第六讲 会计循环Ⅱ：以制造业为例 《基础会计学》课程开发组

本讲内容提要 制造业基本的经营活动 筹资业务 借入资本 引入权责发生制与账项调整 供应过程：材料采购业务 引入存货盘存制度 生产过程：产品生产 销售过程：销售业务 财务成果 资金退出企业

问题 梁山108条好汉的出身如何？ 手工业者被逼上梁山的有几位？他们是谁？ 手工业者被逼上梁山的原因是什么？ 江湖闲汉 官吏、 赌徒：14 地主富户 出身：12 会计：1 医生：2 打鱼猎户：8 教师：3 江湖闲汉 赌徒：14 手工业者：6 商人：18 土匪、绿林 好汉：12 官吏、 军人：32

问题（续） 手工业者6名，他们是： 铁匠出身（雷横）（汤隆） 打银为生（郑天寿） 开石碑文（金大坚） 裁缝出身（侯健） 善造大小船只（孟康） 天退星插翅虎 雷 横     曾为郓城县步军都头, 因枷打白秀英获罪。 朱仝义释后上梁山入伙, 为山寨步军十头领之一。 地巧星玉臂将 金大坚     中原人,能开石碑文,可剔玉石、印记, 亦会枪棒。吴用设计赚上梁山入伙后, 为山寨掌管监造诸事十六头领之一。 专管一应兵符印信。 地遂星通臂猿 侯 健     洪都人,裁缝出身,亦好使枪棒。 宋江智取无为军后上梁山入伙, 为山寨掌管监造诸事十六头领 之一。专管一应旌旗袍袱。 手工业者6名，他们是： 铁匠出身（雷横）（汤隆） 打银为生（郑天寿） 开石碑文（金大坚） 裁缝出身（侯健） 善造大小船只（孟康）

问题（续） 对上述问题的回答，需要我们关注以下几个相近的问题： 制造业与商业企业的经营活动有何不同？ 制造业与商业企业的账户设置有何不同？ 会计如何对制造业的经营活动进行记录，以准确反映企业的财务成果？

制造业基本的经营活动 制造业基本的经营活动是生产产品 企业的经营：供应、生产、销售与实物形态的变化 供应：从货币资产到原材料 生产： 从原材料、货币资产和固定资产到在产品 从在产品到产成品 销售：从产成品到货币资产

制造业基本的经营活动（续） 企业的创办与资金的筹集 企业的经营与资金的周转 企业的结束与资金的退出 所有者投入 从债权人处借入 供应过程 生产过程 销售过程 财务成果的形成与计算 企业的结束与资金的退出 上交税金、向投资者支付利润、偿还借款或债券本息、向其他单位投资

筹资业务 资金筹集的来源： 所有者与债权人 资金的形式 投入 借入 所有者：股东等 债权人：银行、非银行金融机构 货币形式 非货币形式：投资者可以货币、实物、无形资产等方式投入资本

投入资本的确认与计量 投入资本的定义 投入资本的种类——按其投资人的性质 投入资本是投资者实际投入企业经营活动的各种财产物资 国家投入资本 法人投入资本 个人投入资本 外 商投入资本

投入资本的记录 “实收资本”账户 登记所有者投入的 2012年1月， 资本额380000 南江公司成立， 收到投资者投入的 期末所有者投资的 货币资金200 000元， 存入银行；设备两台， 每台价值50 000元； 专利权一项， 价值80 000元 借： 银行存款 200 000 固定资产 100 000 无形资产 80 000 贷：实收资本 380 000 实收资本 登记所有者投入的 资本额380000 期末所有者投资的 实有数380000

借入资本 负债的种类 负债确认与计量的特点 流动负债 长期负债 应根据有关负债项目的特性加以识别 按实际发生数计量即负债成立时承诺偿付的金额入账

流动负债的确认与计量 流动负债的定义 流动负债的计量 流动负债是指偿还期限较短，须在一年内或长于一年的一个营业周期内偿还的债务 按实际发生数额计量 短期借款可根据借款凭据上的金额来确认和计量

长期负债的确认 定义 特点 长期负债是指偿还期限超过一年或超过一年的 一个营业周期的负债 偿还期限：长期负债的偿还期限较长，只有偿还期限长于一年或长于超过一年的 一个 营业周期的负债才是长期负债 举债目的：举借长期债务非为满足生产周转的临时需要，而是为扩 展企业的经营规模，购置大型机器设备、房地产、增建或改建厂房等，以补充企业资本不足 而缺乏的大量长期资金 举债金额：长期负债一般数额较大，它的利息费用是企业的一项长期的固定支 出，企业还本付息的负担较重

长期负债的计量 长期负债的种类 长期借款的确认和计量 长期借款 应付债券 其他长期应付款 长期借款是企业向金融机构和其他单位借入的偿还期限在一年或超过一年的一个营业周 期的 款项 应当区分借款的性质按照申请获得贷款时实际收到的贷款数额(实际发生数)进行确认与计量

长期负债的计量（续） 应付债券的确认和计量 应付债券是指企业为筹措长期资金，依法定程序对外发行并约定在一定期限内还本付息的有价证券 无论债券的发行价格与面值是否相符，应按债券的面值确认与计量 债券溢价或折价发行时，实收价款与债券面值的差额应当单独核算，在债券到期前分期冲减或者增加各期 的利息支出

长期负债的计量（续） 长期应付款的确认和计量 报表列示 长期应付款是指除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款，如采用补偿贸易方式引进国外设备价款、应付融资租入固定资产的租赁费等 长期应付款应按实际发生额确认与计 量 报表列示 长期负债应当按长期借款、应付债券、长期应付款项在会计报表中分项列出。将于一年 内到期偿的长期负债，应当在流动负债下单列项目反映

负债的记录 “短期借款”、“长期借款”、“应付债券”等账户 2012年2月6日， 南江公司向银行借入期限 为3个月的生产周转借款 100 000元，款项存入银行。 借：银行存款 100 000 贷：短期借款 100 000 短期借款 登记到期偿还的 登记取得的短期 短期借款 借款 100000 期末反映尚未偿 还的短期借款

引入权责发生制与账项调整 权责发生制的要点： 权责发生制又称应计制 即凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用处理； 凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付都不应当作为当期的收入和费用处理

权责发生制与收付实现制 确认收入和费用的时间不同 收付实现制是以实现现金的收付时间作为收入和费用的入账时间，而不论其是否应当归属当期；而权责发生制是以应收应付确认收入和费用 对经营成果的影响不同

权责发生制与收付实现制的实例比较 预收事项 预付事项 应收事项 借款利息与应付事项 借款利息：每月支付 假定南江公司以 银行存款支付 本月利息15 000元， 其中800元为 短期借款利息， 14 200元为 长期借款利息 借： 财务费用 15 000 贷： 银行存款 15 000

借款利息：数月或者数年后支付 权责发生制：按期预提 收付实现制：实际支付时列为费用 假定南江公司 2012年6月30日 以银行存款 支付上半年 短期借款 利息12 000元。 2012年1－5月的会计分录： 借：财务费用 2 000 贷：应付利息 2 000 2012年6月末的会计分录： 借： 财务费用 2 000 应付利息 10 000 贷： 银行存款 12 000 按权责 发生制 6月末的会计分录： 借：财务费用 12 000 贷：银行存款 12000 按收付 实现制

案例讨论 渝钛白案例 上市公司渝钛白1997年度的财务报表因为一项近8064万元的应计利息的处理，与会计师事务所发生分歧，而被后者出具了否定意见的审计报告。 渝钛白也因此而进入了“特别处理”的股票行列。 要求： 查阅渝钛白1997年度的财务报表， 了解该公司利息的有关处理 为什么渝钛白要选择这种利息的 处理方法？

供应过程：材料采购业务 供应过程的主要经济业务 材料采购成本的内容 采购材料 材料买价 材料运费 运输途中合理损耗 入库前的整理挑选费用 支付的各种税金

＝ ＋ 材料采购成本的计算 直接费用直接计入 间接费用分配计入 材料采购成本的计算公式 该材料应负担 的采购费用 该材料 的买价 某种材料的

采购业务核算设置的账户 “材料采购”账户 “在途材料”账户 “原材料”账户 “应付账款”账户 “应付票据”账户 登记购入材料的 登记已验收入库 买价和采购费用 材料的实际成本 原材料 反映已验收入 反映库存材料 库材料的成本 发出的成本 期末库存 材料的成本

供应过程的主要经济业务核算举例 向华美公司购入 A材料2 000公斤， 每公斤单价5元， 价款共计10 000元， 价款已由银行存款支付， 材料尚未运到企业。 借：在途采购─华美公司 10 000 贷：银行存款 10 000 上项A材料运达企业， 验收入库。同时， 采购部门交来该批 材料的运输费单据 计500元，当即 以现金付给。 借：材料采购─A材料 10 500 贷：在途材料─华美公司　　10 000 　　　　　库存现金 500

向津京公司购入 B材料500公斤， 价款5 000元。 价款及对方代垫运输 费400元均未支付， 材料已验收入库。 借：材料采购─B材料 5 400 贷：应付账款─津京公司 5 400

材料运输、装卸费应按照 所装卸材料的重量进行分配： 　｛1 000÷(2 000＋500)｝×1 000＝800（元） 　｛1 000÷(2 000＋500)｝×500＝200（元） 以银行存款支付A、 B材料市内运输、 装卸费等共计1 000元； 采购员徐飞报销 本月采购A、B两批材料 的采购费用计1 200元， 冲销前欠款项， 交回余额现金300元。 采购经费分摊如下： 　　　｛1 200÷(10 000＋5 000)｝×10 000＝800（元） 　　　｛1 200÷(10 000＋5 000)｝× 5 000＝400（元） 借：材料采购─A材料 1 600 ─B材料 600 库存现金 300 贷：银行存款　　　　　 1 000 其他应收款─徐飞 1 500

结转所采购材料的成本 借：原材料─A材料 12 100 ─B材料 6 000 贷：材料采购─A材料 12 100 南江公司本月所采购材料的成本表 成 本 Ａ材 料（2 000公斤） 　Ｂ　材　料（500公斤） 项 目 总成本 单位成本 总成本 单位成本 买 价 10 000 5.00 5 000 10.00 运输费 500 0.25 400 0.80 杂项费 800 0.40 200 0.40 采购费 800 0.40 400 0.80 合 计 12 100 6.05 6 000 12.00

引入存货盘存制度 存货与盘存制度 实地盘存制 永续盘存制 存货与流动性 存货的内容、种类、性质以及对存货管理的要求 存货的增减变动记录在账簿中的形式 存货的增减变动的记录形式与存货盘存制度

实地盘存制的概念 实地盘存制又称定期盘存制，是在期末通过对存货的盘点来确定期末存货结存数量，并据以推算出本期发出存货数量的一种方法 制造业与“以存计耗制”或“盘存计耗制”

实地盘存制要点： 平时对于存货的增减变动只在账簿上登记其购进或收入的数量和金额，不登记存货发出和减少的数量。 期末通过实地盘点确定结存存货的实际数量 倒挤出本期发出和减少存货的数量，并进而推算出本期的销售成本。

实地盘存制的程序 确定期末存货的实际结存数 实际库存数量=盘点数量+在途商品数量+已提未销数量－已销未提数量 倒挤本期存货销售成本 本期可供销售商品成本=期初存货成本+本期已购入商品成本 确定期末存货的实际结存数 实际库存数量=盘点数量+在途商品数量+已提未销数量－已销未提数量 期末存货的总成本＝实际库存数量×确定的单价 本期商品销售成本=期初存货成本+本期已购入商品成本－期末存货成本

永续盘存制的定义 永续盘存制： 对存货的日常记录既登记收入数量，又登记发出数量，通过结账，随时反映账面结存数量。 永续盘存制 与明细账的设置和登记 采用这种方法，要按每一存货的品种，规格设置明细账，逐步或逐日登记每一存货的收、发、结存数量，有时还要登记金额。

永续盘存制与存货的账簿组织 按存货的品种和规格开设总账和明细账 如果经营的商品种类太多，还可以在总账和明细账之间按商品的类别开设二级账 两账合一

永续盘存制的程序 账面 期初 期末 ＝ 记录 存货 ＋ 存货 实地 期末 盘点 存货 本期增 加存货 本期减 少存货 － 调整后相等 核对 调整差额 调整后相等 实地 盘点 期末 存货

生产过程：产品生产 工业企业生产过程的主要经济业务 生产产品 产品生产成本的内容 直接材料 直接人工 制造费用

工业企业生产过程费用的归集 费用的区分与成本的计算 生产费用与非生产费用 本期生产费用与非本期生产费用 直接费用与制造费用 完工产品成本与在产品成本

产品生产阶段核算设置的主要账户 “生产成本”账户 “制造费用”账户 “应付职工薪酬”账户 “累计折旧”账户 “库存商品”账户

反映生产过程各账户间的关系 原材料 生产成本 库存商品 材料实 发出用于生产 际成本 的材料成本 登记当期发生的、 登记期末结转 完工入库 登记当期发生的、 登记期末结转 应计入产品成本 的完工产品的 的生产费用 实际生产成本 月末尚未完工 产品的生产成本 原材料 材料实 发出用于生产 际成本 的材料成本 库存商品 完工入库 产品成本 应付职工薪酬 实际 应由产品 支付 成本负 的工资 担的工资 其他应付款 累计预 本期预 提数额 提金额 制造费用 本期所发生 经分配结转 的各项共同 入生产成本 性生产费用 账户的金额

产品生产主要经济业务核算举例 南江公司本月仓库发材汇总如下 ：

产品生产主要经济业务核算举例 借：生产成本 13 250 制造费用 2 410 管理费用 4 215 贷：原材料─A材料 9 075 借：生产成本 13 250 制造费用 2 410 管理费用 4 215 贷：原材料─A材料 9 075 ─B材料 10 800 借：生产成本 9 000 制造费用 3 000 管理费用 3 000 贷：应付职工薪酬 15 000 结算本月应付 职工的工资15 000元。 其中生产人员工资9 000元， 车间管理人员工资3 000元， 厂部管理人员工资3 000元 领用材料的 会计分录

按工资总额的14％ 计提职工福利费 借：生产成本 1 260 制造费用 420 管理费用 420 贷：应付职工薪酬 1 900 应计提金额如下： 按生产工人工资计提数： 9 000 × 14％＝1 260 按车间管理人员工资计提数： 3 000 × 14％＝ 420 按厂部管理人员工资计提数： 3 000 × 14％＝ 420 借：生产成本 1 260 制造费用 420 管理费用 420 贷：应付职工薪酬 1 900

从银行存款中 借：库存现金 15 000 提取现金15 000元， 贷：银行存款 15 000 并发放职工工资 借：库存现金 15 000 　　贷：银行存款 15 000 借：应付职工薪酬 15 000 　　贷：库存现金 15 000 以银行存款90 000元预付 二、三两个季度的厂房 租金（每月15 000元） 预付时： 借：待摊费用 90 000 贷：银行存款 90 000 当月摊销： 借：制造费用 15 000 贷：待摊费用 15 000

预提应由本月产品 成本负担但尚未支付的 生产设备修理费1 000元 预提时： 借：制造费用 1 000 贷：其他应付款 1 000 如果三个月后实际支付3000： 借：其他应付款 3 000 贷：银行存款 3 000 按照规定的固定资产 折旧率，计提本月 固定资产折旧4 000元， 其中车间生产用 固定资产折旧3 000元， 企业管理部门 固定资产折旧1 000元。 借：制造费用 3 000 管理费用 1 000 贷：累计折旧 4 000

本月投产产品甲 全部完工验收入库， 借：库存商品 33 340 汇总本月发生的 制造费用9 830元， 并进行结转。 借：生产成本 9 830 贷：制造费用 9 830 本月投产产品甲 全部完工验收入库， 共计200件。 借：库存商品 33 340 贷：生产成本 33 340

销售过程：销售业务 ＝ × 产品销 产品销 单位产 售成本 售数量 品成本 销售过程的主要经济业务 产品销售成本与生产成本 产品由仓库发出销售；支付产品包装、运输和广告等销售费用；销售货款的结算；销售税金的计算 产品销售成本与生产成本 产品销售成本的确定 产品销 售成本 产品销 售数量 单位产 品成本 ＝ ×

销售阶段主要账户 “主营业务收入”账户 “主营业务成本”账户 “营业费用”账户 “营业税金及附加”账户 “应收账款”账户

销售过程主要经济业务核算举例 南江公司销售给荣达 公司甲产品30件， 每件售价400元， 借：银行存款 14 040 货款计12 000元， 款项已通过银行收讫。 借：银行存款 14 040 贷：主营业务收入 12 000 应交税费─应交增值税 2 040 南江公司销售给三 林公司甲产品140件， 每件售价380元， 货款计53 200元， 产品已发出， 款项尚未收到。 借：应收账款─三林公司 53 200 　　贷：主营业务收入 53 200

以现金支付销售产 品的搬运费300元。 借：营业费用 300 贷：库存现金 300 计算并结转已售产品 应缴纳的消费税3 500元。 借：营业税金及附加　 3 500 贷：应交税费─应交消费税 3 500 汇总并结转本期 已售产品生产成本。 借：主营业务成本 28 339 贷：库存商品 28 339

财务成果 利润的概念 利润是企业在一定期间的经营成果，它是收入与费用相配比后的净盈利额（或净亏损额）。 利润是反映企业生产经营的经济效益的综合指标，也是进行财务预测、投资决策等的重要手段。

利润的计算公式 营业毛利润 =营业收入-营业成本-营业税金 营业利润 =营业毛利润-营业费用-管理费用-财务费用 投资净收益 利润总额 =营业利润+投资收益+营业外收支净额 营业毛利润 =营业收入-营业成本-营业税金 营业利润 =营业毛利润-营业费用-管理费用-财务费用 投资净收益 =投资收益-投资损失 营业外收支净额 =营业外收入-营业外支出 净利润 =利润总额-所得税费用

财务成果核算的账户设置 “营业外收入”账户 “营业外支出”账户 “本年利润”账户 “所得税费用”账户 “利润分配”账户

财务成果核算各账户之间的关系 本年利润 各项成本、 各项收入、 费用损失 收益的结转 的结转 利润转出 亏损转出 营业费用 营业税金及附加 各项成本、 各项收入、 费用损失 收益的结转 的结转 利润转出 亏损转出 营业费用 营业税金及附加 管理费用 财务费用 营业外支出 所得税费用 利润分配 主营业务收入 其他业务收入 营业外收入 投资收益

财务成果业务的核算举例 南江公司原欠新新 公司一笔货款1 000 元，因新新公司 撤消已无法偿还， 转为营业外收入。 南江公司向希望 工程捐赠3 000元， 已通过银行付迄。 借：营业外支出 3 000 贷：银行存款 3 000 借：应付账款─新新公司 1 000 贷：营业外收入 1 000

结转各种 损益账户 （1） 借：主营业务收入 65 200 营业外收入 1 000 贷：本年利润 66 200 （1） 借：主营业务收入 65 200 营业外收入 1 000 贷：本年利润 66 200 （2） 借： 本年利润 43 774 贷：主营业务成本 28 339 营业费用 300 营业税金及附加 3 500 管理费用 8 635 营业外支出 3 000

计算并结转南江 公司本年所得税。 假定南江公司适用的 所得率为20％。 南江公司本年利润＝66200－43774＝22 426 南江公司本年应交所得税 ＝ 22 426 × 20％＝4 485.20 借：所得税费用 4 485.20 贷： 应交税费─应交所得税 4 485.20 会计期结束时，还应将“所得税费用”账户 的余额转入“本年利润”账户： 借：本年利润 4 285.20 贷：所得税费用 4 285.20

按税后净利润的 10％提取盈余公积。 应提取的盈余公积：（22426－4 485.20）×10％＝1 794 借：利润分配 1 794 贷：盈余公积 1 794

经董事会批准，将剩余利润的50％分配给投资者。 将“本年利润” 账户余额转入 “利润分配”账户。 应分配的股利为：（22 426－4 485.20－1 794）×50％＝8 073.4元。会计处理为： 借：利润分配 8 073.4 贷：应付利润 8 073.4 借：本年利润 17 940.80 贷：利润分配 17 940.80

资金退出企业 上交税金 向投资者支付利润 偿还借款或债券本息 向其他单位投资

资金退出企业举例 借：应付利润 8 073.4 贷：银行存款 8 073.4 借：应交税费 7 785.20 贷：银行存款 7 785.20 以银行存款向投资 者支付利润8 073.4元。 以银行存款支付本期 所欠付的消费税和 所得税7 785.20 元。 借：应付利润 8 073.4 贷：银行存款 8 073.4 借：应交税费 7 785.20 贷：银行存款 7 785.20 以现金支付职工困 难补助1 200元。 借：应付职工薪酬 1 200 贷：库存现金 1 200

本讲小结 制造业会计循环：供应过程→生产过程→销售过程→财务成果的形成和计算→利润分配与结转 供应过程的材料采购成本计算是生产成本计算的基础，而生产成本计算又是产品销售成本计算的基础 与其他行业一样，制造业的会计记录程序包括：交易分析与编制记账凭证→过账→试算平衡 →调整 →调整后试算平衡表 →结账 →编制结账后试算表 →编制财务报告→转回分录

案例讨论 中国证券监督管理委员会2011年5月25日发布中国证监会行政处罚决定书（银河科技、潘琦等15名责任人员）〔2011〕19号，对银河科技虚增2004年度销售收入17,942.70万元，利润6,931.87万元；以及银河科技虚增2005年度销售收入3,475.76万元和利润795.16万元等事项进行了处罚。 要求： 查阅银河科技违规的具体业务内容； 银河科技的违规对企业相关利害关系人有何影响？

本讲结束