第六章 企业所得税 第一节　企业所得税概述 第二节　企业所得税的计算 第三节　企业所得税的纳税申报 第四节 企业所得税的会计处理

第一节 企业所得税概述 企业所得税是以一定时期内企业取得的 生产经营所得和其他所得为征税对象而征 收的一种税

一、企业所得税的历史沿革 1、1994年以前按企业经济性质不同分别设置三个税种 2、1994年以后统一内资企业所得税

二、企业所得税的特点 　1、“量能负税” 2、以应税所得额为计税依据，计征复杂 3、按年计征、分期预缴

三、纳税人 纳税人——实行独立经济核算的内资企业和 其他经济组织 应具备的条件

四、征税范围 1、确定征税范围的四条原则 2、征税范围的具体内容 ——生产经营所得（……） ——其他所得（……）

五、税率 1、基本税率 33% ← 年应税所得额＞10万元 2、照顾性税率 18% ← 年应税所得额≤3万元 27% ← 3万元＜年应税所得额≤10万元

第二节 企业所得税的计算 公式： 应纳所得税=年应税所得额×适用税率

一、应税所得额 应税所得额的内涵及计算公式： 应税所得额＝年度收入总额-准予扣除项目金额-弥补亏损额 应税所得额与会计利润的关系： 应税所得额≠会计利润 应税所得额＝会计利润±纳税调整项目金额

二、收入总额的确定 1、购买国债的利息收入 2、资产评估增值 3、接受捐赠的资产 4、将自产的产品用于基建工程等项目

第三节 应纳税额的计算 三、准予扣除项目金额的计算确定 ★思考：财务会计处理与税法规定相冲突时, 应遵循何者优先的原则？

1、基本项目 成本 税金 费用 损失 思考： 为什么增值税不准予扣除？

（1）工资及“三项经费” 工资： 扣除限额=计税工资总额 职工工会经费、福利费、教育经费： 扣除限额=计税工资总额×（2%+14%+1.5%）

问：计算该企业应纳企业所得税时，应调整多少应税所得额？ 【案例】某商业企业按财务会计制度核算的年度成本、费用和损失共计265 000元，其中职工工资支出186 000元，职工工会经费3720元，职工福利费26 040元，职工教育经费2 790元。设规定的计税工资标准为人均月工资800元，平均在册职工200人。 　　问：计算该企业应纳企业所得税时，应调整多少应税所得额？

向关联方的借款，则 借款金额=注册资本×50% （2）利息支出 金融机构借款的利息支出：全额扣除 其他（包括向非金融机构、关联方借款的，以及因对外投资而借入的）利息支出： 扣除限额=借款金额×金融利率 向关联方的借款，则 借款金额=注册资本×50%

【案例】某公司（注册资本180万元）于2002年1月1日向其关联企业借款100万元用于生产经营，借款期为2年，年利率为5%（同期银行贷款利率为4%），则该公司2004年计算应纳税所得税额时可扣除的利息费用为多少？

（3）技术开发费 允许全额扣除（100%）——一般企业 允许加计扣除（150%）——实际发生额比上年增长10%以上的盈利工业企业

【案例】某生产白酒的集体企业，2003年全年销售额1600万元，成本600万元，销售税金及附加460万元，按规定列支各种费用400万元。已知上述成本费用中包括新产品开发费80万元（该费用比上年实际发生额增长20%）。 　　　　该企业当年应纳企业所得税税额是多少？

（4）业务招待费 扣除限额=年销售收入净额×适用级距+速算 增加数 ※ 销售收入净额：指纳税人从事生产经营活动取得的收入扣除销售折扣、退回等各项支出后的收入额，包括主营业务收入和其他业务收入；一般而言，相当于“利润表”中经营利润以前的收入额

业务招待费扣除标准： 适用级距 扣除 比例 速算 增加数 年销售收入净额≤1500万元 5‰ 年销售收入净额＞1500万元 3‰ 3万元

【案例】某企业2004年实现产品销售收入1300万元，房屋出租收入120万元，服务收入90万元，营业外收入30万元，业务招待费为15万元。计算所得税前准予扣除的业务招待费。

（5）广告费、业务宣传费 广告费： 扣除限额=年销售收入×2%（或8%） ※ 粮食白酒广告费不准予扣除 业务宣传费： 扣除限额=年销售收入×5‰

【案例】某制药厂2004年实现产品销售收入2500万元，营业外收入80万元，投资收益100万元，广告费开支为350万元。计算所得税前准予扣除的广告费。

（6）管理费： 向总机构支付的管理费允许限额扣除 扣除限额=年总收入×2% 向关联企业支付的管理费不允许扣除

【案例】某商场04年销售收入2300万元，租赁收入200万元，营业外收入50万元，管理费100万元，其中向总机构上交80万元，向关联机构支付20万元。该商场应如何作纳税调整？

※年末应收账款余额：按现行财务会计制度规定，但不包括关联企业业务往来。 （7）坏账损失： 金融企业： 扣除限额=年末资产余额×1％ 其他企业： 扣除限额=年末应收账款余额×5‰ ※年末应收账款余额：按现行财务会计制度规定，但不包括关联企业业务往来。

【案例】某工业企业2004年开始计提坏账准备金，年末应收账款余额220万元（其中包括关联企业的20万元），应收票据余额60万元，其他应收账款余额40万元，则该企业当年应纳税所得额中准予扣除的坏账准备金为多少？

※ 年应税所得额是指纳税调整前的所得额 （8）公益、救济性捐赠： 金融保险企业： 扣除限额=年应税所得额×1.5％ 其他企业： 扣除限额=年应税所得额×3％ 向规定的宣传文化事业的捐赠： 扣除限额=年应税所得额×10％ 向红十字事业等的捐赠：允许全额扣除 ※ 年应税所得额是指纳税调整前的所得额

【案例】某企业本年度实际会计利润总额40万元，注册税务师核查后发现：当年从“营业外支出”账户中列支了通过当地教育部门和民政部门分别向农村义务教育的捐赠5万元、贫困山区的捐赠10万元。计算该企业本年度应缴纳的企业所得税。

【案例9】某国有工业企业2004年利用国产设备技术改造的投资额为200万元，当年应纳企业所得税为80万元（去年企业所得税60万元）。则2004年允许扣除的投资抵免额为多少？以及实际应纳的企业所得税为多少？ 假设2005年应纳企业所得税为100万元，则2005年允许扣除的投资抵免额为多少？以及实际应纳的企业所得税为多少？

（9）技改国产设备投资支出 投资抵免额=国产设备投资额×40％ 扣除限额=当年应纳所得税额-购置前一年应 纳所得税额

四、不予扣除的项目 五、亏损弥补 年度亏损可以用下一纳税年度的税前所得弥补，延续弥补期限≤ 5年 来源于同一境外国的业务之间的盈亏可以相互弥补 境外业务与境内业务之间的盈亏不得相互弥补

六、核定征收方式下应纳税额的计算 1、定额征收 2、核定应税所得率征收

——避免对同一所得重复征税 全额扣除 办法 限额扣除

一、境内投资所得已纳税款的扣除 联营企业的生产经营所得处理顺序： 补亏→缴税→分配 投资方分回的税后利润处理顺序： 还原→补亏→差额补税

投资方分回的税后利润处理 适用条件 税务处理 投资方税率＜联营方税率 不退还差额部分的所得税 投资方税率＞联营方税率 就差额部分补缴所得税

1、还原 来源于联营企业 投资方分回的税后利润 的应税所得额 1-联营企业适用的实际税率 2、补税 应 来源于联营企业 投资方 来源于联营企业 投资方分回的税后利润 的应税所得额 1-联营企业适用的实际税率 2、补税 应 来源于联营企业 投资方 补 的应税所得额 适用税率 缴 所 得 来源于联营企业的 联营企业适用 税 应税所得额 的法定税率

【案例】2004年1月甲公司从联营企业分回上年税后利润37万元，联营企业适用的所得税税率为15%，甲公司适用的企业所得税税率为33%。甲公司分回的税后利润应作何税务处理？

二、境外所得已纳税额的扣除 1、分国不分项扣除： 扣除限额=来源于某国的全部境外所得×33% 当期允许抵免税额=Min［境外已纳税额，扣除限额］ 应纳所得税=境内应税所得额×适用税率+境外应税所得×33%-当期允许抵免税额

递延补扣：境外已纳税额中超过“扣除限额”的部分，允许用以后年度税额扣除的余额补扣，补扣期限≤5年 2、定率抵扣： 应纳所得税＝境内外应税所得额×（1－16.5%）

第三节 企业所得税的纳税申报 一、税收优惠 1、鼓励发展高新技术产业的税收优惠 2、鼓励发展第三产业的税收优惠 3、鼓励企业事业单位技术转让的税收优惠 4、鼓励发展乡镇企业的税收优惠

二、申报缴纳 1、申报缴纳方式 按年计算、分月/季预缴 无论盈利或亏损或处于减免税期，都应当进行纳税申报 2、纳税期限 月份/季度终了后15日内预缴 年度终了后4个月内汇算清缴  3、纳税地点 经营所在地

【综合案例】 某食品公司为增值税一般纳税人，2004年经营情况如下： （1）产品销售收入2000万元，其他业务收入 360万元； （2）增值税84万元，营业税1.8万元，城建税6万元； （3）销售成本700万元，支付工资总额600万 元，按工资总额和规定比例分别提取职工工会经费 12万元、职工福利费84万元、职工教育经费9万元

（该公司有职工200人，计税工资标准为每月人均800元）； （4）销售费用240万元，其中广告费200万元；管理费用120万元；支付其他单位借款利息30万元（超过银行年利率计算的利息10万元）； （5）营业外支出90万元，其中被质检部门罚款2万元，意外事故损失20万元，有保险公司赔偿3万元。 计算该企业2003年应纳多少企业所得税？

【综合案例】 A企业2004年实现产品销售收入5000万元,结转销售成本3800万元,应缴增值税75万元,应缴城建税和教育费附加6万元,发生营业费用120万元,财务费用28万元,发生管理费用232万元，其中研究开发费用100万元,比上年增长20%.另外发生营业外支出100万元,其中通过当地民政部门向农村义务教育捐赠50万元,通过民政部门向某灾区捐赠

40万元,向有关政府管理部门交纳违法罚款10万元,A企业当年实际发放工资总额300万元, 主管税务机关核定的计税工资为280万元,计提的”三费”为60万元.工资和 “三费”都已计入损益A企业持有深圳特区B企业10%的股权,B企业2003年实现利润200万元,按15%税率交纳所得税后的利润已全部分配给投资者. 要求根据上述资料计算A企业2004年应缴纳的企业所得税

1、计算调整前所得 5000—3800—6—120—28—232—100+3=734 注意：3万元是什么？ 业务招待费+12 捐赠+40—734×3%=17.98 工资+20三费+11万元 研究开发费—50万元 应税所得=734+70.98—50=754.98 应纳税=754.98×33%—20×15%=244.14

第四节 企业所得税会计处理 一、应付税款法 （一）定义 第四节 企业所得税会计处理 一、应付税款法  （一）定义   应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用的会计处理方法。

 （二）举例说明如下：  【例】某企业核定的全年计税工资总额为100000元，1999年实际发放的工资为120000元，该企业管理用固定资产折旧采用直线法，本年折旧额为50000元，按照税法规定采用双倍余额递减法，本年折旧额为65000元，该企业1999年利润表上反映的税前会计利润为150000元，所得税税率为33%。该企业本期应交所得税和本期所得税费用如下： 49

税前会计利润 150000   加：永久性差异 20000（120000-10000）   减：时间性差异 15000 （65000-50000） 应税所得 155000 所得税税率 33% 本期应交所得税 51150 本期所得税费用 51150

1997年会计分录： 借：所得税 51150 贷：应交税金——应交企业所得税 51150 会计报表附注说明： 本期发生会计折旧50000元，按税法规定可在应税所得中扣除的折旧费用为65000元，差异为15000元，如按照现行所得税税率33%计算，影响当期所得税费用的金额为4950元。本期计税工资总额为100000元，实际发放工资为120000元，差异额为20000元，影响当期所得税费用金额为6600元。 可见在应付税款法下，所得税费用=当期应纳企业所得税税款。

二、纳税影响会计法 （一）定义 纳税影响会计法，是将本期时间性差异的所得税影响金额，递延和分配到以后各期的会计处理方法，采用纳税影响会计法，所得税被视为企业在获得收益时发生的一项费用，并应随同有关的收入和费用计入同一期内，以达到收入和费用的配比。 时间性差异影响的所得税金额，包括在利润表的所得税费用项目内，以及资产负债中的递延税款余额里。

 （二）举例 1 应付税款法与纳税影响会计法的区别 某企业2001年营业外支出中列支税收滞纳金20万元 ，另某项设备，按税法规定4年提取折旧，按照会计规定6年提取折旧（直线法，不计残值）。假设该企业每年实现会计利润480万元，该企业所得税税率为33%。 要求：计算1—6年的所得税费用和应交所得税，分 别按应付税款法和递延法编制会计分录。

解答： 应付税款法—— 第1—4年： 借：所得税 161.7万 贷：应交税金——应交企业所得税 161.7万 第5、6年： 借：所得税 171.6万   贷：应交税金—应交企业所得税 171.6万

第年 第2年 第3年 第4年 第5年 第6年 会计利润 480万 永久性差异 20万 时间性差异 10万 应税所得额 490万 520万 应纳所得税 161.7 171.6

纳税影响会计法—— 第1—4年： 借：所得税 165万 贷：应交税金—应交所得税 161.7万 贷：递延税款 3.3万 第5、6年： 借：递延税款 6.6万 贷：应交税金—应交所得税 171.6万

总结：应付税款法与纳税影响会计法相比较，相同点是对永久性差异的处理是一致的，不同点是应付税款法不确认本期发生的时间性差异对未来所得税的影响，按本期应纳税所得计算的应纳税作为本期的所得税费用，而纳税影响会计法要确认本期发生的时间性差异对未来所得税的影响，并将之记入“递延税款”账户。

单位：万元 第1年 第2年 第3年 第4年 第5年 第6年 会计利润 250 时间性差异 5 -5 应税所得额 245 255 应纳所得税 80.85 73.5 76.5 递延法—— 递延税款 1.65 (贷) 1.5 (借) 债务法—— 递延税款 0.3借 1.5贷

当税率发生变动时，纳税影响会计法又分为递延法和债务法，以下举例来看递延法与债务法的区别：   例：某企业某项设备，按税法规定3年提取折旧，按会计规定6年提取折旧（采用直线法，不考虑残值），该项固定资产原值30万。假设该企业每年实现会计利润250万元。该企业所得税税率为33%，从第三年起税率改为30%。 要求：分别采用递延法和债务法计算各年应交所得税和所得税费用，并编制会计分录。

 解答：数据计算见上页表所示  递延法：  第1、2年： 借：所得税 82.5万   贷：应交税金—应交所得税 80.85万   贷：递延税款 1.65万

第3年：借：所得税 75万 贷：应交税金—应交所得税 73.5万 贷：递延税款 1.5万 第4\5年:借：所得税 74.85万 借：递延税款 1.65万 贷：应交税金—应交所得税76.5万 第6年:借：所得税 75万 借：递延税款 1.5万 贷：应交税金—应交所得税 76.5万

债务法—— 第1、2年与递延法账务处理相同 第3年：先按新税率调整“递延税款”的账面余额 借：递延税款 0.3万 贷：所得税 0.3万

然后计提本年应纳所得税：  借：所得税 75万 贷：应交税金—应交所得税 76.5万 贷：递延税款 1.5万 第4/5/6年： 借：所得税 75万 借：递延税款 1.5万 贷：应交税金—应交所得税 76.5万

总结：递延法的特点—— 1、“递延税款”的账面余额是按照产生时间性差异的时期所适用的税率计算确认，而不是按现行税率计算的结果，因此资产负债表中“递延税款”的余额并不代表收款的权利或付款的义务。 2 本期发生的时间性差异影响所得税的金额，用现行税率计算，以前发生而在本期转回的时间性差异影响所得税的金额，一般用当初的原有税率计算。

债务法的特点—— 1、本期的时间性差异预计对未来所得税的影响金额，在资产负债表中作为未来应付税款的债务或者作为未来预付税款的资产。 2、本期发生或转回的时间性差异的所得税影响金额，均应用现行税率计算确定。

递延法与债务法的区别： 1、前者当税率发生变动时，”递延税款“的账面余额不需调整，而后者需要调整。 2、前者更注重损益表，其目的是使所得税费用与在计算税前会计利润时确认的所得相配比，后者的目的是将时间性差异的所得税影响看作资产负债表中的一项资产或负债，从而更符合资产负债的定义。