算折舊的三項因素：成本、殘值及耐用期限。 第三節　固定資產的成本的分攤 計算折舊應考慮的因素 討論採用何種方式分攤成本以前，首應決定計算折舊的三項因素：成本、殘值及耐用期限。 殘值(Scrap Value)，亦稱殘價，是指固定資產於停止使用時，估計尚可售得的金額扣除處分成本後的淨額。殘值是可以收回的成本，不應轉為費用，所以應折舊成本(Depreciable Cost)是資產成本扣除殘值後的餘額。 固定資產的耐用期限(Service Life)，是企業管理當局所擬使用資產的期限，而不是資產實際可供使用的期限。

影響固定資產耐用期限的原因分為兩類： 1.實質上的原因 2.功能上的原因 第三節　固定資產的成本的分攤 影響固定資產耐用期限的原因分為兩類： 1.實質上的原因 除土地外，所有固定資產都會受到自然的侵蝕，也會因使用而發生磨損，以致不能繼續使用。因此任何應折舊的資產，都不能無限期地使用。 2.功能上的原因 實質上仍然完好的機器及設備，由於功能過時而必須停止使用。

今日科學發達，技術進步，固定資產功能過時的原因，比實質損壞的原因，對於資產的耐用期限，影響更大。 第三節　固定資產的成本的分攤 今日科學發達，技術進步，固定資產功能過時的原因，比實質損壞的原因，對於資產的耐用期限，影響更大。 折舊考慮的耐用期限，是企業管理當局所擬使用資產的期限，而不是資產實際可供使用的期限。 固定資產的耐用期限，並非一定以年數為基礎，也可以其他衡量單位為基礎。

第三節　固定資產的成本的分攤 折舊的方法 1.直線法 直線法又稱平均法(Average Method)，本法將資產的應折舊成本平均地分攤於使用各期。假定購入機器一部，成本$85,000，耐用期限五年，殘值$5,000，每年折舊額的計算如下：

第三節　固定資產的成本的分攤 按照直線法折舊，每年折舊額相等，這是假定資產每年所提供的服務價值相同，所以分攤的成本也相同。實務上，由於直線法最為簡便，且容易瞭解，所以採用者也最多。

2.工作時間法 工作時間法是用資產提供的工作時間為基礎，以計算折舊額，每小時的折舊額完全相同。 第三節　固定資產的成本的分攤 2.工作時間法 工作時間法是用資產提供的工作時間為基礎，以計算折舊額，每小時的折舊額完全相同。 假定購買機器一部，成本$80,000，耐用期限10,000小時，殘值$8,000，則每小時折舊額的計算如下：

假定該機器使用五年，茲根據每年實際工作小時，列示各年折舊費用、累計折舊及帳面金額如下： 第三節　固定資產的成本的分攤 假定該機器使用五年，茲根據每年實際工作小時，列示各年折舊費用、累計折舊及帳面金額如下：

折舊費用係虛帳戶，是當年營業費用的一種。累計折舊係實帳戶，是逐年折舊累積的金額，代表已經分攤的資產成本。 第三節　固定資產的成本的分攤 折舊費用係虛帳戶，是當年營業費用的一種。累計折舊係實帳戶，是逐年折舊累積的金額，代表已經分攤的資產成本。 帳面金額為資產成本減累計折舊後的淨額，代表尚未分攤的資產成本。 根據工作時間法計算，每期折舊額隨實際使用時數而變化。如果資產的服務價值決定於實際的使用時間，採用此法最為合理。

第三節　固定資產的成本的分攤 3.生產數量法 生產數量法是用資產提供的生產數量為基礎，以計算折舊額，每一衡量單位的折舊額完全相同。由於有些資產所提供的服務與工作時間關係不甚密切，乃有生產數量法的應用。舉例來說，一般車輛的服務，如果用行駛的小時數衡量，遠不如以行駛的公里數作為衡量單位，更為合理。

假定卡車成本$200,000，耐用期限200,000公里，殘值$50,000，則每公里折舊額的計算如下： 第三節　固定資產的成本的分攤 假定卡車成本$200,000，耐用期限200,000公里，殘值$50,000，則每公里折舊額的計算如下：

假定該卡車使用五年，茲根據每年實際行駛公里，列示各年折舊費用、累計折舊及帳面金額如下： 第三節　固定資產的成本的分攤 假定該卡車使用五年，茲根據每年實際行駛公里，列示各年折舊費用、累計折舊及帳面金額如下：

4.定率遞減法 以上三種方法所計算的折舊額，都是假定資產每一衡量單位的服務價值是相等的。 第三節　固定資產的成本的分攤 4.定率遞減法 以上三種方法所計算的折舊額，都是假定資產每一衡量單位的服務價值是相等的。 在初建完工時的租金收入一定比日後已成為舊屋時的租金收入要高，這是因為新屋的服務價值高，而舊屋的服務價值低。

折舊費用和維修費用，同樣是使用資產的費用，如果早期折舊費用多而維修費用少，後期折舊費用低而維修費用高，則各期的總費用大致相同。 第三節　固定資產的成本的分攤 資產初期的服務價值高，就應該分攤較多的折舊，後期的服務價值低，負擔的折舊也應該較少。此外，資產使用時，為維持資產運作的效能，必須作必要的維護和修理。 折舊費用和維修費用，同樣是使用資產的費用，如果早期折舊費用多而維修費用少，後期折舊費用低而維修費用高，則各期的總費用大致相同。

第三節　固定資產的成本的分攤 所謂定率遞減法，是先決定折舊率，然後以此折舊率乘以資產的期初帳面金額，而求得每期的折舊額。由於每期採用同一折舊率，而每期的帳面金額逐漸變小，折舊費用也就隨之減少，所以稱為定率遞減法。其計算固定折舊率的公式如下：

利用此一公式，資產必須要有殘值，否則殘值為0，折舊率為1 第三節　固定資產的成本的分攤 利用此一公式，資產必須要有殘值，否則殘值為0，折舊率為1 假定機器成本$100,000，耐用期限四年，殘值$12,960，則固定折舊率的計算如下：

茲將該機器四年的折舊費用、累計折舊及帳面金額列示如下： 第三節　固定資產的成本的分攤 茲將該機器四年的折舊費用、累計折舊及帳面金額列示如下：

5.加倍餘額遞減法 又稱加倍餘額遞減法，利用此法計算折舊率，甚為簡易，而且不必考慮殘值。 第三節　固定資產的成本的分攤 5.加倍餘額遞減法 又稱加倍餘額遞減法，利用此法計算折舊率，甚為簡易，而且不必考慮殘值。 假定機器成本$100,000，耐用期限四年，如按直線法折舊，每年折舊額為應折舊成本的25%。所謂加倍，就是將直線法求得的折舊率加倍，在本例就是50%。採用此法，每年折舊額為年初帳面金額的50%。

茲將該機器四年的折舊費用、累計折舊及帳面金額列示如下： 第三節　固定資產的成本的分攤 茲將該機器四年的折舊費用、累計折舊及帳面金額列示如下：

第三節　固定資產的成本的分攤 由以上計算可以發現，雖然在計算折舊時沒有考慮殘值，但是最後總有殘值存在，這是因為每次提列折舊都只有帳面金額的50%，而另外的50%仍然存在。在上例中，如果假定該機器的殘值為$8,000，則最後的帳面金額必須等於此金額。在此情況下，第四年的折舊就只能提列$4,500 ($12,500-$8,000)，而第四年底折舊後的帳面金額方才等於殘值$8,000。

第三節　固定資產的成本的分攤 6.年數合計法 年數合計法是一種變率遞減法，即每期用不同的折舊率乘以應折舊成本，求出當期的折舊額。前期折舊率較大，後期折舊率逐漸變小，而應折舊成本相同，所以提列的折舊額也就逐期減少。 折舊率是以擬使用年數的各個數字的和為分母，假定耐用期限五年，分母就是15 (1 + 2 + 3 + 4 + 5)。以擬使用年數的各個數字，按相反順序為各期分子，本例第一年的分子為5，第二年為4，第三年為3，第四年為2，第五年為1。所以五年的折舊率依次為5/15、4/15、3/15、2/15及1/15。

假設機器成本為$100,000，耐用期限五年，殘值$10,000。茲將該機器五年的折舊費用、累計折舊及帳面金額列示如下： 第三節　固定資產的成本的分攤 假設機器成本為$100,000，耐用期限五年，殘值$10,000。茲將該機器五年的折舊費用、累計折舊及帳面金額列示如下：

上述定率遞減法、加倍餘額遞減法及年數合計法，均屬加速折舊法，意指在資產耐用期限中的最初年度，提列較多的折舊，而於以後年度，提列較少的折舊。 第三節　固定資產的成本的分攤 上述定率遞減法、加倍餘額遞減法及年數合計法，均屬加速折舊法，意指在資產耐用期限中的最初年度，提列較多的折舊，而於以後年度，提列較少的折舊。

折舊的記載 借記折舊或折舊費用，貸記累計折舊。 在損益表上，折舊費用歸屬營業費用。累計折舊是資產的抵銷科目，須按資產科目分別列示。 第三節　固定資產的成本的分攤 折舊的記載 借記折舊或折舊費用，貸記累計折舊。 在損益表上，折舊費用歸屬營業費用。累計折舊是資產的抵銷科目，須按資產科目分別列示。

在資產負債表上，累計折舊應列示於相關資產之下，作為減項，以求出該資產的帳面金額，如下列所示： 第三節　固定資產的成本的分攤 在資產負債表上，累計折舊應列示於相關資產之下，作為減項，以求出該資產的帳面金額，如下列所示：

採用累計折舊，而不直接沖銷資產科目，主要原因有二： 第三節　固定資產的成本的分攤 採用累計折舊，而不直接沖銷資產科目，主要原因有二： 1.可以保留資產的原始成本及已分攤成本的全部資料。 2.可以藉由資產與累計折舊兩金額，判斷該項資產新舊的程度。

第三節　固定資產的成本的分攤 累計折舊與備抵呆帳，都是資產的抵銷科目，但是兩者的性質並不相同。應收帳款減備抵呆帳的餘額，是應收帳款的淨變現價值，而資產成本減累計折舊的餘額，代表尚未分攤的資產成本，並不是固定資產的淨變現價值。

不足一年折舊的計算 企業對於在會計年度中間取得的固定資產，當年折舊應的計算，一般多以「月」為計算的單位。 第三節　固定資產的成本的分攤 不足一年折舊的計算 企業對於在會計年度中間取得的固定資產，當年折舊應的計算，一般多以「月」為計算的單位。 7月1日開始使用的資產，年底時應提列六個月的折舊。至於不滿一個月時，可將上半月取得的資產，視同當月1日取得，提列一個月的折舊，而將下半月取得的資產，視同次月1日取得，當月就不再提列折舊。

採用工作時間法及生產數量法時，計算期中取得資產的折舊額，分別按照實際工作小時及實際生產數量計算折舊額，與何時取得資產並無相關。 第三節　固定資產的成本的分攤 採用工作時間法及生產數量法時，計算期中取得資產的折舊額，分別按照實際工作小時及實際生產數量計算折舊額，與何時取得資產並無相關。 採用直線法、定率遞減法及加倍餘額遞減法時，計算期中取得資產的折舊額，都是按照固定的折舊率計算折舊額。

採用年數合計法時，由於每年折舊率不同，計算時必須先求出每一年（實際使用資產的十二個月）的折舊額，再按平均法來分攤。 第三節　固定資產的成本的分攤 採用年數合計法時，由於每年折舊率不同，計算時必須先求出每一年（實際使用資產的十二個月）的折舊額，再按平均法來分攤。

第三節　固定資產的成本的分攤 假定某公司於×7年7月1日，購入機器一部，成本$160,000，耐用期限四年，殘值$10,000。茲以此例說明直線法、定率遞減法、加倍餘額遞減法及年數合計法之下，對於期中購買的資產，如何計算當年及次年的折舊額。 1.直線法 　每年折舊額=($160,000-$10,00)/4=$37,500 　X7年折舊額=$37,500×1/2=$18,750 　X8年折舊額=$37,500

第三節　固定資產的成本的分攤 2.定率遞減法 　X7年折舊額=$160,000 × 50% × 1/2=$40,000 　X8年折舊額=($160,000-$40,000) × 50%=$60,000 3.加倍餘額遞減法 　折舊率=25% × 2=50%

×7年7月1日至12月31日為使用機器第一年的前半年，而×8年包括使用機器第一年的後半年及第二年的前半年。 第三節　固定資產的成本的分攤 4.年數合計法 　使用第一年折舊額=($160,000-$10,000) × 4/10 =$60,000 　使用第二年折舊額=($160,000-$10,000) × 3/10 =$45,000 ×7年7月1日至12月31日為使用機器第一年的前半年，而×8年包括使用機器第一年的後半年及第二年的前半年。 　X7年折舊額=$60,000 × 1/2=$30,000 　X8年折舊額=($60,000 × 1/2)+($45,000 × 1/2) =$52,500

折舊的修正 如果資產在使用一段時期後，會計人員發現原估計的耐用期限或殘值與實際情形不符，自應根據新估計者，修正每年折舊額。 第三節　固定資產的成本的分攤 折舊的修正 如果資產在使用一段時期後，會計人員發現原估計的耐用期限或殘值與實際情形不符，自應根據新估計者，修正每年折舊額。 修正的會計處理至為簡單，只要以重估時資產的帳面金額為本，按照新估計的耐用期限及殘值，求出新的折舊額即可。至於過去已提列的折舊，則不作任何改變。

第三節　固定資產的成本的分攤 假定某公司於×1年初購入機器一部，成本$220,000，當時決定耐用期限八年，殘值$20,000，按直線法提列折舊。×7年初（六年後），經管理人員及會計人員研商決定，該機器再擬使用四年，殘值$10,000。根據上述資料，該機器每年原來的折舊額為$25,000，其計算如下：

×7年初該機器的帳面金額應為$70,000，其計算如下： 第三節　固定資產的成本的分攤 ×7年初該機器的帳面金額應為$70,000，其計算如下： 根據重新估計，每年新的折舊額計算如下： 今後四年裡，每年底應作折舊分錄如下：

第四節 固定資產使用期間的支出 增添(Addition) 將原有的資產加以擴充或增置附屬物。 例如在房屋周圍設立圍牆，就是對房屋的增添。 第四節　固定資產使用期間的支出 增添(Addition) 將原有的資產加以擴充或增置附屬物。 例如在房屋周圍設立圍牆，就是對房屋的增添。 通常增添可以增進資產的服務效能，一般均作為資本支出。

改良(Betterment) 將資產中某一部分裝置，改用品質較佳者，稱為改良。增添是量的擴充，改良是質的改善。 第四節　固定資產使用期間的支出 改良(Betterment) 將資產中某一部分裝置，改用品質較佳者，稱為改良。增添是量的擴充，改良是質的改善。 例如將竹籬改建為磚牆，就是一種改良。關於改良所耗，應作為資本支出。

更換(Replacement) 將資產某一部分舊有的裝置，用品質相同者加以取代。 第四節　固定資產使用期間的支出 更換(Replacement) 將資產某一部分舊有的裝置，用品質相同者加以取代。 如果金額較大，且確能對資產的服務效能或耐用期限有所助益者，應作為資本支出，否則作為收益支出。

經常修理(Ordinary Repair) 第四節　固定資產使用期間的支出 經常修理(Ordinary Repair) 為保持資產正常的服務效能，通常在使用期間，必須經常加以檢查、清洗、潤滑及作必要的小修理。此等支出，既不能延長資產的耐用期限，也不會增進資產的服務效能，只是維持目前正常運作而已，通常乃作為收益支出。

非常修理(Extraordinary Repair) 第四節　固定資產使用期間的支出 非常修理(Extraordinary Repair) 若干資產於使用相當時間後，須實施大修理，此種修理稱為非常修理，應作為資本支出。 非常修理的支出，既不是資產成本的增加，也不是費用的增加，而應將累計折舊予以減少。

第四節　固定資產使用期間的支出 圖示如下：

第四節　固定資產使用期間的支出 假設某公司於×1年7月1日購入機器一部，成本$100,000，耐用期限五年，無殘值，按直線法提列折舊。該公司於×4年初將機器予以大修，共付修理支出$22,000，大修後此機器擬再使用四年，無殘值。

第四節　固定資產使用期間的支出 按照該公司原來估計，每年機器折舊費用應為$20,000 ($100,000÷5)，已使用兩年半，累計折舊為$50,000 ($20,000+$20,000+$10,000)，修理前機器帳面金額為$50,000 ($100,000-$50,000)。×4年初記載修理支出的分錄如下：

第四節　固定資產使用期間的支出 上述分錄過帳後，機器帳面金額增至$72,000 ($50,000+$22,000)。按照四年分攤，每年應提列折舊$18,000 ($72,000÷4)。所以自×4年起，每年底提列折舊的分錄如下：

第五節　固定資產使用期間的評價 使用期間，固定資產（不包括土地）以帳面金額為評價的基礎。帳面金額是資產成本減累計折舊的餘額，代表尚未分攤的資產成本。 我國財務會計準則公報第三十五號規定，固定資產的可回收金額低於帳面金額時，必須認列減損損失。

可回收金額指資產的淨公允價值及使用價值二者中較高者。 第五節　固定資產使用期間的評價 可回收金額指資產的淨公允價值及使用價值二者中較高者。 淨公允價值是資產處分時，企業將公允價值扣除處分成本後的淨額。 使用價值是當企業繼續使用該項資產時，預期由其產生之現金流量的現值。

第五節　固定資產使用期間的評價 假定某公司於×7年初購買機器一部，成本$190,000，耐用期限六年，殘值$10,000，採直線法提列折舊。×8年底該機器可回收金額為$120,000，其減損損失的計算如下： 1.X7年底提列折舊$30,000。

第五節　固定資產使用期間的評價 2.X8年底提列折舊$30,000。 3.X8年底帳面金額為$130,000。 $190,000-$30,000-$30,000=$130,000 4.減損損失為$10,000。 $130,000-$120,000=$10,000

減損損失(Impairment Loss)係虛帳戶，在損益表上應列示於「營業外費用及損失」項下。 第五節　固定資產使用期間的評價 ×8年底應作分錄如下： 減損損失(Impairment Loss)係虛帳戶，在損益表上應列示於「營業外費用及損失」項下。 累計減損(Accumulated Impairment)係實帳戶，是資產的抵銷科目，在資產負債表上應作為相關資產的減項。

第六節　固定資產的處分 報　廢 假定某公司×5年初購入運輸設備，成本$10,000，耐用期限兩年，無殘值，於×6年底已全部折舊完畢，不能繼續使用，亦無出售價值，乃予以報廢，此時應作成下列分錄： 如果上述運輸設備已經完全折舊，但仍在繼續使用中，則可不作上述分錄，但此後不再提列折舊。

如果上述運輸設備，購入時估計殘值為$1,000，則×6年底累計折舊為$9,000，報廢時應作成下列分錄： 第六節　固定資產的處分 如果上述運輸設備，購入時估計殘值為$1,000，則×6年底累計折舊為$9,000，報廢時應作成下列分錄：

如果上述運輸設備，購入時估計殘值為$1,000，於×5年底即行報廢，此時累計折舊為$4,500，應作成下列分錄： 第六節　固定資產的處分 如果上述運輸設備，購入時估計殘值為$1,000，於×5年底即行報廢，此時累計折舊為$4,500，應作成下列分錄：

出 售 固定資產於停止使用時，如尚有出售價值，則出售所得與資產當時帳面金額的差額，應作為處分利益（或損失）。 第六節　固定資產的處分 出　售 固定資產於停止使用時，如尚有出售價值，則出售所得與資產當時帳面金額的差額，應作為處分利益（或損失）。 資產的折舊，於每年結帳前提列，如果資產在結帳一段時日後方行出售，則會計人員必須先將該資產自上次結帳日起至出售日止應提列的折舊額，加以記載，再作出售分錄。

第六節　固定資產的處分 假定某公司於×1年初購入機器一部，成本$80,000，耐用期限五年，殘值$5,000，採直線法提列折舊。×4年3月31日，該公司將此機器出售。 根據上述資料，該機器每年折舊額為$15,000，×3年底累計折舊為$45,000。×4年1月至3月的折舊尚未提列，出售時應先作成下列分錄，將三個月的折舊$3,750入帳。

上列分錄過帳後，該機器×4年3月31日累計折舊及帳面金額如下： 第六節　固定資產的處分 上列分錄過帳後，該機器×4年3月31日累計折舊及帳面金額如下：

茲就三種不同售價，列示出售機器時應作分錄如下。 第六節　固定資產的處分 茲就三種不同售價，列示出售機器時應作分錄如下。 1.售價等於帳面金額 假定出售所得為$31,250，則無處分利益（或損失）。

第六節　固定資產的處分 2.售價高於帳面金額 假定出售所得為$40,000，則有處分利益$8,750。

第六節　固定資產的處分 3.售價低於帳面金額 假定出售所得為$28,000，則有處分損失$3,250。

第六節　固定資產的處分 交 換 依據我國財務會計準則公報第一號規定，企業決定交換交易是否具有商業實質時，應考量交換交易所產生未來現金流量預期改變的程度。如果交換交易符合下列條件之一，則該交易具有商業實質： 1.換入資產現金流量的型態（例如風險、時點及金額）與換出資產不同。 2.因交換交易而影響企業營運產生的使用價值。

1.交換交易具有商業實質時，應依下列公式處理： 第六節　固定資產的處分 具有商業實質的資產交換，應認列處分損益，並將換入資產按其公允價值入帳。不具商業實質的資產交換，不認列處分損益，將換入資產按換出資產的帳面金額，調整現金收付的金額入帳。 1.交換交易具有商業實質時，應依下列公式處理： 換入資產的成本=換入資產的公允價值 =換出資產的公允價值 + 另付現金 - 收到現金

假定某公司以影印機換入電腦。影印機成本$90,000，累計折舊$80,000，公允價值$25,000，另付現金$4,000。此時電腦的成本應為$29,000 ($25,000 + $4,000)，記載交換的分錄如下： 第六節　固定資產的處分

第六節　固定資產的處分 假定某公司以運輸設備換入辦公設備。運輸設備成本$84,000，累計折舊$52,500，公允價值$30,000，另外收得現金$10,000。此時辦公設備的成本應為$20,000 ($30,000-$10,000)，記載交換的分錄如下：

2.交換交易不具商業實質時，應依下列公式處理： 第六節　固定資產的處分 2.交換交易不具商業實質時，應依下列公式處理： 換入資產的成本=換出資產的帳面金額 假定某公司以舊機器（成本$120,000，累計折舊$98,000）換入新機器，另付現金$128,000，應作分錄如下： + 另付現金 - 收到現金

假定某公司以舊機器（成本$100,000，累計折舊$60,000）換入新機器，另收現金$10,000，應作分錄如下： 第六節　固定資產的處分 假定某公司以舊機器（成本$100,000，累計折舊$60,000）換入新機器，另收現金$10,000，應作分錄如下：

本節所使用的處分資產利益(Gain on Disposal of Assets)：損益表上屬「營業外收入及利益」。 第六節　固定資產的處分 本節所使用的處分資產利益(Gain on Disposal of Assets)：損益表上屬「營業外收入及利益」。 處分資產損失(Loss on Disposal of Assets)：損益表上屬「營業外費用及損失」。

第七節 遞耗資產 遞耗資產的成本 遞耗資產(Depletable Assets)指資產的蘊藏量隨開採而逐漸耗竭的天然資源，包括礦山及油井等。 第七節　遞耗資產 遞耗資產的成本 遞耗資產(Depletable Assets)指資產的蘊藏量隨開採而逐漸耗竭的天然資源，包括礦山及油井等。 而礦產資產開採後，其蘊藏量即隨之減少。在會計處理上，須將已開採的資源轉為存貨，出售時再將存貨轉為銷貨成本。

取得礦產資源時，應以成本作為入帳的依據。凡是為取得資產的必要支出，如購價、佣金、登記費、過戶費及測量費等，均應包含於取得成本之內。 第七節　遞耗資產 取得礦產資源時，應以成本作為入帳的依據。凡是為取得資產的必要支出，如購價、佣金、登記費、過戶費及測量費等，均應包含於取得成本之內。 開採前的探勘及開發成本，如能有助於未來的收入，亦應列為資產的成本。

折 耗 遞耗資產成本的分攤，稱為折耗(Depletion)，以生產數量法計算每期應分攤的折耗額。 第七節　遞耗資產 折 耗 遞耗資產成本的分攤，稱為折耗(Depletion)，以生產數量法計算每期應分攤的折耗額。 例如某礦山總成本為$2,000,000，無殘值，估計開採400,000噸產品，則折耗額為每噸$5，假定第一年實際產量為80,000噸，則應分攤折耗費用$400,000。其計算如下：

第七節　遞耗資產 記載折耗的分錄如下：

累計折耗係實帳戶，是資產的抵銷科目，在資產負債表上，應作為相關遞耗資產的減項。 第七節　遞耗資產 累計折耗係實帳戶，是資產的抵銷科目，在資產負債表上，應作為相關遞耗資產的減項。 已開採的礦產，就是企業的產品，折耗費用為此產品成本的一部分。當期尚未出售的產品，其成本應歸入存貨，已出售的產品則轉為銷貨成本。

第七節　遞耗資產 假定某公司以$800,000購買礦山一座，另支付探勘及開發成本$300,000。該礦山估計開採500,000噸，開採完畢後土地殘值$100,000。若第一年生產100,000噸，除折耗外，另付人工$350,000及其他費用$150,000。該年出售50,000噸，每噸售價$8。其分錄如下：

第七節　遞耗資產 1.購買礦山，支付$800,000。 2.支付探勘及開發成本$300,000。

第七節　遞耗資產 3.提列折耗$200,000。

第七節　遞耗資產 4.支付人工$350,000及其他費用$150,000。 5.計算產品成本。

第七節　遞耗資產 6.出售產品50,000噸，收得$400,000，並計算銷貨成本。

第七節　遞耗資產 在資產負債表上，相關科目及其金額如下：

廠房及設備的折舊問題 開採資源現場所設置的廠房，通常無法移轉他處使用。計算折舊時，必須要考慮採掘礦產資源所需要的歲月。 假定在礦區修建廠房一棟，估計可供使用十五年，而礦山預計於八年後採掘完畢。礦藏採掘完畢後，廠房應依其耐用期限及礦產資源採掘期限二者較短者，提列折舊。礦區的廠房若按生產數量法提列折舊，當更為適宜。 至於礦產資源現場所設置的設備，採掘完畢後，可以移轉他處使用，可依其耐用期限提列折舊。不能移轉他處使用，則依其耐用期限及礦產資源採掘期限二者較短者，提列折舊。 第七節　遞耗資產

第八節 生物資產 生物資產的意義 生物資產包括所有具有生命的動物及植物，如牲畜、魚蝦、林木及玉米等。 第八節　生物資產 生物資產的意義 生物資產包括所有具有生命的動物及植物，如牲畜、魚蝦、林木及玉米等。 生物資產常因成長、退化、生產或繁殖等轉化過程，而使其品質或數量發生改變。

生物資產的原始評價 生物資產取得時，應以淨公允價值評價，並認列損益。所謂淨公允價值，是指公允價值扣除處分成本後的淨額。 第八節　生物資產 生物資產的原始評價 生物資產取得時，應以淨公允價值評價，並認列損益。所謂淨公允價值，是指公允價值扣除處分成本後的淨額。 假定某公司×7年1月1日購買20頭乳牛，每頭價格$5,000。公司估計，若將該批乳牛出售，則須支付運輸費用$12,000及市場交易費用$8,000。某公司入帳時，淨公允價值為$80,000($5,000×20-$12,000-$8,000)，其分錄如下：

生物資產持有期間的支出 生物資產在企業持有期間，其支出須認列為費用。 第八節　生物資產 生物資產持有期間的支出 生物資產在企業持有期間，其支出須認列為費用。 在上例中，假定×7年共耗草料$40,000，人工$30,000，其分錄如下：

生物資產持有期間的後續評價 生物資產在企業持有期間，其後續評價通常於報導期間期末為之。評價時，以當時的淨公允價值為本，並認列損益。 第八節　生物資產 生物資產持有期間的後續評價 生物資產在企業持有期間，其後續評價通常於報導期間期末為之。評價時，以當時的淨公允價值為本，並認列損益。 在上例中，假定×7年12月31日結帳，每頭乳牛的淨公允價值為$7,000，則後續評價利益為$60,000($7,000×20-$80,000)，其分錄如下：

第九節 無形資產 無形資產的意義 專指可供企業長期營業使用而不具實際形體的資產，包括專利權、著作權、特許權、商標權及商譽等。 第九節　無形資產 無形資產的意義 專指可供企業長期營業使用而不具實際形體的資產，包括專利權、著作權、特許權、商標權及商譽等。 1.專利權(Patents) 企業的專利權，可向外界購買而獲得，其一切支出，即為專利權的取得成本；也可由自己研發而申請獲得，由於研發計畫非短期所能完成，將來是否能夠研發成功，成功後能夠帶來多少經濟利益，均不確定。

企業因專利權與他人發生訴訟，不論結果的勝敗，訴訟費用應作為當期費用。 第九節　無形資產 企業因專利權與他人發生訴訟，不論結果的勝敗，訴訟費用應作為當期費用。 如果勝訴，專利權的價值並不增加，只是不受減損而已。若敗訴，管理當局及會計人員應評估專利權減損的程度，並承認減損損失。 專利權的存續既有一定期限，其成本自應在其耐用年限內，予以攤銷。所謂耐用年限，係指法定年限與企業預期經濟年限二者中較短者。

2.著作權(Copyrights) 3.特許權(Franchises) 第九節　無形資產 2.著作權(Copyrights) 著作權為政府授予文藝及學術著作人在法定年限內獨自印刷、出版或銷售其著作的權利。 著作權如係向外購買，購價即為取得成本；著作權如由自己創作，其創作支出應列為當期費用。 著作權成本應在其耐用年限內，予以攤銷。 3.特許權(Franchises) 為在特定地區獨家經營某項業務、或銷售某種產品的權利。

有由政府所特許者，如公共汽車或瓦斯的經營權，需經政府主管機關核准。 第九節　無形資產 有由政府所特許者，如公共汽車或瓦斯的經營權，需經政府主管機關核准。 特許權大多有一定年限，但也有無年限限制者。取得特許權時，所付出的全部代價為其取得成本。 特許權取得後，如須每年繳納一定特許費維持者，此特許費應作為當年費用。如果特許權無年限限制，其成本不予攤銷，否則須於耐用年限內，予以攤銷。

4.商標權(Trademarks) 為企業所專用的產品圖樣或標記，商標專用權經向政府主管機關登記而取得。 第九節　無形資產 4.商標權(Trademarks) 為企業所專用的產品圖樣或標記，商標專用權經向政府主管機關登記而取得。 商標如係企業自行設計，所耗支出應作為當期費用；企業如購買已具盛名的商標，則應將購價列為取得成本。 如果商標權的法定年限可無限制延展，其成本不予攤銷，否則須於耐用年限內，予以攤銷。

5.商譽(Goodwill) 企業運用其資產所獲得的報酬，超過一般正常水準時，會計上即承認此一企業具有商譽。 第九節　無形資產 5.商譽(Goodwill) 企業運用其資產所獲得的報酬，超過一般正常水準時，會計上即承認此一企業具有商譽。 各項因素影響的大小，無法衡量，所以商譽成本亦無法客觀確定。因此，根據一般公認會計原則，購買的商譽可以按照成本入帳，而企業自己建立的商譽，則不得入帳。

商譽計算的方法甚多，茲介紹其中兩種如下： (1)利潤購買法： 第九節　無形資產 商譽計算的方法甚多，茲介紹其中兩種如下： (1)利潤購買法： 假定大華商店資產總額為$280,000（不包括商譽），負債為$80,000，每年平均利潤（特殊損益除外）為$30,000。又同業正常報酬率為10%，則大華商店每年有超額利潤$10,000。其計算如下：

假定民生公司以$60,000作為商譽，購買大華商店全部資產與負債，必須支付$260,000，其分錄如下： 第九節　無形資產 所謂利潤購買法，即買方根據對於未來利潤的判斷，估計商譽相當於幾年的利潤。如果購買五年超額利潤，則商譽為$50,000 ($10,000×5)。如果購買兩年平均利潤，則商譽為$60,000 ($30,000×2)。 假定民生公司以$60,000作為商譽，購買大華商店全部資產與負債，必須支付$260,000，其分錄如下：

第九節　無形資產 (2)利潤化本法： 利潤化本法是將超額利潤化為資本的方法。承接上例，假定報酬率為25%，每年欲獲得$10,000的超額利潤，需要資本$40,000 ($10,000÷25%)，此一資本額就是商譽的價值。 假定民生公司以$40,000作為商譽，購買大華商店全部資產與負債，必須支付$240,000，其分錄如下：

無形資產成本的分攤 無形資產的成本在其耐用年限內的分攤，稱為攤銷。攤銷時，可採直線法或生產數量法，殘值通常設定為零。 第九節　無形資產 無形資產成本的分攤 無形資產的成本在其耐用年限內的分攤，稱為攤銷。攤銷時，可採直線法或生產數量法，殘值通常設定為零。 在損益表上，攤銷費用列屬營業費用。累計攤銷是資產的抵銷科目，在資產負債表上應作為相關無形資產的減項。

第九節　無形資產 假設某出版商於×7年初購入某教科書的版權，耗資$500,000，估計耐用年限十年，以直線法提列攤銷。×8年發生訴訟，支付訴訟費用$60,000。又因環境變遷，出版商乃重估版權的耐用年限至×9年底。有關分錄如下： 1.×7年初購入版權。 2.×7年底攤銷版權。

第九節　無形資產 3.×8年支付訴訟費用。 4.×8年底及×9年底攤銷版權。