第七章 固定资产 第一节 固定资产概述 第二节 固定资产的确认和初始计量 第三节 固定资产的后续计量 第四节 固定资产清查与期末计价 第七章 固定资产 第一节　固定资产概述 第二节　固定资产的确认和初始计量 第三节　固定资产的后续计量 第四节　固定资产清查与期末计价 第五节　固定资产的处置

第一节 固定资产概述 本节主要内容： 一、固定资产的定义及特征 二、固定资产的分类 三、固定资产的计价标准

一、固定资产的定义及特征 （一）定义： （二）特征： 固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产： （1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的； （2）使用寿命超过一个会计年度。 （二）特征： （1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有——持有目的 （2）使用寿命超过一个会计年度——使用年限 （3）固定资产是有形资产——资产形态

二、固定资产的分类 基本分类： 其他分类： （一）按经济用途分类（经营用 非经营用） （二）按使用情况分类（不需用 未使用 出租 使用中） （一）按所有权分类 （二）按性能分类 （三）按来源渠道分类

辅助计价标准，多出现在附注中，弥补原始计价的不足 计算固定资产盘盈、盘亏、出售、报废、毁损等溢余或损失的依据 三、固定资产的计价标准 （一）原始价值（原价/原值/实际成本/历史成本） 指取得某项固定资产时和直至使该项固定资产达到预定可使用状态前所实际支付的各项必要的、合理的支出，一般包括买价、进口关税、运输费、保险费、包装费、安装成本和税金等。 （二）重置完全价值 指在现时的生产技术和市场条件下，重新购置同样的固定资产所需支付的全部代价。反映的是固定资产的现时价值。 （三）净值 （折余价值 ） 指固定资产原始价值减去折旧后的余额 。 固定资产的基本计价标准 辅助计价标准，多出现在附注中，弥补原始计价的不足 计算固定资产盘盈、盘亏、出售、报废、毁损等溢余或损失的依据

第二节 固定资产的确认和初始计量 确认条件： 固定资产在符合定义的前提下，还应当同时满足以下两个条件，才能加以确认： 第二节　固定资产的确认和初始计量 确认条件： 固定资产在符合定义的前提下，还应当同时满足以下两个条件，才能加以确认： (1)与该固定资产有关的经济利益很可能流入 企业。 (2)该固定资产的成本能够可靠地计量。

第二节 固定资产的确认和初始计量 初始计量： （一）外购的固定资产 （二）自行建造的固定资产 （三）租入的固定资产 第二节　固定资产的确认和初始计量 初始计量： （一）外购的固定资产 （二）自行建造的固定资产 （三）租入的固定资产 （四）投资者投入的固定资产 （五）非货币性资产交换取得的固定资产 （六）债务重组取得的固定资产 （七）接受捐赠的固定资产 （八）盘盈的固定资产

（一）外购固定资产的初始计量 企业外购固定资产的实际成本，包括购买价款、相关税费、使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

总结 固定资产增值税的相关规定 固定资产如果是有形动产，进项税额可以抵扣； 销售不动产和不动产在建工程为非增值税应税项目，其 进项税也不能抵扣； 纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、汽艇，其进项税额不得从销项税额中抵扣，应计入所购固定资产的成本 。 固定资产只有在同时满足下列两个条件时才能抵扣进项税： （一）固定资产为有形动产 （二）固定资产应与生产经营有关 总结

1．外购且不需安装的固定资产 实际成本为企业支付的购买价款、包装费、运杂费、保险费、专业人员服务费和相关税费（不含可抵扣的增值税进项税额）等 。 取得 借：固定资产——××设备 应交税费——应交增值税（进项税额） 贷：银行存款 /应付票据 固定资产实际成本

2．外购需安装的固定资产 实际成本是企业支付的购买价款、包装费、运杂费、保险费、专业人员服务费和相关税费，再加上安装调试成本等 。 会计处理：先通过“在建工程”账户核算，安装完毕后再转入“固定资产”账户。

2．外购需安装的固定资产 应交税费——应交增值税（进行税额） 借：在建工程 购入时 贷：银行存款/应付票据等 领用安装材料，支付安装费、工资费用等 贷：原材料 应付职工薪酬 交付使用 借：固定资产 贷：在建工程

2．外购需安装的固定资产 例7-2 2010年2月1日，天宇股份有限公司购入一台需要安装的生产用机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为5 000 000元，增值税进项税额为850 000元，支付的运杂费为5 000元，款项已通过银行支付；安装设备时，领用本公司原材料一批，价值40 000元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为6 800元；支付安装工人的工资为6 000元。假定不考虑其他相关税费。

2．外购需安装的固定资产 （1）支付设备价款、增值税、运输费： （2）领用原材料、支付安装工人工资： 借：在建工程——××设备 46 000 借：在建工程——××设备 5 005 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 850 000 贷：银行存款 5 855 000 （2）领用原材料、支付安装工人工资： 借：在建工程——××设备 46 000 贷：原材料 40 000 应付职工薪 6 000 （3）设备安装完毕达到预定可使用状态： 借：固定资产——××设备 5 051 000 贷：在建工程——××设备 5 051 000

采用分期付款方式购买的固定资产 如采用分期付款方式购买资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件。在这种情况下，该项购货合同实质上具有融资性质，购入固定资产的成本应以各期付款额的现值之和确定。 各期实际支付的价款之和与其现值之间的差额，在达到预定可使用状态之前符合资本化条件的，应当通过在建工程计入固定资产成本，其余部分应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。

采用分期付款方式购买的固定资产 购入固定资产 借：固定资产/在建工程 未确认融资费用--------- 差额 贷：长期应付款 购买价款的现值 应支付的金额

采用分期付款方式购买的固定资产 例7-3 2009年1月1日，天宇股份有限公司与乙公司签订一项购货合同，从乙公司购入一台需要安装的大型机器设备。合同约定，天宇公司采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计9 000 000元（不考虑增值税），分6期平均支付，首期款项1 500 000元于2009年1月1日支付，其余款项在2009年至2013年的5年期间平均支付，每年的付款日期为当年12月31日。2009年1月1日，设备如期运抵天宇公司并开始安装，发生运杂费1 600 000元，已用银行存款付讫。2009年12月31日，设备达到预定可使用状态，发生安装费400 000元，已用银行存款付讫。天宇公司按照合同约定用银行存款如期支付了款项。假定折现率为10%。 （1）购买价款的现值为:1 500 000＋1 500 000×（P/A，10%，5）＝1 500 000＋1 500 000×3.7908＝7 186 200（元）

采用分期付款方式购买的固定资产 （2）2009年1月1： 借：在建工程 7 186 200 未确认融资费用 1 813 800 借：在建工程 7 186 200 未确认融资费用 1 813 800 贷：长期应付款 9 000 000 借：长期应付款 1 500 000 贷：银行存款 1 500 000 借：在建工程 1 600 000 贷：银行存款 1 600 000

采用分期付款方式购买的固定资产 （3）确定信用期间未确认融资费用的分摊额，如下表 注：*数字考虑了计算过程中出现的尾差

采用分期付款方式购买的固定资产 （4）2009年1月1日至2009年12月31日安装期间，未确认融资费用的分摊额符合资本化条件，计入固定资产成本。 2009年12月31日： 借：在建工程 568 600 贷：未确认融资费用 568 600 借：长期应付款 1 500 000 贷：银行存款 1 500 000 借：在建工程 400 000 贷：银行存款 400 000 借：固定资产 9 754 800 贷：在建工程 9 754 800 固定资产成本=7 128 000+1 600 000+ 568 600 + 400 000= 9 754 800

采用分期付款方式购买的固定资产 （4）2010年1月1日至2013年12月31日，设备已经达到预定可使用状态，未确认融资费用的分摊额不再符合资本化条件，应计入当期损益。 2010年12月31日： 借：财务费用 475 480 贷：未确认融资费用 475 480 借：长期应付款 1 500 000 贷：银行存款 1 500 000 2011、2012、2013年参照2010年12月31日的分录

（二）自行建造的固定资产 1．自营方式建造的固定资产 确定自营建造的固定资产成本的注意事项： （1）企业为自营工程购买的工程物资，应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本。如果用于建造机器设备的，相关增值税作为进项税额抵扣。 （2）自营工程领用工程物资，按其实际成本转入所建工程成本。

（3）如果建造的是机器设备，工程领用原材料的进项税额不需转出；将自制的产品用于设备建造，也不属于视同销售行为。 确定自营建造的固定资产成本的注意事项 （3）如果建造的是机器设备，工程领用原材料的进项税额不需转出；将自制的产品用于设备建造，也不属于视同销售行为。 如果建造的是不动产，工程领用原材料的进项税额需转出；将自制的产品用于工程建造，属于视同销售行为，按售价计算销项税额，连同自制产品的成本一并计入工程成本。

增值税的相关处理遵循固定资产增值税处理的相关规定 2.工程领用自产的商品 不动产领用企业自产的商品，增值税视同销售； 借：在建工程 贷：库存商品 应交税费-销项税额 原材料 应交税费-进项税额转出 动产领用企业自产的商品、材料： 增值税的相关处理遵循固定资产增值税处理的相关规定

确定自营建造的固定资产成本的注意事项 （4）工程应负担的职工薪酬、辅助生产部门为之提供的水、电、运输等劳务，以及其他必要支出等应计入所建工程项目的成本。 （5）符合资本化条件，应计入所建造固定资产成本的借款费用按照《企业会计准则第17号——借款费用》的有关规定处理。 （6）所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工结算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

确定自营建造的固定资产成本的注意事项 （7）工程完工后，剩余的工程物资办理退库的，借记“工程物资”科目，贷记“在建工程”科目。 （8）建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程的成本；盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程的成本。 （9）工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入当期损益。

1．自营方式建造的固定资产 【例7-4】 2010年，天宇股份有限公司利用剩余生产能力自行制造一台设备。在建造过程中主要发生下列支出： 2月26日用银行存款购入工程物资，增值税专用发票上注明的价款2000 000元，增值税额340 000元，工程物资已验收入库。 3月份开始，领用工程物资1 950 000元；领用库存材料一批，实际成本120000元；领用自制产品一批，实际成本100 000元；辅助生产部门为工程提供水、电等费用支出10 000元，工程应负担直接人工费20 000元。 至2010年6月10日，工程完工并达到预定可使用状态。工程完工后，将剩余工程物资转为原材料管理。

1．自营方式建造的固定资产 （1）工程物资购入并验收入库： （2）工程领用工程物资： （3）工程领用库存材料： 借：工程物资 2 000 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 340 000 贷：银行存款 2 340 000 （2）工程领用工程物资： 借：在建工程 1 950 000 贷：工程物资 1 950 000 （3）工程领用库存材料： 借：在建工程 120 000 贷：原材料 120 000

1．自营方式建造的固定资产 （4）工程领用自产的库存产成品： （5）结转由工程负担的水电等费用： （6）结转由工程负担的直接人工费： 借：在建工程 100 000 贷：库存商品 100 000 （5）结转由工程负担的水电等费用： 借：在建工程 10 000 贷：生产成本 10 000 （6）结转由工程负担的直接人工费： 借：在建工程 20 000 贷：应付职工薪酬 20 000

1．自营方式建造的固定资产 （7）6月10日工程完工并达到预定可使用状态： = 2 200 000 （8）工程剩余物资转入库存材料： 借：固定资产 2 200 000 贷：在建工程 2 200 000 固定资产成本=1 950 000 +120 000 +100 000 +10 000+20 000 = 2 200 000 （8）工程剩余物资转入库存材料： 借：原材料 50 000 贷：工程物资 50 000

（二）自行建造的固定资产 2．出包方式建造的固定资产 ①企业为在建工程预付工程价款 借：预付账款 贷：银行存款 ②企业发包的在建工程，应按合理估计的发包工程进度和合同规定结算的进度款 借：在建工程 预付账款 ③工程完成时，按合同规定补付的工程款

2．出包方式建造的固定资产 ④企业将需安装设备运抵现场安装 借：在建工程——在安装设备 贷：工程物资 ⑤建造固定资产发生的待摊支出 借：在建工程——待摊支出 贷：银行存款 应付职工薪酬 长期借款 ⑥在建工程达到预定可使用状态 借：固定资产 贷：在建工程

（二）自行建造的固定资产 3．存在弃置费用的固定资产 对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始成本时，还应考虑弃置费用 。 弃置费用通常是企业承担环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务。

3．存在弃置费用的固定资产 弃置费用的金额与其现值比较通常较大，需要考虑货币时间价值，按现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。在固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用应当在发生时计入财务费用。 一般企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。

3．存在弃置费用的固定资产 【例7-6】 某公司经国家批准于2010年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为2 500 000万元，预计使用寿命40年。该核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响，根据法律规定，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用250 000万元。假定适用盼折现率为10%。 注：核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用。

3．存在弃置费用的固定资产 (1)2010年1月1日 弃置费用的现值=250 000×(P／F，10%，40) =250 000×O.0221=5 525(万元) 固定资产的成本=2 500 000+5 525=2 505 525（万元） 借：固定资产 25 055 250 000 贷：在建工程 25 000 000 000 预计负债 55 250 000

3．存在弃置费用的固定资产 （2）计算第1年应负担的利息费用 财务费用=55 250 000×10%=5 525 000（元） 借：财务费用 5 525 000 贷：预计负债 5 525 000 以后年度，企业应当按照实际利率法计算确定每年财务费用，账务处理略。

（三）租入的固定资产（经营性租赁/融资租赁） 1．经营性租入的固定资产 经营性租赁租入的固定资产是为了满足企业生产经营中临时的需要，只为取得固定资产的使用权，而不谋求资产的所有权。

（三）租入的固定资产 经营性租赁具有以下特点： （1）出租的固定资产由出租人根据市场需求来选购，然后再寻找承租人；承租人则根据自己的需要，向拥有自己所需固定资产的出租人租入现成的固定资产。 （2）固定资产的租赁期较短，一般长则几个月，短则几天甚至几小时。 （3）租赁的固定资产在租赁期间由出租人负责维修、保养、保险、纳税及提取折旧，承租人必须保证租入固定资产的安全完整，并不得任意对租入固定资产进行改造。持有固定资产的一切风险实际上由出租人承担。 （4）租赁费用相对较低，一般仅包括租赁期间的折旧费、利息及手续费等。 （5）承租人可根据实际需要，在租赁期满时将租入固定资产退还出租人或继续租用，也可以在租赁期满前中途解约。

1．经营性租入的固定资产 在备查簿中进行登记 ，不作为固定资产的增加记入正式会计账簿 。 对支付的租赁费，应根据租入固定资产的用途，分别计入制造费用、管理费用、销售费用、在建工程等。 对租入固定资产进行改良所发生的支出，应作为长期待摊费用并分期摊销。

2．融资性租入的固定资产 (1)融资性租赁具有以下特点： ①由承租人向出租人提出所需的固定资产，然后由出租人融通资金，购入承租人所需的固定资产，并租给承租人使用。 ②固定资产的租赁期较长，一般占租赁资产尚可使用年限的大部分。这里的“大部分”实务上是指租赁期占租赁开始日租赁资产尚可使用年限的75％以上。 ③被租赁的固定资产由承租人负责维修、保养、保险、纳税及提取折旧，持有固定资产的一切风险实际上由承租人承担。

(1)融资性租赁的特点 ④承租人按合同规定，分期向出租人支付租金。租金一般要包括租赁固定资产的买价、利息、出租人的合理利润等内容。 ⑤租赁合同一旦签订，不可中途解约。租赁期届满，承租人应根据租赁合同规定，或是继续租赁，或是将固定资产退还租赁公司，或是以很低的名义价格留购。这里的名义价格一般要远远低于租赁届满时租赁资产的公允价值，实务上的比例为低于5%。

2．融资性租入的固定资产 （2）满足下列标准之一的，认定为融资租赁： ①在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。 ②承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。 ③租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。这里的“大部分”掌握在租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75％以上（含75％，下同）。

（2）满足下列标准之一的，认定为融资租赁： ④就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。这里的“几乎相当于”掌握在90％（含90％）以上。 ⑤租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。

融资租赁的相关概念 租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。 或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素(如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的租金。 最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项(不包括或有租金和履约成本)，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值，但是出租人支付但可退还的税金不包括在内。

融资租赁的相关概念 最低租赁付款额具体内容 如果租赁合同有优惠购买选择权，则包括： （1）租赁期内承租人每期支付的租金； （2）租赁届满时，由承租方或与其有关的第三方担保的资产余值； （3）租赁届满时，承租方未能续租或展期而造成的任何应有承租方支付的款项。 如果租赁合同有优惠购买选择权，则包括： （1）承租人每期支付的租金； （2）优惠购买价。

融资租赁的相关概念 最低租赁付款额现值之折现率的选择 （1）如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率； （2）采用租赁协议规定的利率作为折现率； （3）出租人的租赁内含利率和租赁协议规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷欺利率作为折现率。 租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

融资租赁的相关概念 担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上与承租人和出租人均无关、但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值。 资产余值是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。 履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用， 如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。

2．融资性租入的固定资产 (3) 融资租入固定资产的入账价值 在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租人资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。 借：固定资产——融资租人固定资产 （较低者） 未确认融资费用 贷：长期应付款 （最低租赁付款额）

2．融资性租入的固定资产 (4) 未确认融资费用的摊销 未确认融资费用的分摊率的确定 ： ①以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。 ②以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。

未确认融资费用的分摊率的确定 ： ③以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。 ④以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。

2．融资性租入的固定资产 【例7-8】 2006年12月1日，天宇股份有限公司与B租赁公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下： （1）租赁标的物：塑钢机。 （2）租赁期开始日：2007年1月1日。 （3）租赁期间：2007年1月1日至2010年12月31日，共4年。 （4）租金支付：自租赁开始期日每年年末支付租金1 500 000元。 （5）该机器在2006年12月1日的公允价值为5 000 000元，账面价值为4 000 000元。 （6）租赁合同规定的利率为7%年利率。 （7）初始直接费用为10 000元，以银行存款结算。 （8）租赁期届满时，天宇公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为1 000元，估计该日租赁资产的公允价值为800 000元。 PA（ 4，7%）=3．3872，PV（ 4，7%）=0．7629

2．融资性租入的固定资产 天宇公司（承租人） （1）判断租赁类型 最低租赁付款额的现值=1 500 000×3.3872 +1 000×0.7629=5081532.9 5081532.9大于公允价值5 000 000的90%，该租赁为融资租赁。 （2）2007年1月1日： 借：固定资产-融资租入固定资产 5 010 000 未确认融资费用 1 001 000 贷：长期应付款 6 001 000 银行存款 10 000

2．融资性租入的固定资产 （3）以租赁资产公允价值为入账价值，重新计算分摊率 租赁开始日最低租赁付款额的现值=租赁资产公允价值 当R=7%时，1 500 000×3.3872+1 000×0.7629=5 081 532.9 当R=8%时，1500 000×3.3121+1 000×0.735=4 968 885 用内插法，R=7.72% （4）2007年12月31日： 借：长期应付款 1500 000 贷：银行存款 1500 000 借：财务费用 386 000（ 5 000 000× 7.72% ） 贷：未确认融资费用 386 000

2．融资性租入的固定资产 借：长期应付款 1 500 000 贷：银行存款 1 500 000 （5）2008年12月31日： 借：长期应付款 1 500 000 贷：银行存款 1 500 000 借：财务费用 300 000=[5000000-(1500000-386000)] ×7.72% 贷：未确认融资费用 300 000 （6）2009年12月31日： 借：长期应付款 1500 000 贷：银行存款 1500 000 借：财务费用 207 400 贷：未确认融资费用 207 400 （7）2010年12月31日： 借：长期应付款 1 501 000 贷：银行存款 1 501 000 借：财务费用 107 600 贷：未确认融资费用 107 600

（四）投资者投入的固定资产 借:固定资产 应交税费——应交增值税（进项税额) 贷:实收资本/股本 资本公积——资本溢价/股本溢价 投资各方合同或协议所约定的价值 投资者在企业注册资本中所占的份额

初始成本有两种计量基础：一是公允价值，二是历史成本。 （五）非货币性资产交换取得的固定资产 初始成本有两种计量基础：一是公允价值，二是历史成本。 当交易双方的非货币性资产交换同时满足下列两个条件时，取得固定资产将以公允价值计量： （1）该项交换具有商业实质； （2）换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

在换入固定资产的一方收到补价时，应以换出资产的公允价值减去补价加上应支付的相关税费，作为换入固定资产的入账成本。 （五）非货币性资产交换取得的固定资产 在公允价值计量模式下 在换入固定资产的一方支付补价时，应以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入固定资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入固定资产的入账成本； 在换入固定资产的一方收到补价时，应以换出资产的公允价值减去补价加上应支付的相关税费，作为换入固定资产的入账成本。

（五）非货币性资产交换取得的固定资产 【例7-10】 2010年6月1日，天宇股份有限公司用自产的商品换入一台不需安装即可投入使用的生产用设备。已知换出商品的成本1 200 000元，交换日的市场价格为2 000 000元，计税价格等于市场价格；换入的生产设备在交换日的市场价格为2 000 000元。天宇公司没有为该批商品计提减值准备。假设该项交易具有商业实质

（五）非货币性资产交换取得的固定资产 该项交易具有商业实质，且换入资产和换出资产的公允价值均能可能计量，因此天宇公司对换入的生产设备采用公允价值进行计价。 借：固定资产——××设备 2 000 000 应交税费——应交增值税（进项税额） 340 000 贷：主营业务收入 2 000 000 应交税费——应交增值税（销项税额） 340 000 借：主营业务成本 1 200 000 贷：库存商品 1 200 000

如果非货币性资产交换不具有商业实质，或者换入和换出资产的公允价值均不能可靠计量时，换入的固定资产应以账面价值计量。 （五）非货币性资产交换取得的固定资产 如果非货币性资产交换不具有商业实质，或者换入和换出资产的公允价值均不能可靠计量时，换入的固定资产应以账面价值计量。 在换入固定资产的一方支付补价时，应以换出资产的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费，作为换入固定资产的入账成本； 在换入固定资产的一方收到补价时，应以换出资产的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费，作为换入固定资产的入账成本。

（六）债务重组取得的固定资产 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。 债务重组的基本特征： 债权人对债务人做出了让步，即债权人同意发生财务困难的债务人现在或将来以低于重组债务账面价值的条件偿还债务。

（六）债务重组取得的固定资产 入账价值应当按照受让固定资产的公允价值确定。 重组债权的账面余额与受让的固定资产公允价值之间的差额作为债务重组损失，计入营业外支出。 如果债权人已对债权计提了减值准备，其差额应先冲减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入营业外支出； 如果减值准备冲减该差额后仍有余额，应该转回并抵减当期资产减值损失，而不再确认债务重组损失。

（六）债务重组取得的固定资产 【例7-12】 2010年3月31日，天宇股份有限公司有一笔应向甲公司收取的400 000元应收账款已到期。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付货款。2010年4月3日，经协商，天宇公司同意甲公司以一台设备偿还债务。该项设备的账面原价为350 000元，已提折旧50 000元，其公允价值为360 000元（假定企业转让该项设备不需要交纳增值税）。天宇公司对该项应收账款已提取坏账准备20 000元。 假定不考虑该项债务重组相关的税费

（六）债务重组取得的固定资产 天宇公司（债权人） 借：固定资产 360 000 坏账准备 20 000 借：固定资产 360 000 坏账准备 20 000 营业外支出——债务重组损失 20 000 贷：应收账款 400 000

（六）债务重组取得的固定资产 如果天宇公司对该项应收账款提取的坏账准备为50 000元，其他条件不变 借：固定资产 360 000 借：固定资产 360 000 坏账准备 50 000 贷：应收账款 400 000 资产减值损失 10 000

（七）接受捐赠的固定资产 捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为入账价值。 捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其入账价值： （1）同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账价值。 （2）同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠固定资产预计未来现金流量的现值，加上应支付的相关税费，作为入账价值。

（七）接受捐赠的固定资产 如果受赠的是旧固定资产，按照上述方法确定的价值减去估计折旧后的净额作为入账价值。 企业接受捐赠的固定资产的会计处理： 借：固定资产 贷：营业外收入——捐赠利得

（八）盘盈的固定资产 如果清查发现有固定资产盘盈，作为前期差错处理，在按管理权限报经批准处理前，应先通过“以前年度损益调整”科目核算。

第三节 固定资产的后续计量 本节内容： 一、固定资产折旧 二、固定资产的后续支出 （一）固定资产折旧及其性质 （二）影响固定资产折旧的因素 第三节　固定资产的后续计量 本节内容： 一、固定资产折旧 （一）固定资产折旧及其性质 （二）影响固定资产折旧的因素 （三）固定资产的折旧范围 （四）固定资产的折旧方法 （五）固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核 （六）固定资产折旧的会计处理 二、固定资产的后续支出 （一）资本化的后续支出 （二）费用化的后续支出

一、固定资产折旧 （一）固定资产折旧及其性质 定义： 折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确 定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。 性质: 折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确 定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。 性质: 固定资产折旧的过程，实际上是一个持续的成本分配过程。

折旧的原因——固定资产服务潜力的衰减

（二）影响固定资产折旧的因素 应计折旧额 =固定资产的原价-预计净残值后-已计提减值准备累计金额 1．固定资产原价 2．预计净残值 3．固定资产减值准备 4．预计使用寿命 确定固定资产的预计使用寿命时，应当考虑下列因素： （1）该项资产预计生产能力或实物产量； （2）该项资产预计有形损耗 ； （3）该项资产预计无形损耗 ； （4）法律或者类似规定对该项资产使用的限制。

（三）固定资产的折旧范围 我国具体准则规定，除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧： （1）已提足折旧仍继续使用的固定资产； （2）按规定单独估价作为固定资产入账的土地。

在确定计提折旧的范围时应注意以下几点： 当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。 固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧，提前报废的固定资产也不再补提折旧。 已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。 （四）固定资产的折旧方法 固定资产的折旧方法一经确定，不得随意变更。

1．年限平均法 年限平均法，又称直线法，是指将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。 年折旧额=（原始价值-预计净残值）/预计使用年限 年折旧率 =年折旧额/原始成本×100% =（1-预计净残值率）/预计使用年限 月折旧率=年折旧率÷12 月折旧额=固定资产原价×月折旧率

1．年限平均法 优点：计算过程简便易行，容易理解，是会计实务中应用得最广泛的一种方法。 缺点 ： 适用范围： （1）固定资产在不同使用年限提供的经济效益是不同的。 （2）固定资产在不同的使用年限发生的维修费用将随着其使用时间的延长而不断增加，而年限平均法也没有考虑这一因素。 适用范围： 当固定资产各期负荷程度相同时，各期应分摊相同的折旧费，采用年限平均法计算折旧是合理的。

工作量法，是根据实际工作量计算每期应提折旧额的一种方法。 固定资产原值—预计净残值预计的工作量总数 2．工作量法 工作量法，是根据实际工作量计算每期应提折旧额的一种方法。 单位工作量折旧额 固定资产原值—预计净残值预计的工作量总数 = 单位工作量折旧额 月折旧额 = 月工作量 × 单位工作量折旧额 年折旧额 = 年工作量 ×

3．双倍余额递减法 双倍余额递减法，指在不考虑固定资产预计净残值的情况下，根据每期期初固定资产原价减去累计折旧后的金额（即固定资产净值）和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。 2 预计使用年限 年折旧率 = 年折旧额 = 固定资产年初账面净值×折旧率 逐年递减 逐年递减 不变

3．双倍余额递减法 采用双倍余额递减法计提折旧的固定资产，通常在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。 【例7-16】 天宇股份有限公司一台生产用设备原始价值 5 200 000元，预计净残值100 000元，预计使用5年，采用双倍余额递减法计提折旧，该固定资产未计提资产减值准备。

3．双倍余额递减法 每年折旧额计算如下： 年折旧率=40% 第一年应提的折旧额=5 200 000×40%=2 080 000） 第二年应提的折旧额=（5 200 000-2 080 000）×40 % = 1 248 000 第三年应提的折旧额=（5 200 000-2 080 000-1 248 000） ×40%= 748 800 从第四年起改按年限平均法（直线法）计提折旧： 第四年、第五年的年折旧额 =（5 200 000-2 080 000-1248 000-748 800-100 000）÷2 =511 600

4 ．年数总和法（年限合计法） 年数总和法，是将固定资产的原价减去预计净残值的余额乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。 年折旧率=尚可使用年限/预计使用寿命的年数总和×100％ 月折旧率=年折旧率÷12 月折旧额=（固定资产原价-预计净残值）×月折旧率

4 ．年数总和法（年限合计法） 沿用【例7-16】的资料，采用年数总和法计算的各年折旧额如表7-2所示。 表7-2 折旧的计算 单位：元

加速折旧法的特点

(五)固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的复核 企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。 如果固定资产使用寿命预计数与原先估计数有差异，应当调整固定资产使用寿命；如果固定资产预计净残值预计数与原先估计数有差异，应当调整预计净残值。 如果固定资产给企业带来经济利益的方式发生重大变化，企业也应相应改变固定资产折旧方法。 固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应作为会计估计变更。

（六）固定资产折旧的会计处理 固定资产的折旧费用，应根据固定资产的受益对象分配计入有关的成本或费用中。 管理费用 制造费用 销售费用 其他业务 成本 在建工程 成本

（六）固定资产折旧的会计处理 借：制造费用 管理费用 销售费用 在建工程 其他业务成本 贷：累计折旧

二、固定资产的后续支出 固定资产的后续支出，是指固定资产使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。 后续支出的处理原则为： 资本化？费用化？ 符合固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除； 不符合固定资产确认条件的，应当计入当期损益。 资本化？费用化？

（一）资本化的后续支出 固定资产发生可资本化的后续支出时，企业一般应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并在此基础上重新确定固定资产原价。 因已转入在建工程，因此停止计提折旧。 固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建工程”科目核算。 在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的固定资产原价、使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。

（一）资本化的后续支出 【例7-19】 天宇股份有限公司的一条生产线，原价为1410 000元，预计使用年限为5年，预计净残值为10 000，采用直线法计提折旧。该生产线已使用3年，已提折旧为840 000元。现对该生产线进行更新改造，以银行存款支付改良支出200 000元。改造后的生产线预计还可使用4年，预计净残值为0。

天宇公司的账务处理 （1）借：在建工程 570 000 累计折旧 840 000 贷：固定资产 1 410 000 （1）借：在建工程 570 000 累计折旧 840 000 贷：固定资产 1 410 000 （2）借：在建工程 200 000 贷：银行存款 200 000 （3）借：固定资产 770 000 贷：在建工程 770 000 （4）改造后的生产线年折旧额= 770 000/4=192 500 　　 借：制造费用　　　 192 500 　　　　 贷：累计折旧　　　 192 500

后续支出的替换部分的会计处理 当发生的后续支出符合固定资产确认条件时，应将其计入固定资产成本，同时将被替换部分的账面价值扣除。 【例7-20】 天宇股份有限公司某项固定资产原价为10 000 000元，采用年限平均法计提折旧，使用寿命为10年，预计净残值为零，在第5年年初企业对该项固定资产的某一主要部件进行更换，发生支出合计5 000 000元，符合固定资产的确认条件，被更换的部件的原价为4 000 000元。

天宇公司的账务处理 (1) 第5年初更换时固定资产累计折旧金额为： 10 000 000÷10×4=4 000 000(元) 借：在建工程 6 000 000 累计折旧 4 000 000 贷：固定资产 10 000 000 (2)安装新部件 借：在建工程 5 000 000 贷：工程物资——××发动机 5 000 000

天宇公司的账务处理 (3) 第5年初被更换部件的账面价值： (4)更换完毕，固定资产投入使用 4 000 000-4 000 000÷10×4=2 400 000 借：营业外支出 2 400 000 贷：在建工程 2 400 000 (4)更换完毕，固定资产投入使用 固定资产的入账价值： 6 000 000+5 000 000-2 400 000=8 600 000 借：固定资产 8 600 000 贷：在建工程 8 600 000

（二）费用化的后续支出 与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。

第四节 固定资产清查与期末计价 一、固定资产清查 （一）固定资产清查概述 第四节　固定资产清查与期末计价 一、固定资产清查 （一）固定资产清查概述 固定资产清查的范围主要包括土地、房屋及建筑物、通用设备、专用设备、交通运输设备等，要求各单位配合会计师事务所认真组织清查，原则上对所有固定资产全面清查盘点。

（二）固定资产盘亏 批准处理时： 盘亏发生时： 借:待处理财产损溢——待处理固定资产损溢(账面价值) 累计折旧 （已计提的累计折旧） 累计折旧 （已计提的累计折旧） 固定资产减值准备 (已计提的减值准备) 贷:固定资产 (原价) 批准处理时： 借:其他应收款 (可收回的保险赔偿或过失人赔偿) 营业外支出——盘亏损失 贷:待处理财产损溢——待处理固定资产损溢

二、固定资产期末计价 企业应当于期末对固定资产进行检查，如发现存在下列情况，应当计算固定资产的可收回金额，以确定资产是否已经发生减值： （1）固定资产市价大幅度下跌，其跌幅大大高于因时间推移或正常使用而预计的下跌，并且预计在近期内不可能恢复； （2）企业所处经营环境，如技术、市场、经济或法律环境，或者产品营销市场在当期发生或在近期发生重大变化，并对企业产生负面影响；

二、固定资产期末计价 （3）同期市场利率等大幅度提高，进而很可能影响企业计算固定资产可收回金额的折现率，并导致固定资产可收回金额大幅度降低； （4）固定资产陈旧过时或发生实体损坏等； （5）固定资产预计使用方式发生重大不利变化，如企业计划终止或重组该资产所属的经营业务、提前处置资产等情形，从而对企业产生负面影响； （6）其他有可能表明资产已发生减值的情况。

二、固定资产期末计价 如果企业确定固定资产的可收回金额低于账面价值的，应当计提固定资产减值准备。 可收回金额是指固定资产的销售净价与预期从固定资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的预计未来现金流量的现值两者之中的较高者。

固定资产减值准备的会计处理 借：资产减值损失——固定资产减值损失 贷：固定资产减值准备 计提固定资产减值准备后的固定资产，以后不得转回。

第五节 固定资产的处置 固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认 ： （一）该固定资产处于处置状态 第五节　固定资产的处置 固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认 ： （一）该固定资产处于处置状态 （二）该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益

固定资产处置的会计处理 企业应设置“固定资产清理”科目核算固定资产的处置损益。

固定资产的处置 【例7-23】 天宇股份有限公司将不需用某设备出售。该设备原价为300 000元，累计已计提折旧200 000元、减值准备40 000元。在清理过程中，以银行存款支付清理费用8 000元，收到转让收入100 000元，应支付增值税17 000元。

固定资产的处置 （1）固定资产转入清理： 借：固定资产清理——××设备 60 000 累计折旧 200 000 借：固定资产清理——××设备 60 000 累计折旧 200 000 固定资产减值准备——××设备 40 000 贷：固定资产——××设备 300 000 （2）发生清理费用和相关税费： 借：固定资产清理——××设备 25 000 贷：银行存款 8 000 应交税费——应交增值税（销项税额） 17 000

固定资产的处置 （3）收到转让收入： 借：银行存款 100 000 （4）结转固定资产净损益： 借：固定资产清理——××设备 15 000 借：银行存款 100 000 贷：固定资产清理——××设备 100 000 （4）结转固定资产净损益： 借：固定资产清理——××设备 15 000 贷：营业外收入——处置非流动资产利得 15 000

持有待售的固定资产 同时满足下列条件的固定资产应当划分为持有待售： （一）是企业已经就处置该非流动资产作出决议； （二）是企业已经与受让方签订了不可撤销的转让 协议； （三）是该项转让将在一年内完成。