Chapter 9 存貨成本計價和產能分析

學習目標 說明變動成本法與歸納成本法的區別 運用歸納成本法與變動成本法計算損益，並解釋損益差額 了解歸納成本法可提供管理人員不當動機生產，並累積製成品存貨 區別超級變動成本法與變動成本法，以及歸納成本法之不同

學習目標(續) 描述歸納成本法下，各種基準產能之觀念 了解管理當局在計算預算固定製造費用成本率時，選擇產能水準的主要考量因素 明瞭在產能規劃與控制中，扮演其他重要角色的議題

學習目標 1 說明變動成本法與歸納成本法的區別

變動與歸納成本法 變動成本法(variable costing) 是一種將所有變動製造費用成本(直接與間接)納為存貨成本，並將所有固定製造費用成本視為發生當期的期間成本，排除在存貨成本外的存貨成本計算方法。 又常稱直接成本法(direct costing)，此稱呼不恰當，因為變動成本法將變動製造費用(一項直接成本)作為存貨成本，不包括直接行銷成本等非製造成本。

變動與歸納成本法(續) 歸納成本法(absorption costing) 一種將變動製造費用成本與固定製造費用成本，一 同視為存貨成本的成本計算方法。 存貨「吸收」了所有製造費用成本。

變動與歸納成本法(續) 變動成本法與歸納成本法主要的不同之處： 是在對於固定製造成本的處理方式。 變動成本法之下 視為期間費用。 歸納成本法之下 視為存貨成本。

變動和歸納成本法(實例) 為說明差異，我們以Stassen 公司為例。

變動與歸納成本法(實例) Stassen 公司於2012 年的數據 採行標準成本制 年度重要的營運資料如下：

變動與歸納成本法(實例) 2012 年的實際售價與成本數據如下：

變動與歸納成本法(實例) Stassen 公司2012 年在兩種方法下的每產出單位存貨成本如下： $1,080,000 ÷ 8,000 單位

學習目標 2 運用歸納成本法與變動成本法計算損益，並解釋損益差額

比較年度損益表-變動成本法 變動成本法採用邊際貢獻式編制損益表

比較年度損益表-歸納成本法 歸納成本法採用毛利格式編制損益表

比較年度損益表-彙總

比較年度損益表-彙總(續) 在各情境下於2012 年損益表中作為費用的金額為：

比較三年期損益表

比較三年期損益表(續) a.生產數量差異計算： 預算固定製造成本− 在實際產出下允許投入之預算單位成本所分攤之固定製造費用 每單位固定製造成本×(基準水準− 實際產出單位數)

比較三年期損益表(續) Stassen 公司2012 至2014 年的營業利益差異，彙總如下：

不同成本法下營業利益的差異 為什麼變動成本法和歸納成本法會造就不同的損益數字？如果存貨在一會計期間是增加的，那麼變動成本法會比歸納成本法報導較低的營業利益，為什麼?

不同成本法下營業利益的差異(續) 因為歸納成本法之下 存貨增加時，固定製造成本將會轉入存貨。 存貨減少時，固定製造成本將會轉出存貨。

變動成本法和歸納成本法下營業利益的差異 歸納成本法之下，期末存貨之固定成本將遞延到未來。例如，2012年將有$270,000的固定製造費用遞延到2013。

變動成本法和歸納成本法下營業利益的差異(續) 歸納成本法與變動成本法下的營業利益差異來自於固定製造費用生產數量與銷售數量不一致所造成

變動成本法下產量和銷量對營業利益之影響 若單位邊際貢獻和固定成本固定，在變動成本法下，各期間營業利益的變動為實際銷售數量改變所造成。 回憶以下的關係式： 每單位邊際貢獻 =售價－每單位變動製造成本－每單位變動行銷成本 =每單位$1,000 －每單位$200 －每單位$185 =每單位$615 變動成本法營業利益改變數 ＝每單位邊際貢獻× 出售數量改變數

變動成本法下產量和銷量對營業利益之影響(續) 考慮Stassen 公司變動成本法的營業利益： 2013 對2012年： $1,537,500 – $1,230,000 ＝ 每單位$615 × (6,500單位– 6,000單位) $307,500 ＝ $307,500 2014 對2013 年： $2,152,500 – 1,537,500 ＝ 每單位$615 × (7,500單位– 6,500單位) $615,000 ＝ $615,000 變動成本法下只有銷售數量才能增加營業利益。

變動成本法和歸納成本法損益效果之比較

學習目標 3 了解歸納成本法可提供管理人員不當動機生產，並累積製成品存貨

績效衡量與歸納成本法 以歸納成本法做績效衡量的缺點 解決之道 管理人員可藉由增加產量(即使顧客沒有額外需求)，使特定期間的營業利益增加。例如：英代爾生產較多之期末存貨，有較高的利潤與收益 解決之道 以變動成本法作為內部報導 以歸納成本法作為外部報導 以變動成本法作為短期決策基礎 以歸納成本法作為長期決策基礎

不當地積壓存貨 管理當局不當地積壓存貨的動機 因為管理者的紅利是以歸納成本法下營業利益為基礎發給。 假設Stassen 公司的管理當局有這樣的紅利計畫，以下顯示當2013 年生產水準改變時，Stassen 公司2013 年歸納成本法下營業利益會如何變動。

不同生產量對歸納成本法營業利益的影響

改善績效評估之方案 降低「歸納成本法引起之不良效應」的步驟： 謹慎的預算和存貨的規劃都可減少管理者堆積超額存貨。 內部會計制度中，計算存貨持有成本。 改變評估績效的期間。 將非財務性及財務性變數納入用來衡量績效。

學習目標 4 區別超級變動成本法與變動成本法，及歸納成本法之不同

超級變動成本法 超級變動成本法(throughput costing) 一種變動成本法的極端形式 超級變動成本法的邊際貢獻 直接材料成本存貨成本。 直接人工成本期間成本 變動製費成本期間成本 固定製費成本期間成本 超級變動成本法的邊際貢獻 = 收入 – 所有出售產品之直接材料成本。

Stassen 公司超級變動成本法損益表

不同成本法下營業利益比較

各種存貨成本方法之比較

基準產能的觀念和固定成本產能分析 學習目標 5 描述歸納成本法下，各種基準產能之觀念

歸納成本法下不同基準產能的觀念 理論產能(theoretical capacity) 實質產能(practical capacity) 是在完全效率下，以所有時間生產，可以獲得之產出基準。 實質產能(practical capacity) 係指將理論產能，減除不可避免之營運中斷，如維修時間、休假日之停工等。 以上均是以廠房可供給(可提供產能)之觀點，來衡量產能水準。

歸納成本法下不同基準產能的觀念(續) 正常產能(normal capacity utilization) 係在一段期間內(如 2 ～3 年)，能滿足平均顧客需求之產能水準，包括季節性、循環性或其他趨勢因素 整體預算產能(master-budget capacity utilization) 則是對當期預算期間(通常為1年)產能利用的預期水準。 以上均對廠房產出之需求(基於對產品的需求，工廠計畫利用的可使用產能數量)的觀點，來衡量產能水準

對預算固定製造成本分攤率之影響 因為不同的產能觀念，預算產能水準有很大的差異，造成成本分攤率有很顯著的差異(從$60 至 $135)。

每單位預算(標準)製造成本總額影響

學習目標 6 了解管理當局在計算預算固定製造費用成本率時，選擇產能水準的主要考量因素

選擇產能水準 會計年度開始管理人員需決定不同產能觀念下的基準水準，並計算每單位預計固定製造成本。 以下是根據不同目的，選擇不同產能水準時的問題與影響： 產品成本計算與產能管理 訂價決策 績效評估 外部報導 法規要求

訂價決策與惡性需求螺旋循環 惡性需求螺旋循環(downward demand spiral) 是指因為無法降價因應競爭者產品的低廉售價，造成產品需求不斷減少；當需求再度下降時，使得單位成本愈來愈高，又再度因為不願與競爭對手拼價格而導致需求更少的惡性循環。

惡性需求螺旋循環概念(實例) 設Stassen 公司於2012 年使用整體預算產能每年8,000 單位 製造成本為每單位 $335(每單位$200 的變動製造成本＋每單位$135的固定製造成本)

惡性需求螺旋循環概念(實例) 其競爭對手在2011 年12 月提供Stassen 公司的一個主要客戶(預計在2012年採購2,000 單位的客戶)每個望遠鏡$300 的售價 不願賠本交易顧客喪失預算固定製造成本將以每單位分攤率 $180($1,080,000÷6,000 單位)，分攤到整體預算數量剩餘的6,000 單位上。預算製造成本將由$335提高至$380。

惡性需求螺旋循環概念(實例) 若Stassen 的另一顧客—也有2,000 單位的預計購買量，收到其競爭對手的報價每單位 $250 若再拒絕喪失客戶產出將進一步萎縮到4,000單位，剩下4,000 單位望遠鏡之單位預算固定製造成本將會是 $270($1,080,000÷4,000 箱)。預算製造成本將由$380提高至$470。

惡性需求螺旋循環概念(實例) 預算固定製造成本分配在萎縮的整體預算產能上之影響如下：

績效評估 正常產能 整體預算產能(短期績效)對行銷人員的績效評估較有意義 常作為長期規劃的基礎 是某段期間所做的預測 為平均數，行銷人員想知道特定年度的情況，觀念衝突 將以長期標準衡量行銷管理人員的短期目標 整體預算產能(短期績效)對行銷人員的績效評估較有意義

績效評估(續) 實質產能與整體預算產能間有很大差異時，許多公司將這種差異分類為意料中未使用產能。 產能規劃(高階主管)擁有實質產能12,000單位 定價決策(行銷經理)只須對其潛在客戶的相關製造費用成本負責

績效評估(續) 責任會計觀念 預算固定製造成本總額2/3 ($1,080,000 × 2/3 = $720,000)應作為達成2012年需求的固定產能成本。 1/3產的基準產能($1,080,000 × 1/3 = $360,000)應分別列示為2012年所預期，為符合長期需求而增加的產能成本。

外部報導(實例) 設2012 年Stassen 公司的實際營運資料如下：

外部報導(實例)

外部報導(實例) 產能 已利用 已售出 銷貨成本 未售出 存貨 未利用 生產數量差異

外部報導(實例) 理論產能 實質產能 正常產能 整體預算產能 總固定製造成本 $1,080,000 數量(單位) 18,000 12,000 10,000 8,000 單位平均成本 $60 $90 $108 $135 銷貨成本 $360,000 $540,000 $648,000 $810,000 6,000 存貨 $120,000 $180,000 $216,000 $270,000 2,000 生產數量差異 $600,000 $0 4,000

外部報導(實例) 調整後分攤率法 比例分配 直接沖銷至銷貨成本法 將用實際成本分攤率代替預計成本分攤率，重算總帳與分類帳上所有金額。 低估或高估的製造費用將分配到製造品統制帳、期末製成品統制帳和銷貨成本中。 直接沖銷至銷貨成本法 低估或高估的製造費用將轉至銷貨成本中。

稅務要求 美國報稅時，內地稅務局要求使用實質產能計算每單位預計固定製造分攤率。在期末，所有差異須比例分配至存貨或銷貨成本（除非差異金額很小）以計算公司的營業利益。

學習目標 7 明瞭在產能規劃與控制中，扮演其他重要角色的議題

計畫與控制產能成本 管理人員在計畫產能水準與盡力控制與指派產能成本時，管理人員必須考慮其他因素，包括進行產能成本預測與利用需求預測時，不確定性的程度、非製造環境中與產能有關的事項，以及採用作業基礎成本制分攤產能成本的可能性。

END…