四、其他存货的核算 （一）库存商品核算 工业企业的库存商品主要是指完工入库的产成品； 商品流通企业的库存商品是指外购准备出售的商品。

1、账户设置 “库存商品”账户 该账户是资产类账户，核算企业产成品的收入、发出和结存情况。借方记录生产完工入库的产成品的成本；贷方记录发出产成品的成本；余额在借方，表示期末库存产成品的成本。 库存商品 完工入库产品成本 发出产品的完工成本 期末库存产品成本 该账户按产品的种类、品种和规格进行明细分类核算。

2、库存商品的账务处理 （1）验收入库商品 产成品生产完工，验收入库时，应作如下账务处理： 借：库存商品 贷：生产成本 【例4－13】甲公司本月验收入库X产品1 000台，实际单位成本5 000元；Y产品2 000台，实际单位成本1 000元。甲公司账务处理为： 借：库存商品—X产品 5 000 000 —Y产品 2 000 000 贷：生产成本—X产品 5 000 000 —Y产品 2 000 000

（2）销售商品 销售商品、发出产成品时，作如下账务处理： 借：主营业务成本 贷：库存商品 【例4-14】甲公司汇总本月发出商品中，当月实现销售X产品500台，Y产品1 500台。X产品实际单位成本5 000元，Y产品实际单位成本1 000元。 借：主营业务成本 4 000 000 贷：库存商品—X产品 2 500 000 —Y产品 1 500 000

【例4-15】:期末存货问题？ 达利百货某种商品期初存货40 000元，本期进货70 000元，本期销售100 000元，上会计年度的销售毛利率25%，则期末存货为（ ）。 A.40 000元 B.75 000元 C.25 000元 D.35 000元 期末存货成本 =期初存货成本+本期购进成本 -本期销售成本 = 40 000 + 70 000 - ？ ？ 是销售收入？还是销售成本？

3、商品流通企业库存商品的核算 （1）毛利率法 毛利率法是根据本期销售净额乘以上期实际（或本期计划） 毛利率匡算本期销售毛利，并据以计算发出存货和期末结存存 货成本的一种方法。有关计算公式如下： 销售净额 = 商品销售收入 － 销售退货与折让 销售毛利 = 销售净额 × 毛利率 销售成本 = 销售净额 － 销售毛利 期末结存存货成本 = 期初结存存货成本 + 本期购货成本 － 本期销售成本

商品流通企业适用毛利率法 商品流通企业常用毛利率法计算本期商品销售成本和期末 库存商品成本的方法。 商品流通企业由于经营商品的品种繁多，如果分品种计算 商品成本，工作量将大大增加，而且，商品流通企业同类商 品的毛利率大致相同，采用这种存货计价方法既能减轻工作 量，也能满足对存货管理的需要。 由于采用毛利率法是按存货大类来计算的，其结果往往不 够准确，为此，一般应在每季季末要用其他方法进行调整， 也就是说每季最后一个月不能用此方法。

【例4-15】 达利百货某种商品期初存货40 000元，本期进货70 000元， 本期销售100 000元，上会计年度的销售毛利率25%，则期末 存货为（ ）。 销售收入 = 100 000（元） 销售毛利 = 100 000×25% = 25 000（元） 本月销售成本= 100 000 - 25 000 = 75 000（元） 期末存货成本 = 期初存货成本 + 本期购进成本 -本期销售成本 = 40 000 +70 000 -75 000 =35 000(元)

【例4-16】 某商场采用毛利率法进行核算，期初存货成本800万元，本月购进3 000万元，本月销售收入3 400万元，上季度该类商品的销售毛利率为30%。 销售成本 = 销售收入 - 销售毛利 = 3 400 -3 400×30% = 2 380（万元） = 3 400 ×（1-30%) 成本率 期末存货成本 = 期初存货成本 + 本期购进成本 - 本期销售收入×（1-毛利率） = 800 +3 000 -3 400×(1-30%)=1 420（万元）

（2）售价金额核算法 期末存货成本 = 期初存货成本 + 本期购进成本 -本期销售成本 销售成本 = 销售收入×成本率 + 成本率 = 期初库存商品进价 期初库存商品售价 + 本期购入商品进价 本期购入商品售价 成本率 = ×100% 商品进销成本率

【例4-17】 某商场采用售价金额和算法进行核算，期初库存商品的进价成本为100万元，售价总额为110万元；本月购进该商品的进价成本为75万元，售价总额为90万元，本月销售收入为120万元。计算月末库存商品的实际成本。 100 110 + 75 90 成本率= ×100% = 87.5% 期末存货成本 = 期初存货成本 +本期购进成本 -本期销售收入×成本率 = 100 +75 -120×87.5% =70（万元）

【练习】 某商场采用售价金额核算法进行核算，该商场2月份库存日用百货的进价成本为30万元，售价40万元；本月购入日用百货的进价为270元，售价360万元，本月销售收入为340万元。 要求： （1）计算已销日用百货的实际成本； （2）计算期末存货的实际成本。 Make Presentation much more fun

（二）委托加工物资 委托加工物资是指企业委托外单位加工的各种材料、 商品等物资。 委托加工物资的成本包括加工中实际消耗的物资成本、 支付的加工费、应负担的运杂费、税金等。（包含消费税 应税范围的加工物资所应负担的消费税）

1、账户设置 “委托加工物资”账户 委托加工物资 加工物资的实际成本（包括加工费、运杂费、计入成本的税费） 完成加工验收入库的物资成本 退回剩余物资的实际成本 尚在加工中的委托加工物资的实际成本

2、委托加工业务账务处理环节 拨 付 加 工 物 资 支 付 运 杂 费 支 付 加 工 费 收 回 加 工 物 资

账务处理 （1）拨付加工物资：发给外单位加工存货的物资，应 将物资的实际成本由“原材料”、“库存商品”等账 户转入“委托加工物资”账户。 借：委托加工物资 贷：原材料 库存商品等 （2）支付运费 贷：银行存款

账务处理 （3）支付加工费 借：委托加工物资 应交税费—应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 （4）加工完成验收入库 借：原材料、库存商品等 贷：委托加工物资

【例4-18】 甲公司委托乙公司加工材料一批（属于应税消费品）100 000件，有关经济业务如下： （1）1月20日，发出材料一批，计划成本为6 000 000元，材料成本差异率为-3%； ① 发出材料时： 借：委托加工物资 6 000 000 贷：原材料 6 000 000 ② 结转发出材料应负担的成本差异 借：材料成本差异 180 000 贷：委托加工物资 180 000 材料成本差异 = 6 000 000×（-3%）= -180 000

【例4-18】 （2）2月20日，支付商品加工费120 000元，支付应当缴纳 的消费税660 000元，该商品收回后用于连续生产，消费税可 抵扣，甲公司和乙公司均为一般纳税人，使用增值税税率为17%。 作如下账务处理： 借：委托加工物资 120 000 应交税费—应交消费税 660 000 —应交增值税（进项税额）20 400 贷：银行存款 800 400 120 000×17%=20400

【例4-18】 （3）3月4日，用银行存款支付往返运杂费10 000元。 借：委托加工物资 10 000 贷：银行存款 10 000 借：委托加工物资 10 000 贷：银行存款 10 000 （4）3月5日，上述材料100 000件（每件计划成本为65元）加工完毕，公司已办理验收入库手续。 借：原材料 6 500 000 贷：委托加工物资 5 950 000 材料成本差异 550 000 6 000 000-180 000+120 000+10 000

注意 需要交纳消费税的委托加工物资，由委托方代收代交的消费税： ① 收回后用于直接销售的，记入“委托加工物资”账户； ② 收回后用于继续加工的，记入“应交税费—应交消费税”账户。

（三）包装物 包装物是指企业为包装产品并随同产品一起出售的以及在 销售过程中出售或出租给购货单位使用的各种包装用品， 如桶、箱、瓶、袋、罐等。 对于企业做包装的纸张、绳、铁丝等物品，应列为辅助材 料，在“原材料”账户核算。 专门用作储存和保管产品或材料、而且不对外出租或出借 的包装物容器，应根据单位价值的大小和使用年限的长短， 分别列作固定资产或低值易耗品管理和核算。

包装物品的分类 （1）生产经营过程中用于包装商品、产品并作为商品、产 品组成部分的包装物。 （2）随同商品出售而不单独收取价款（以下称不单独计价） 的包装物。 （3）随同商品出售单独收取价款（以下称单独计价）的包 装物。 （4）出租、出借给外单位使用的包装物。

账户设置 周转材料—包装物账户：对于有出售、出租包装物的企业 应设置“周转材料—包装物”账户核算包装物的增减变动。 包装物也可设为总账账户。 明细账：按包装物的种类分“在库”、“在用”、“摊销” 等。

（1）生产领用包装物的核算 由于产品生产需要而领用的包装物，其价值构成产品成本 的一部分，应计入产品的生产成本。 在包装物按计划成本计价时，生产领用的包装物，按包装 物的计划成本计入“生产成本”账户，月份终了应摊销其成 本差异。 【例4-19】公司的包装物按实际成本核算，生产车间领用包 装物用于包装产品，实际成本3 000元。 借：生产成本 3 000 贷：周转材料—包装物 3 000

（2）随同产品出售，不单独计价包装物的核算 随同产品出售但不单独计价的包装物，其成本构成了产品 销售费用的一部分。领用时，应按一定计价方法记入销售 费用。 【例4-20】公司为销售商品而领用不单独计价的包装桶200 只，实际成本4 000元。 借：销售费用 4 000 贷：周转材料—包装物 4 000

（3）随同产品出售，单独计价包装物的核算 随同产品出售但单独计价包装物在出售时要单独计价，会 计核算时视同销售材料。其收入应计入其他业务收入，相 应的成本应计入其他业务成本。 【例4-21】公司销售产品领用单独计价的包装箱50只，单价 200元，货款10 000元，增值税额1 700元，已根据专用发 票收款。该包装物进货单价为150元。 借：银行存款 11 700 贷：其他业务收入 10 000 应交税费—应交增值税（销项税额）1 700 结转成本： 借：其他业务成本 7 500 贷：周转材料—包装物 7 500 150元×50=

（4）出租和出借包装物的核算 出租、出借包装物给其他单位使用，是转让其包装物的使 用权，出租、出借时一般收取略高于包装物的押金，待用 户归还包装物时再退还押金。 核算原则： （1）出租包装物收取的租金收入作为其他业务收入，发生 的包装物修理费及其价值的摊销应列为其他业务成本。 （2）出借包装物不收租金，发生的修理费及其价值摊销应 列入销售费用。 出租、出借包装物可以采用一次摊销或分次摊销法。 出租的包装物报废时，其残料价值应冲减“其他业务成本 ”或“销售费用”等账户。

一次摊销法 一次摊销法：指在领用包装物时将其全部价值一次摊销计入有关成本费用账户。 领用时： 借：管理费用 制造费用 其他业务成本 贷：周转材料—包装物 报废时： 借：原材料 贷：其他业务成本

分次摊销法（五五摊销） 分次摊销法：指将包装物的价值分次摊入有关成本、费用。 五五摊销是一种特殊的分次摊销法，即在包装物领用和报废 时分两次摊销。 账户设置：在包装物账户下设“在库”、“在用”、“摊销” 等明细账户。 报废时：其残料价值应冲减“其他业务成本”或“销售费 用”。 借：原材料 贷：其他业务成本

【例4-22】 某公司出借包装物一批，其实际成本800元，收取押金1000元，出租新包装物100个，包装物总成本6000元，共收取押金8000元，每月收取租金700元。出借包装物价值摊销采用一次转销法，出租包装物采用“五五”摊销法。 （1）出借包装物采用一次摊销法： ①收取押金： 借：银行存款 1 000 贷：其他应付款 1 000 ②领用包装物： 借：销售费用 800 贷：周转材料—包装物 800

【例4-22】 （2）出租包装物采用五五摊销法 ①收到押金时: 借：银行存款 8 000 贷：其他应付款 8 000 ②发出包装物时： 借：银行存款 8 000 贷：其他应付款 8 000 ②发出包装物时： 借：周转材料—包装物（在用） 6 000 贷：周转材料—包装物（在库） 6 000 ③收到租金收入时： 借：银行存款 700 贷：其他业务收入 700

【例4-22】 6000元×50%=3000 ④月末第一次摊销该包装物的50%。 借：其他业务成本 3 000 借：其他业务成本 3 000 贷：周转材料—包装物（摊销） 3 000 ⑤承租单位退回包装物80个，退还押金6 400。 借：其他应付款 6 400 贷：银行存款 6 400 借：周转材料—包装物（在库） 4 800 贷：周转材料—包装物（在用） 4 800 60元×80（个）=4800

【例4-22】 ⑥没收逾期未退回的20个包装物的押金计1 600元（其中增值税销项税额=1600/（1+17%）=232.5元），并摊销其成本的50%，共600元。 借：其他应付款 1 600 贷：其他业务收入 1 367.5 应交税费—应交增值税（销项税额）232.5 如果包装物不再退回，还应同时编制如下会计分录： 借：其他业务成本 600 贷：周转材料—包装物（摊销） 600 借：周转材料—包装物（摊销） 1 200 贷：周转材料—包装物（在用） 1 200 60元×20（个）×50%=600

【例4-22】 ⑦包装物因多次出租已无法使用，批准报废。报废时收回残料作为修理用材料使用，估计价值200元。应摊销其成本的50%，共计2 400元。注销已报废包装物成本及其已摊销价值共计4 800元。 借：原材料 200 贷：其他业务成本 200 借：其他业务成本 2 400 贷：周转材料—包装物（摊销） 2 400 借：周转材料—包装物（摊销） 4 800 贷：周转材料—包装物（在库） 4 800 60元*80*50%=

小 结 （1）生产中用于包装产品作为产品组成部分的包装物 “生产成本” （2）随同产品出售不单独计价 的包装物 （3）随同产品出售单独计价的包装物 （4）出租给购买单位使用的包装物 （5）出借给购买单位使用的包装物 “生产成本” “销售费用” “其他业务成本” “其他业务成本” “销售费用”

（四）低值易耗品 低值易耗品是指企业在生产经营过程中所必需的单项价值 比较低或使用年限比较短，不能作为固定资产管理和核算 的劳动用具和资料。 例如：工具器具、管理用具、玻璃器皿、劳动用具，以及 在企业生产经营过程中周转使用的包装容器等。 低值易耗品在生产过程中并不改变其原有的实物形态，其 价值也应随实物的磨损而转移到产品成本中，因此和固定 资产具有许多相似之处。 由于低值易耗品具有品种多、数量大、单位价值低、使用 年限短的特点，因此按存货进行管理和核算。

1、低值易耗品的摊销方法 低值易耗品摊销一般采用一次摊销法和分次摊销法。 （1）一次摊销法是指在领用低值易耗品时，就将其全部价 值一次摊销计入有关成本费用账户的方法。 一次摊销法的账务处理： ①领用时：借记“管理费用”、“制造费用”等账户，贷记 “周转材料—低值易耗品”账户。 ②报废时：其残料价值应冲减有关成本的费用。 一次摊销法比较简单，但成本费用的分摊不均衡，主要适用 于一次领用数量不多、价值较低、使用期限较短或者容易 破损的低值易耗品的摊销。

（2）分次摊销法 分次摊销法是指根椐低值易耗品的原价和预计的使用期限，将 低值易耗品的价值分次摊入有关成本费用的方法。 “五五”摊销是一种特殊的分次摊销法，即在低值易耗品领用 和报废时分两次摊销。 分次摊销的账户设置：在“周转材料—低值易耗品”总账下应 设置“在库”、“在用”、“摊销”等明细账户。

分次摊销法的账务处理 ①领用时：借记“周转材料—低值易耗品（在用）”明细账 户；贷记“周转材料—低值易耗品（在库）”等账户； ②分次摊入成本费用时：借记“管理费用”、“制造费用” 等账户，贷记“周转材料—低值易耗品（摊销）”账户。 ③报废时：其残料价值应冲减有关成本费用。 分次摊销法有利于成本、费用的合理、均衡负担。主要适用 于使用期限较长、单位价值较高或一次领用数量较多的低值易 耗品的摊销。

2、低值易耗品的核算 账户设置：应设置“周转材料—低值易耗品”账户。借方 反映低值易耗品购入的成本，贷方反映摊销的低值易耗品 成本以及在以计划成本核算时应分配的差异额。期末余额 一般在借方，反映所有在库未用低值易耗品和尚未摊销完 毕的低值易耗品成本。 低值易耗品取得的核算：包括购入、自制、委托加工、接 受捐赠等，其核算程序和方法与原材料相同。 低值易耗品发出领用的核算应按其应按其用途和一定的摊 销方法计入相应的账户。

五、存货清查 期末存货成本 = 期末结存量×单价 存货数量的确定 1、实地盘点制 2、永续盘存制 单价 1、成本法——账面价 2、成本与可变现净值孰低法（我国准则规定）

存货清查 1、货清查意义 防止存货的积压或损失, 做到账实相符,确保企业存货的安全与完整。 2、存货清查的会计处理 账户设置 “ 待处理财产损溢 ” 账务处理 （1）盘盈 （2）盘亏 防止存货的积压或损失, 做到账实相符,确保企业存货的安全与完整。

账务处理 （1）盘盈的账务处理 （ 账存 ＜ 实存） ① 报批前 ： 借：原材料 / 库存商品 ② 审批后 ： 贷： 待处理财产损溢 借： 待处理财产损溢 贷：管理费用（材料收发原因） 其他应付款（外单位存放）

【例】某企业在财产清查中，盘盈甲材料4 000元，经核实，是由于收发计量上的错误所致。 报批前： 借：原材料 —甲 4 000 贷：待处理财产损益 4 000 审批后： 借：待处理财产损益 4 000 贷：管理费用 4 000 【注意】原材料发生毁损的，增值税进项税额进行转出处理。 45

（2）盘亏的账务处理 （账存＞ 实存） ① 报批前： 借：待处理财产损溢 贷：原材料 应交税费—应交增值税（进项税额转出） ② 审批后： 借：其他应收款（个人责任） 管理费用（材料收发管理不善） 营业外支出（非常损失） 贷：待处理财产损溢

【例】某企业在财产清查中，盘亏A材料10千克，单位成本100元，增值税税率17%，经核实，非常损失3千克，过失人造成毁损7千克。 报批前： 借：待处理财产损益 贷：原材料—A材料 1 000 应交税费—应交增值税（进项税额转出） 170 1 170 审批后： 1170 × 3/10 借：营业外支出 其他应收款—×责任人 贷：待处理财产损益 1 170 351 819 47