经济危机下的会计特征问题探讨 复旦大学管理学院会计系 李若山

一、对会计理论的本质研究 1，会计理论是研究会计发展规律，从现象到本质的观察，运用科学概念去阐明会计内在的必然联系，即规律性认识。 2，国际上会计学派有二种：规范与实证。前者说明应该如何，后者说明是什么。目前二者之间存在排斥，实质上是互相补充。

经济危机是会计惹的祸吗? 一、从会计公允价值谈起： 1，中央电视台对话节目的结论——会计在经济危机中起到了不可估量的作用。 2，美国FASB对会计公允价值的反思 3，中国财政部的会计公允价值反思

二、现代财务会计的特征 1，现代财务会计的特征是通过特有信息手段与方式来反映企业经济活动；即反映企业的投资、筹资与经营活动。 现代会计的三大支柱是：货币计量的历史成本、复式记帐与权责发生制。 其社会基础是信托责任，目标是减少信息不对称。但现代资本市场打破了传统的信托责任关系，使得信托责任的关系变得复杂起来。不仅要满足已有的信托关系，也要满足潜在的信托关系。而这二者对会计信息的需求是不一致的。前者是历史的，后者是现值的。 这使得现代三大支柱之一的历史成本受到冲击。2007年1月开始实行新会计准则，采用了部分公允价值。

财务会计的第二大支柱是复式记帐：它能较好地说明企业财产的来源，并能追溯所有活动的结果。但是，这种过于追求平衡会使得投融资活动的结果无以表达，从而产生投融资以外结果，使得财务会计难以表达。

财务会计第三大支柱是权责发生制：它能较好地以配比原则的方式，来计量企业的经营结果。（对比美国传统的铁路会计），然而，它却是所有现代会计盈余管理及假帐的根源。 因此，现代财务会计在经济危机环境下，产生了许多困惑与悖论。

传统财务会计还是以其特有表现方式，来反映二十一世纪的经营活动，于是，产生许多难以解决的问题： 一、精确的报表反映与模糊的判断与估计 二、多种计量属性与单一的综合结果 三、会计要素定义与现实生产要素的歧义 四、会计假设与现实社会环境的冲突

传统会计表述方式的精确性与估计判断的矛盾 一、在物价变动相对稳定、长期资产寿命相对可测的社会环境中，为满足信托责任的要求，会计的表达方式已到了极至。 二、但现代企业经营环境的不确定性及物价的多变性，使得经营者需要更多的判断与估计，特别是长期资产的寿命几乎不可测与替代性。但会计仍以传统方式表达，引起信息使用者的误解。

会计要素与生产要素的歧义 1，会计要素是根据传统生产要素定义：如资产，一定过去交易交换、货币计量及未来经济利益流入吗？（人力资源、自创商誉及企业文化这些二十一世纪被投资者看重的资产，均无法计入企业的资产，更不说，网络的出现，虚拟资产是否足引计入企业的报表之中。 2，传统报表的负债概念，也是以交易交换、货币计量及未来经济利益的牺牲：（或有承诺的判断、负债无代价的放弃，金融工具的未来交易，也给传统报表带来计量与确认的困难。

会计中的所有者权益的概念：是剩余净资产，是所有者的权属。但人力资本的引进、股票期权的选择等，也给会计的计量与确认带来挑战。是否作为会计要素予以计量。

在会计要素中，简单地将收入的标准定义为经济权利的转移作为计量的标准。但现实中，有条件的转移、分期转移以及虚拟转移，已对会计收入的确认，提出了质疑？ 对费用的确认，会计强调与收入配比。与产生此收入有关的费用即确认，但又与资产概念相矛盾。确认了资产，就不能确认费用。(如大修理等。支出费用化与资本化之间的争论。）研究开发及广告支出的问题。 净收益概念模糊：现金收益、应计收益以及持有收益混为一谈，使得利润质量大相径庭。

会计利润的概念是收入、支出的差异，是经营结果，是净资产期间变化的结果。然而，引起净资产的变化不一定是经营结果，在投融资多元化的今天，也会产生许多差异。是利润还不是利润？（债务重组、资产重组 、换股合并等〕 所以，现代经营环境对传统会计要素提出了许多新的要求。

对会计假设的挑战 会计有四大假设，是对会计工作环境的一种认定与前提条件。没有会计假设，现代会计失去了所有方法的基础。但这一假设受到了挑战： 1，会计主体假设 ；会计所处理的数据与提供的信息，严格限定在经济上相对独立的主体之内，使得其计量与表达有一个边界与范围。三个作用： 确定了什么样的数据可以进入会计领域 决定了会计信息的加工处理应站在谁的立场上 要求严格区分不同主体之间的利益界限。

会计主体假设中合并报表问题：可能是一个毫无意义的表述。（长安汽车） 会计主体的边界越来越模糊，安然的SPE公司就是一个例子。（成本法、权益法及合并报表的依据是什么） 会计第二大假设是持续经营假设，它为历史成本及各种摊销等提供了会计基础。但竞争激烈的今天，持续经营假设越来越受到挑战，它又与现值会计及各种资产减值准备相矛盾。

会计分期假设是第三大假设，它为会计报表分期编制提供了理论基础：但现代企业经营周期的多样性，为会计分期假设带来困惑。特别是在资本市场中，这种一致性的会计分期假设，引起了投资者的误解。（如房地产、造船业等〕 会计第四大假设为货币计量单位假设，为统一计量表达带来可比性，但也失去了许多有价值，而又无法表达的业务。

财务会计准则的形成、作用及完善。 会计从单一、小范围的企业活动成为社会经济活动，需要有一个统一的表达、确认及计量方法的规范。 但在私有资本为主的经济社会中，由民间组织通过低成本方式形成，只能是对现有的、约定成俗方式的归纳。于是，相互矛盾、前后不一的会计方法均成本会计准则的内容。

会计准则的制定方式有二种：准则导向与规则导向。前者详细、细致，但缺乏灵活。只要创造出新业务，就能规避准则的制约。后者能全面确定原则，符合目标要求，但需要使用者及审核者有极高的道德标准与判断能力。 目前中国缺乏这二种能力，只是能准则导向，但实际上是“反利润”导向。

在传统会计准则受到挑战之际，认识到缺乏概念与框架指导的会计准则，难以应付社会环境的变化及外行的指责。 美国及国际会计准则协会于80年代制定出会计概念结构框架，试图制定出前后一致、符合逻辑的会计准则。但又不能太快打破现有的利益格局。

但框架的致命问题是过于注重资本市场的需求，过于强调未来现金流与潜在决策者的需求，或忽视了传统的信托责任。 太理想的逻辑与太现实的利益格局很难统一，框架结构已制定了近二十年，但还是与现实差距太远。 但框架毕竟为会计未来发展提供了一个蓝图。