全面推开营改增试点政策梳理之建筑和房地产业

前言 财政部、国家税务总局于2016年3月23日联合发布了《关于营业税改征增值税试点方案》（财税[2016]36号）在全国范围内全面推开营改增试点，涉及建筑业11%、房地产业11%、金融业6%、生活服务业6%等全部营业税纳税人1190万户，税额近2万亿元。 本次营改增方案中为何仍称“试点”？楼继伟部长解释，原来增值税和营业税并存造成一定扭曲，包括企业行为和财务方面的扭曲，因此改革中采取了不少过渡措施，全面推开后是一种全面的试点。 总体精神——结合增值税原理，特殊行业延续营业税政策，考虑税收负担，实现平稳过渡 2017/9/11

主要内容 一、增值税计税原理及“营改增”历程 二、建筑及房地产行业特点及税制安排 三、“营改增”政策文件及主要内容 四、解读建筑及房地产业涉及的增值税征收管理文件 （14、15、17、18号公告） 五、营改增部分政策变动点及疑难问题考虑 2017/9/11

一、增值税计税原理及“营改增”历程 （一）增值税计税原理 1、增值税一般原理：面向货物、劳务、服务对生产或流通环节中的商品或劳务增值额作为征税对象，本质是各生产要素所创造的价值计税。 上一环节增值税缴纳的税款可在下一环节抵扣，形成抵扣链条。 2、增值税分类： 生产型（不允许扣除固定资产和折旧）：只能扣除属于非固定资产项目的那部分生产资料的税款，不允许扣除固定资产价值中所含有的税款，该类型增值税的征税对象大体上相当于国民生产总值。 收入型（准予扣除折旧）：只允许扣除固定资产折旧部分所含的税款，未提折旧部分不得计入扣除项目金额。该类型增值税的征税对象大体上相当于国民收入。 消费型（准予扣除当期购入固定资产）：允许将固定资产价值中所含的税款全部一次性扣除。这样，就整个社会而言，生产资料都排除在征税范围之外。该类型增值税的征税对象仅相当于社会消费资料的价值。 2017/9/11

减法（收入减去外购支出差额乘以增值税率） 抵扣法（销售额乘以税率，扣除外购商品劳务附带的进项税） 4、增值税的优点： 3、增值税三种征收方法： 加法（生产要素增值额相加乘以增值税率） 减法（收入减去外购支出差额乘以增值税率） 抵扣法（销售额乘以税率，扣除外购商品劳务附带的进项税） 4、增值税的优点： 一是符合税收中性原则，对企业生产决策和组织形式不产生影响； 二是避免重复征税； 三是优化税制； 四是促进社会分工； 五是抑制物价、促进消费。 2017/9/11

两者核算区别—营业税 提供设备、材料、水电燃料等 信息服务… 广告业… 运输业… 生产期 推广期 销售期 道道征收 全额征税 生产企业 （1）从事营业税劳务企业购进材料、固定资产不能抵扣。 （2）制造企业购进营业税劳务不能抵扣。 （3）从事营业税劳务企业之间相互提供劳务不能抵扣 道道征收 全额征税 生产企业 （增值税） 提供设备、材料、水电燃料等 不可抵扣 不可抵扣 服务业 （营业税） 信息服务… 广告业… 运输业… 不可抵扣 按7％抵扣 生产期 推广期 销售期 生产企业 （增值税） 2017/9/11 6

两者核算区别—增值税 一般纳税人实行凭发货票抵扣的制度，即允许抵扣销项的进项税额必须取得符合国家规定的增值税抵扣凭证。 环环征收层层抵扣 在一般计税方法下，增值税的实质是对生产经营各环节的增值额部分征收，具有消除重复征税、促进专业化协作的优点 环环征收层层抵扣 一般纳税人实行凭发货票抵扣的制度，即允许抵扣销项的进项税额必须取得符合国家规定的增值税抵扣凭证。 目前，增值税抵扣凭证包括：增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证。 2017/9/11 7

增值税制度在实践中的主要模式 欧洲模式 新西兰模式 日本模式 2017/9/11 8

欧洲模式（增值税） 特点 结论 普遍征收 税率档次较少 进项税额扣除充分 出口统一适用零税率 基本制度统一，具体处理上存在国别差异 现代意义上比较成熟的增值税体系 2017/9/11 9

新西兰模式（货物和劳务税） 特点 结论 普遍征收 单一税率（12.5%） 进项税额扣除充分 出口统一适用零税率 极少的减免 与理想的增值税非常接近，是“完美”的增值税 2017/9/11 10

日本模式（消费税） 特点 结论 普遍征收 单一税率（5%） 进项税额扣除充分 账簿法（实耗法） 一种较为特殊的增值税模式，很难适用于其他国家 2017/9/11 11

我国增值税的演进 1979年引入增值税 1984年发布增值税条例（草案），在全国范围 对机械、汽车、钢材等12类货物征收增值税 1994年税制改革，将增值税征税范围扩大到所有货物和加工修理修配劳务，对其他劳务、无形资产和不动产征收营业税。 2009年，为了鼓励投资，促进技术进步，在地区试点的基础上，全面实施增值税转型改革，将与生产经营有关的机器设备纳入增值税抵扣范围。 2012年，率先在上海开展营改增试点，而后逐步推向全国。 2017/9/11 12

2012年开始的营改增扩围路线： 第三阶段 所有行业：2014.1铁路邮政；2014.6电信；剩余房地产建筑、金融保险、生活性服务业未扩围 第一阶段 （2012.1—2012.12） 部分行业，交通运输（不含铁路）及部分现代服务业“6+1” 部分地区，上海/北京/江苏/安徽/福建/厦门等12个省市 部分行业，原来基础上新增广播影视 全国范围 第三阶段 （2014.1.1—至今） 所有行业：2014.1铁路邮政；2014.6电信；剩余房地产建筑、金融保险、生活性服务业未扩围 全国范围 第二阶段 （2013.8.1） 新加在1.4 13

李克强总理：“营改增”还需“五部走”： 第一步，总局在2014年将继续扩大“营改增”行业的试点范围； 第二步，在2016年5月1日，“营改增”试点的范围将覆盖所有行业，增值税完全取代营业税； 第三步，在完成“营改增”扩围后，进一步完善增值税的管理机制； 第四步，完善增值税在中央和地方的分配体制； 第五步，最终实现增值税的立法工作。 2017/9/11

厦门市营业税改征增值税试点 厦门市开展营业税改征增值税改革试点政策依据财税〔2012〕71号及相关文件执行。 自2012年11月1日起，在厦门市交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税试点。 1+6 交通运输业包括陆路运输、水路运输、航空运输、管道运输； 部分现代服务业包括研发和技术、信息技术、文化创意、物流辅助、有形动产租赁和鉴证咨询。 自2013年8月1日起,增加广播影视服务试点 自2014年1月1日起，增加铁路运输、邮政业试点 自2014年6月1日起，电信业试点 自2016年5月1日起，剩余行业全部纳入试点 2017/9/11 15

（三）厦门“营改增”全面扩围总体情况（数据接收） 纳税人状态：2015年1月-2016年2月属期，厦门地税累计共有123420户纳税人经确认后移交“营改增”试点，按照纳税人状态区分，正常户121027户，非正常户2183户，停业户198户，注销户12户。比例结构详见下表： 纳税人状态 户数 占比 正常 121027 98.06% 非正常 2183 1.77% 停业 198 0.16% 注销 12 0.01% 2017/9/11

（三）厦门“营改增”全面扩围总体情况（数据接收） 行业：2015年1月-2016年2月属期，厦门地税累计共有123420户纳税人经确认后移交“营改增”试点，其中，金融保险业777户，入库营业税额26.43亿元；房地产业3406户，入库营业税额45.69亿元；建筑业11254户，入库营业税额20.29亿元；其他生活性服务业107983户，入库营业税额29.17亿元。比例结构详见下表： 行业 户数 占比 营业税入库（万元） 金融服务 704 0.57% 264,260.36 21.05% 保险服务 73 0.06% 39,628.50 3.16% 房地产 3406 2.76% 456,945.37 36.40% 建筑 11254 9.12% 202,857.34 16.16% 生活性服务 107983 87.49% 291,726.88 23.24% 合计 123420 100.00% 1,255,418.45 2017/9/11

（三）厦门“营改增”全面扩围总体情况（数据接收） 辖区及入库税额分布： 辖区 户数 占比 营业税入库（万元） 海沧 10840 8.78% 114,143.67 9.09% 湖里 35805 29.01% 261,385.12 20.82% 火炬 979 0.79% 3,350.00 0.27% 集美 11970 9.70% 145,290.87 11.57% 思明 49084 39.77% 608,983.66 48.51% 同安 8130 6.59% 59,786.15 4.76% 翔安 5694 4.61% 58,708.42 4.68% 象屿 762 0.62% 3,017.81 0.24% 市辖区 156 0.13% 752.75 0.06% 2017/9/11

二、建筑及房地产行业特点及税制安排 （一）建筑业行业特点及税制安排   （二）房地产行业特点及税制安排 2017/9/11 19

（一）建筑业行业 建筑业：是专门从事建筑物和构筑物（建筑工程、市政公用工程、线路管道和设备安装工程及装修工程）的新建、扩建、改建和拆除等有关活动。 特点： （1）施工生产的流动性； （2）施工生产的单件性； （3）施工生产的长期性； （4）施工生产容易受到自然气候影响； （5）建筑业税收基本主要项目管理为主 2017/9/11

建筑业税制安排 纳税地点 改革前：营业税纳税地点——劳务发生地 改革后：增值税纳税地点——机构所在地 异地预征：保持地方利益格局基本不变 异地代开：方便纳税人 税率问题 改革前：按照3%的税率差额征税 改革后：一般计税，适用11%的税率 最容易在税收负担上出问题 安排：简易计税+差额纳税 2017/9/11

建筑业行业营改增政策内容 1、征税范围：建筑服务是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。 2、适用税率和征收率： 增值税税率11%，征收率3% 原营业税税率：3% 2017/9/11

一般纳税人 一般计税方式，试点期间三种情况可选择简易计税：老项目、清包工以及甲供材 4、过渡政策（附件2有关事项第7小点） 3、计税方法： 小规模纳税人 简易计税 一般纳税人 一般计税方式，试点期间三种情况可选择简易计税：老项目、清包工以及甲供材 4、过渡政策（附件2有关事项第7小点） （1）一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。 以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。 （2）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。 甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。 2017/9/11

3.一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。 建筑工程老项目，是指： （1）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目； （2）未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。 4.一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2％的预征率在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 2017/9/11

5.一般纳税人跨县（市）提供建筑服务，选择适用简易计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 6.试点纳税人中的小规模纳税人（以下称小规模纳税人）跨县（市）提供建筑服务，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照3%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 2017/9/11

（二）房地产业行业（大概念） 销售不动产：可分为增量和存量两块，增量房的销售一般是的就是房地产企业销售自建项目，即一手房；销售二手房的判断依据（以是否进行权属登记为准）。 行业特征： （1）行业规模大，税收占比高； （2）内部差异大，均衡税负难； （3）关联产业多，传导效力强； （4）财政减收多，承受压力大； 2017/9/11

房地产业（不动产销售）税制安排 一手房（房地产开发企业） 改革前：按照5%的税率缴纳营业税 改革后：一般计税，适用11%的税率 差额纳税——允许扣除土地价款 二手房 改革前：区分单位、个人、住房和商业地产、购房时间等 改革后：原则上延续原有政策 自建房： 改革前：自建自用在转让的，建筑环节视同发生应税行为 改革后：自建自用在转让的，建筑环节不视同发生应税行为 2017/9/11

房地产业（含一手房和二手房）营改增政策内容 征税范围：销售不动产，是指转让不动产所有权的业务活动。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。 建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。 构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。 转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。 思考：房地产企业开发的房屋，由于销售困难转自持办理房产证后，进行房屋出租，后续再转售？ 2017/9/11

一般纳税人的适用税率为11%（可扣除土地价款） 其他适用5%征收率（预征率） 营业税税率为5% 计税方法： 适用税率和征收率： 一般纳税人的适用税率为11%（可扣除土地价款） 其他适用5%征收率（预征率） 营业税税率为5% 计税方法： 简易计税： 一般纳税人的老项目适用 一般计税： 其他类型（注意差额/全额） 2017/9/11

过渡政策—附件2有关事项第（八）小点 （八）销售不动产。 1.一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 2.一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 2017/9/11

3.一般纳税人销售其2016年5月1日后取得（不含自建）的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 4.一般纳税人销售其2016年5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 5.小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 2017/9/11

7.房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。 6.小规模纳税人销售其自建的不动产，应以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 7.房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照5%的征收率计税。 8.房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目，按照5%的征收率计税。 9.房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。 2017/9/11

10.个体工商户销售购买的住房，应按照附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第五条的规定征免增值税。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 11.其他个人销售其取得（不含自建）的不动产（不含其购买的住房），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算应纳税额。 备注：7、8、9三个小点结合18号公告理解 其他的点结合14号公告理解 2017/9/11

（十）一般纳税人销售其2016年4月30日前取得的不动产（不含自建），适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。上述纳税人应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，以及一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用，按照3%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 2017/9/11

一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产，适用一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额。纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照5%的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 （十一）一般纳税人跨省（自治区、直辖市或者计划单列市）提供建筑服务或者销售、出租取得的与机构所在地不在同一省（自治区、直辖市或者计划单列市）的不动产，在机构所在地申报纳税时，计算的应纳税额小于已预缴税额，且差额较大的，由国家税务总局通知建筑服务发生地或者不动产所在地省级税务机关，在一定时期内暂停预缴增值税。 2017/9/11

概括为： 三、“营改增”政策文件及主要内容 一个《实施办法》财税［2016］36号 三个《规定》 营业税改征增值税试点有关事项的规定 营业税改征增值税试点有关事项的规定  营业税改征增值税试点过渡政策的规定  应税服务适用增值税零税率和免税政策的规定 若个配套《公告》： 国家税务总局公告[2016]13-19号 2017/9/11

一个办法，即《营业税改征增值税试点实施办法》 财税【2016】36号—附件1 《试点实施办法》明确基本规定，包括纳税人、应税服务、税率、应纳税额、纳税时间和地点等各项税制要素。 2017/9/11

1、《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税【2016】36号—附件2），是对试点实施办法的补充，主要解决试点期间的政策衔接问题 三个规定， 1、《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税【2016】36号—附件2），是对试点实施办法的补充，主要解决试点期间的政策衔接问题 2、《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税【2016】36号—附件3），是过渡政策规定，解决的是目前营业税纳税人改成增值税纳税人后税收优惠如何延续，以及对因试点造成部分行业税负上升如何处理的问题。 3、《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》 （财税【2016】36号—附件4） 。 2017/9/11

若干补充文件 … 1.国家税务总局关于发布《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》 2016年3月31日总局公告2016年第14号 2.国家税务总局关于发布《不动产进项税额分期抵扣暂行办法》 2016年3月31日总局公告2016年第15号 3．国家税务总局关于发布《纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法》 2016年3月31日总局公告2016年第16号 4．国家税务总局关于发布《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》 2016年3月31日总局公告2016年第17号 5．国家税务总局关于发布《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》 2016年3月31日总局公告2016年第18号 6．国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税机关代征税款和代开增值税发票的公告 2016年3月31日总局公告2016年第19号 … 2017/9/11

三、“营改增”政策涉及的主要内容 （一）纳税人界定 （二）征收范围 （三）税率和征收率 （四）应纳税额的计算 （五）纳税义务发生时间及纳税地点 （六）税收优惠 2017/9/11

思考：后续税目税率的判定？促销费、地堆费、卖设备带安装、房地产精装房等等 营业税改征增值税后（9项） 增值税（应税行为）征税范围 交通运输业 邮电业 电信服务 建筑服务 金融服务 现代服务 生活服务 销售无形资产 销售不动产 思考：后续税目税率的判定？促销费、地堆费、卖设备带安装、房地产精装房等等 2017/9/11

（一）纳税人界定 第一条 在中华人民共和国境内（以下称境内）销售服务、无形资产或者不动产（以下称应税行为）的单位和个人，为增值税纳税人。应当按照本办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。 增值税纳税人：在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人(以下简称纳税人) 关于纳税人的基本规定 注意表述为销售服务？ 单位和个人范围如何界定？ 境内提供应税服务如何把握？ 2017/9/11

1、单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。 单位和个人从三方面界定范围： 1、单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。 2、个人，是指个体工商户和其他个人。 [其他个人是指除了个体工商户外的自然人]。 注意：“单位”和“个体工商户”的机构所在地应当在试点地区内，即在在试点地区办理税务登记的单位和个体工商户; 其他个人的居住地应当在试点地区内。此次，跨区的建筑服务又引入了服务发生地的预缴。 2017/9/11

纳税人和扣缴义务人 属人原则（提供方） 判断境内外收入的2个原则 收入来源地原则（接受方） 只要应税服务接受方在境内，无论提供方是否在境内提供，都属于境内应税服务，即单位或者个人在境内接受应税服务，包括境内单位或者个人在境内接受应税服务（含境内单位和个人在境内接受境外单位或者个人在境外提供的应税服务）和境外单位或者个人在境内接受应税服务。 属人原则（提供方） 将境内的单位或者个人提供的应税服务都纳入了境内应税服务的范围，即境内的单位或者个人提供的应税服务无论是否发生在境内、境外都属于境内提供应税服务。 判断境内外收入的2个原则 2017/9/11

在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指： （联系第二章征税范围考虑） 1、服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；——收入来源地 2、所销售或者租赁的不动产在境内； 3、所销售自然资源使用权的自然资源在境内 2017/9/11

下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产： （一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。例如：境外单位向境内单位提供完全发生在境外的会展服务。 （二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形动产。例如：境外单位向境内单位或者个人销售完全在境外使用的专利和非专利技术。 （三）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。例如：境外单位向境内单位或者个人出租完全在境外使用的小汽车。 满足三要点：一是应税行为的销售方为境外单位或者个人；二是境内单位或者个人在境外购买；三是所购买的应税行为必须完全在境外适用或者消费 2017/9/11

纳税人和扣缴义务人 第六条 中华人民共和国境外（以下称境外）的单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以其购买方为增值税扣缴义务人。 2017/9/11

为什么要扣缴？ 与现行增值税的征收原则不同，在境内提供应税服务，是指应税服务提供方或者接受方在境内。而且因现行海关管理对象的限制，即仅对进出口货物进行管理，各类服务不属于海关管理范畴，对涉及跨境提供服务的行为，由税务机关直接进行管理。 理解本条规定的扣缴义务人时需要注意，其前提是境外单位或者个人在境内没有设立经营机构，如果设立了经营机构，应以其经营机构为增值税纳税人，就不存在扣缴义务人的问题。 如果在境内未设立经营机构的，则以应税服务的购买方为扣缴义务人（与106号文不同的是取消了代理人的概念） 2017/9/11

2、应扣缴税额使用的税率为所发生应税服务的适用税率，不区分增值税一般纳税人或者小规模纳税人 第二十条 境外单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额： 应扣缴税额=购买方支付的价款÷（1+税率）×税率 注意1、含税价款要换算为不含税价款 2、应扣缴税额使用的税率为所发生应税服务的适用税率，不区分增值税一般纳税人或者小规模纳税人 2017/9/11

例如：境外A公司为境内B公司提供系统支持、咨询服务，合同价款106万元，且该境外公司没有在境内设立经营机构，根据《试点实施办法》第六条规定，应以购买方为增值税扣缴义务人，因此， B公司负有代扣代缴税款的义务，则B公司为境外A公司增值税应纳税款的扣缴义务人，应当扣缴的税额计算如下： 应扣缴增值税=106万÷（1+6%）×6%=6万元 2017/9/11

试点纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。 纳税人的分类管理 试点纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。 （ 《试点实施办法》第三 、四、五条） 小规模纳税人与一般纳税人的划分，以增值税应税服务年销售额为标准。小规模纳税人和一般纳税人在计税方法、凭证管理等方面都有所不同 应税服务年销售额标准暂定为500万元（含本数）。 应税服务年销售额超过500万元的纳税人为一般纳税人；应税服务年销售额未超过500万元的纳税人为小规模纳税人。财政部和国家税务总局可以根据试点情况对应税服务年销售额标准进行调整。 2017/9/11

纳税人的分类 年销售额未超过500万元：小规模纳税人 纳税人 年销售额超过500万元：一般纳税人 销售额含减、免税销售额、发生境外应税行为销售额以及按规定已从销售额中差额扣除的部分 （1）销售服务年销售额超过规定标准的其他个人（即自然人）不属于一般纳税人 （2）不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。即可以选择按照小规模纳税人纳税，也可以申请一般纳税人资格登记（有选择权） 特别规定 2017/9/11

以下两种情况均应当登记为一般纳税人 ⑴货物销售、加工修理修配劳务+应税服务 ↓ ↓ 超过50/80万 未超过500万 ↓ ↓ 超过50/80万 未超过500万 ⑵ 货物销售、加工修理修配劳务+应税服务 未超过50/80万 超过500万 认定程序：按照《关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局[2015]18号公告）、国家税务总局公告[2013]75号公告执行。

如果该销售额为含税的，应按照适用税率或征收率换算为不含税的销售额。 应税服务年销售额，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，含减、免税销售额、发生境外应税行为销售额以及按规定已从销售额中差额扣除的部分。 如果该销售额为含税的，应按照适用税率或征收率换算为不含税的销售额。 试点纳税人试点实施前的应税服务年销售额按以下公式换算：应税服务年销售额＝连续不超过12个月应税服务营业额合计÷（1+3％） 2017/9/11

（1）营业税改征增值税的试点一般纳税人不实行纳税辅导期管理。 （2）试点一般纳税人发生增值税偷税、骗税、虚开增值税扣税凭证等行为的，可以实行纳税辅导期管理，期限不少于6个月. 2017/9/11

（二）征收范围 第九条 应税服务，是指销售服务、无形资产、或者不动产。 “非经营性活动”的情况除外。具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。 建筑服务——税率11%：包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。 销售不动产税——税率11%：包括建筑物、构筑物等 注意：“非经营性活动”与不征增值税的区别，非经营性活动不属于增值税的征税范围；不征增值税属于增值税征税范围。（引申免征增值税和不征增值税的区别）。例子：择校费、考试费、单位提供上下班接送服务 2017/9/11

　第十条 销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产，但不包括非营业活动中提供的应税服务。 　第十一条 有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。 （提供应税服务的应税行为是否成立，其主要区别在于服务是无形的，不以实物形式存在，因此，对提供和接受服务的双方来说不存在所有权的转移，服务的施行就是服务提供的发生。） 对应税服务、非营业活动、境内外服务和视同销售等进行了界定，条款虽然少，但却是关于征税范围界定的极为重要内容，且非营业活动、境内外服务和视同销售的内容的提出；或与原营业税、增值税的规定相比，变化较大，需要认真理解。 2017/9/11

非营业活动----不属于提供应税服务 非营业活动是指： （一）行政单位收取的符合条件的政府性基金或者行政事业性收费。 （把握主体、定位、收入性质）—与106号文替换了“非企业性单位”，删去了“履行国家行政管理职能”；配套附件3（十三）项免税条款 应当符合：由国务院或财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上（含省级）财政部门印制的财政票据；所收款项全额上缴财政。 （二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。例如：单位聘用的员工为本单位职工开班车，或者为单位领导开车。（职务性劳务） （三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。例如：单位提供班车接送本单位职工上下班。 （四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。 思考：班车上下班接送、企业为员工提供的运输、通话、餐馆行业管饭 2017/9/11

第十四条 单位和个体工商户的下列情形，视同提供应税服务（适用主体存在差异） 视同销售 第十四条 单位和个体工商户的下列情形，视同提供应税服务（适用主体存在差异） （一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。 （二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。 （三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。 思考：个人提供服务视同销售不好监管；引入公益事业概念免费义工、法律咨询 2017/9/11

应税行为与不征税项目 不征收增值税项目（结合附件2内容） 1.根据国家指令无偿提供的铁路运输服务、航空运输服务。 2.存款利息。 3.被保险人获得的保险赔付。 4.房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金。 5.在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。 与106相比删去了航空运输企业里程积分、电信服务积分兑换服务的不征税规定 不征收增值税项目的进项税额不需要转出

（三）应税行为注释及税率 第十二条 增值税税率： 第十二条 增值税税率： （一）提供有形动产租赁服务，税率为17%。 （二）提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务，销售不动产，转让土地使用权，税率为11%。 （三）境内单位和个人发生的跨境应税行为，税率为零。 （四）除上述情况外，其他服务税率为6%。 第十三条 增值税征收率为3%。 2017/9/11

交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务、销售不动产，转让土地使用权 货物和劳务 税率 应税服务 销售或进口货物（低税率除外） 17% 有形动产租赁服务 提供加工、修理修配劳务 粮食、食用植物油——农产品，食用油 13% 11% 交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务、销售不动产，转让土地使用权 自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气居民用煤炭制品，二甲醚 6% 上述情况以外的服务业务 图书、报纸、杂志，音像制品，电子出版物 饲料、化肥、农药、农机、农膜 出口货物 财政部和国家税务总局规定的应税服务 2017/9/11

17%（例如：飞机、车辆等有形动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告；光租业务；干租业务） 不动产 租赁服务 融资租赁服务（具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动） 17%（例如：飞机、车辆等有形动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告；光租业务；干租业务） 11%（例如：建筑物、构筑物等不动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告；车辆停放服务、道路通行服务等） 经营租赁服务（转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动） 备注：融资性售后回租按照贷款服务适用税率6% 适用11%税率有7项：交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务、销售不动产和转让土地使用权 2017/9/11

一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。 （四）应纳税额的计算 增值税的 计税方法 一般计税方法： 一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税 简易计税方法： 小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税 一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。 2017/9/11

当期销项税额<当期进项税额不足抵扣， 一般计税方法 应纳税额=当期销项税额－当期进项税额 一般计税 方法 当期销项税额<当期进项税额不足抵扣， 其不足部分可以结转下期继续抵扣 扣缴义务人应扣缴税额= 接受方支付的价款÷（1+税率）×税率 2017/9/11

销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算的增值税额。 进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税税额。

一般计税方法——销项税额 销项税额 销售额 销项税额= 销售额×税率 一般方法： 销售额为不含税销售额； 合并定价方法： 销售额＝含税销售额÷（1+税率） 2017/9/11

简易计税方法 一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。 小规模纳税人提供应税服务项目适用简易计税方法计税。 境外单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额： 应扣缴税额＝购买方支付的价款÷（1+税率）×税率

适用简易计税方法的特定应税项目 1、一般纳税人提供的公共交通运输服务（包括轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车、长运、包、班、轻轨、地铁)，不包括铁路旅客运输。 2、经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码(面向网络动漫、手机动漫格式适配)服务，以及在境内转让动漫版权(包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权)。 3、电影放映服务、仓储服务、装卸搬运、收派服务和文化体育服务。 4、以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。 5、在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同 。

6、以清包工方式提供的建筑服务 7、为甲供工程提供的建筑服务 8、为建筑工程老项目提供的建筑服务 9、销售2016年4月30日前取得或自建的不动产 10、房地产开发企业销售自行开发的房地产老项目 11、出租2016年4月30日前取得的不动产 12、收取2016年4月30日前开工的高速公路的车辆通行费 13、中国农业发展银行提供涉农贷款取得的利息收入3% 思考：老项目中可否分项目选择适用简易计税方法？

销售额的确定 销售额以人民币计算。 以外的货币结算的，应当折合成人民币计算，折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折合率，确定后12个月内不得变更。 销售额：是指纳税人提供应税服务取得的全部价款和价外费用　 上述全部价款和价外费用指不含税的全部价款和价外费用。 含税销售额=取得的全部含税价款和价外费用 价外收取的各种性质的价外收费，但不包括代为收取的政府性基金或者行政事业性收费。 2017/9/11 71

销售额的确定 兼有多项差额征税应税服务的核算管理 政策规定 纳税人提供适用不同税率或者征收率的应税服务（混业经营），应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。 第三十九条 纳税人兼营营业税应税项目的，应当分别核算应税服务的销售额和营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定应税服务的销售额。 第四十一条 纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。 2017/9/11 72

销售额的其他规定 第四十二条 纳税人提供应税服务，开具增值税专用发票后，提供应税服务中止、折让、开票有误等情形，应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票。未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得按照本办法第三十二条和第三十六条的规定扣减销项税额或者销售额。 第四十三条 纳税人提供应税服务，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。 2017/9/11 73

销售额的其他规定 第四十四条 纳税人提供应税服务的价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额： （一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。 （二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。 （三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率） 成本利润率由国家税务总局确定（本市暂定10%）。 2017/9/11 74

服务转售与代收转付 服务转售： 例子： 1、交通运输服务与货物运输代理服务：无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。无运输工具承运业务，是指经营者以承运人身份与托运人签订运输服务合同，收取运费并承担承运人责任，然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动。 2、建筑服务中的挂靠和分包 代收转付： （一）差额征税 如：代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款 劳务派遣取消差额征税 （二）价外费用 1、代收政府性基金或行政事业性收费 2、以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。 二者的区别与联系 例子：票务代理、物业公司代收水电费用

混合销售与兼营行为 混合销售行为（第四十条） 一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。 改革前与改革后对比：货物与货物、货物与服务、服务与服务 转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。 兼营行为（第三十九条） 纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，属于兼营行为 例子：酒店营改增前后的餐饮和住宿服务

思考：房地产企业销售自行开发的房地产，销售精装修房产（家电、家具等）是按混合销售还是按兼营行为判断？ 区分混合销售 与兼营行为 兼营行为可以是两个应税项目或适用不同税率或征收率的同一应税项目,销售对象不一定是同一个人。例如，宾馆里开歌厅. 在账簿上分开核算.就可以分别按适用的税率或征收率纳税；若不分开核算，从高适用税率。 混合销售是一项业务同时涉及两个应税项目，对应客户为同一个。例如，售卖并安装空调。 不论企业如何记账，都要合起来按高税率交税。 77 77

销售额扣除的规定 增值税差额征税：是指试点地区提供营业税改征增值税应税服务的纳税人，按照国家有关营业税差额征税的政策规定，以取得的全部价款和价外费用扣除支付给规定范围纳税人的规定项目价款后的不含税余额为销售额（以下称计税销售额）的征税方法。 2017/9/11

▲销售额扣除的规定 一、计税销售额的计算 “销售额扣减全额支出”的口径为“收入与支出同口径扣减”。 一般纳税人的计算公式为： 计税销售额=（取得的全部含税价款和价外费用－支付给其他单位或个人的含税价款）÷（1+对应征税应税服务适用的增值税税率或征收率） 小规模纳税人的计算公式为： 计税销售额=（取得的全部含税价款和价外费用－支付给其他单位或个人的含税价款）÷（1+征收率） 2017/9/11

适用差额征税的应税项目 1、电信企业通过手机短信公益特服号为公益性机构接受捐款，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给公益性机构捐款后的余额为销售额。捐款部分不得开具专用发票。 2、金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额 注意规定只允许在年度内相抵，不得转入下一个会计年度；中国证券登记结算公司的销售额，不包括按规定提取的证券结算风险基金。 3、经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票。 4、融资租赁和融资性售后回租业务。（不展开，需专题讲解） 5、航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。 6、一般纳税人提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。 37号文：以取得的全部价款和价外费用（包括残值）-由出租方承担的有形动产的贷款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）- 关税-进口环节消费税- 安装费- 保险费 80

8、试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。 7、试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。差额部分不得开具专用发票。 8、试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。 9、房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除向政府部门支付的土地出让金后的余额为销售额。 房地产企业最大的进项成本即为取得的国有土地成本，其能否抵扣关系着房地产企业税负率的高低。试点方案创造性地提出了房产销售额扣除地价的抵扣方案，而不再纠缠是否取得合法凭证。这对房地产企业是个重大利好。 这里大家可能会有疑问了，为什么106号文的差额是收取的全部价款和价外费用—向承租方收取的有形动产价款本金—对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息） —发行债券利息，121号的差额没有扣除本金了，两种差额还是可以选择的，那谁还会选择121号文呢？实际上这个是有一个出台背景的，就是有形动产融资租赁，在原来各地区试点的时候，没有明确是否可以开票，开什么票，那么 ，部分试点地区，它本金这块开具的就是专票，已经抵扣了，这个时候，如果允许他继续差额，那么，这个就违反了我们说的任何税款只能抵一次这个大原则了，他变得可以抵扣两次，那这个就不行了。正是因为这个考量，因此总局特意补充了一个121号文件，出台了这么一个差额办法。那么，在我们省试点以来的一直的管理都是，有形动产融资租赁这块，是不能开具专票的，需要票据，开具的应该是普通发票。 81

适用差额征税的扣除凭证  试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务  试点纳税人从全部价款和价外费用中扣除价款，应当取得符合法律、行政法规和国家税务 总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。（合法有效）  支付给境内单位或者个人的款项，以发票为合法有效凭证。  支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签 收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可 以要求其提供境外公证机构的确认证明。  缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。 扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款，以省级以上（含省级）财政部门监（印）制的财政票据为合法有效凭证。 国家税务总局规定的其他凭证 纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣 82

差额征税备案： 试点纳税人提供应税服务，允许差额征税的，应按应税服务的具体项目向主管国税机关提交《营业税改征增值税差额征税备案登记表》，申请办理增值税差额征税备案登记。 提供资料完整、填写内容准确、各项手续齐全，符合条件的当场办结。 未按规定办理备案登记的，不得执行差额征税。

进项税额 ——进项抵扣凭证和金额 涉及业务 增值税扣税凭证 抵扣额 备注 增值税业务 增值税专用发票 增值税额 试点纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的应税服务，按照取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和3%的扣除率计算进项税额。（税务代开） ；5月1日取得的不动产可以分两年抵扣 进口业务 海关进口增值税专用缴款书 购进农产品 农产品收购发票或者销售发票 进项税额=买价×扣除率（13%） 含烟叶税 接受境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产 解缴税款的完税凭证 应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票，资料不全不得抵扣。

特别注意事项 我国现行增值税管理实行的是购进扣税法，试点纳税人必须特别注意对相关抵扣凭证的管理，如扣税凭证的索取、保管，按规定时限认证、抵扣等等。需要特别注意的是：增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书都必须在发票开具之日起180天内认证、抵扣的时限规定。 案例： 某试点地区纳税人2017年1月1日取得外购汽油增值税专用发票，票面金额为10万元，该纳税人于2017月5月28日认证，并于认证当月抵扣。（该张增值税专用发票抵扣的期限是自开票之日起180天内，即抵扣的最晚期限为2017年6月28日）。 2017/9/11 85

应纳税额的计算 ——进项准予抵扣事项 1．原增值税一般纳税人接受试点纳税人提供的应税服务，取得的增值税专用发票上注明的增值税额为进项税额，准予从销项税额中抵扣 2. 原增值税一般纳税人自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇，其进项税额准予从销项税额中抵扣 3．原增值税一般纳税人接受境外单位或者个人提供的应税服务，按照规定应当扣缴增值税的，准予从销项税额中抵扣的进项税额为从税务机关或者代理人取得的解缴税款的中华人民共和国税收缴款凭证（以下称税收缴款凭证）上注明的增值税额。 上述纳税人凭税收缴款凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。否则，进项税额不得从销项税额中抵扣。 2017/9/11

应纳税额的计算 ——进项准予抵扣事项 4．原增值税一般纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务，用于《应税服务范围注释》所列项目的，不属于《增值税暂行条例》第十条所称的用于非增值税应税项目，其进项税额准予从销项税额中抵扣。 5. 适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。 2017/9/11

应纳税额的计算 ——进项不得抵扣事项 不得抵扣的进项税额 备注 用于适用简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。 其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产； 纳税人的交际应酬消费属于个人消费 非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输业服务。 非正常损失是指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及因违法法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形；不动产相关的设计服务和建筑服务的事项以紧密相关性考虑，有利于纳税人 非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务 非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务 购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务 　差旅餐饮不抵扣符合国际惯例 2017/9/11

不得抵扣进项税额的计算 主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。 进项不得抵扣事项 进项不得抵扣计算办法 简易计税方法计税项目 按以下公式计算无法划分的不得抵扣的进项税额，同时引 入年度清算概念： 不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额 主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。 免征增值税 其他不得抵扣事项（改变用途） 将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项 税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。 不得抵扣的进项税额＝固定资产、无形资产或者不动产净值× 适用税率 注意不动产抵扣15号公告的区别。 发生服务中止、购进货物退出、 折让而收回的增值税额 从当期的进项税额中扣减 2017/9/11

纳税义务发生时间  增值税纳税义务、扣缴义务发生时间为： （一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。 收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。（联系房地产预收款）—附件2第一项（十）小点 取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。 （二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 （三）纳税人从事金融商品转让的，为金融商品所有权转移的当天。 （四）纳税人发生视同销售的，其纳税义务发生时间为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。 （五）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天 ——不同于货物的移送容易判定，36号文以书面合同确定的付款日期予以替代，同时也保留了转让或权属变更的判定，对应于货物的所有权转移。

营改增实施办法解读 增值税纳税地点 (一)固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。 (二)非固定业户应当向应税行为发生地的主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。 (三)其他个人提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、自然资源所在地主管税务机关申报纳税。 （四）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。 第四十二条 增值税纳税地点为： 　　(一)固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税；经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。 　　(二)非固定业户应当向应税服务发生地的主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。 　　(三)扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。 　　纳税地点，是指纳税人依据税法规定向征税机关申报纳税的具体地点。它说明纳税人应向哪里的税务机关申报纳税，以及哪里的征税机关有权进行税收管辖的问题。目前，税法上规定的纳税地点主要是机构所在地，居住地等。 　　固定业户与非固定业户是实践中一直沿用的概念，主要是看纳税人的增值税纳税义务状况，是否在主管税务机关登记注册。本条规定对固定业户、非固定业户以及扣缴义务人的纳税地点进行明确。 91 91 91 91

营改增实施办法解读 增值税纳税期限 纳税期限分别为：1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社，以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人。不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。 纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期限的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。 第四十三条　增值税的纳税期限，分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人。不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。 　　纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期限的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。 　　纳税计算期是纳税人，扣缴义务人据以计算解缴税款的期间，一般分为两种：一种是按次计算，以纳税人，扣缴义务人从事生产经营活动的次数作为纳税计算期。第二种是按期计算，以发生纳税义务，扣缴义务的一定期间作为纳税计算期。具体的纳税计算期，通常是在办理税务登记以后由税务机关根据其税务登记的情况在税收法律行政法规规定的范围内分别核定。就大多数纳税人而言，纳税计算期一般为一个月，少数经营规模和应纳税额较大的纳税人，可以将一日、三日、五日或十五日作为一个纳税计算期；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。 92 92 92 92

纳税申报方式发生改变 36号文引入先预缴后申报的纳税申报模式 建筑服务、销售不动产、不动产经营租赁服务、一般纳税人销售其2016年4月30日前取得的不动产（不含自建）适用一般计税方法计税的，都规定按照一定的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。 营业税改征的增值税，由国家税务局负责征收。纳税人销售取得的不动产和其他个人出租不动产的增值税，国家税务总局指定暂委托地方税务局代为征收。为了保障征管的效率和效果，二手房交易的主管税务机关暂由地税局代理。

（六）税收优惠 现行我国增值税“优惠”政策主要包括直接免税、减征税款、即征即退等： 1、零税率和免税 2、简易征收及开票总结 3、差额征税与即征即退 2017/9/11 94

零税率和免税 零税率是指纳税人所销售的货物或服务适用税率为零。在税款抵扣制度条件下，实际上不仅是对所销售货物或服务的全部税额予以免征，还要退还给纳税人以前环节所负担的进项税额。 免征增值税：对某些货物或服务在某个环节或者全部环节直接免征增值税。纳税人用于免征增值税项目的购进货物或者应税服务，进项税额不得抵扣，销项免税一般不得开具增值税专用发票。 2017/9/11

零税率与免税政策 零税率、免税、征税的主要区别和考量 零税率：向境外提供应税服务无需缴纳增值税，与之相关的增值税进项税额允许全额抵扣，抵扣不完的进项税额可以申请退税。 免税：向境外提供的应税服务无需缴纳增值税，与之相关的增值税进项税额不许抵扣，须做进项转出。 征税：向境外提供应税服务按适用税率缴纳增值税；与之相关的增值税进项税额允许全额抵扣。

1.个人销售自建自用住房。（平衡自建全额征税税负高的问题） 免税项目（40项营业税优惠政策整体平移） 1.个人销售自建自用住房。（平衡自建全额征税税负高的问题） 　　2.2018年12月31日前，公共租赁住房经营管理单位出租公共租赁住房。 　　公共租赁住房，是指纳入省、自治区、直辖市、计划单列市人民政府及新疆生产建设兵团批准的公共租赁住房发展规划和年度计划，并按照《关于加快发展公共租赁住房的指导意见》（建保〔2010〕87号）和市、县人民政府制定的具体管理办法进行管理的公共租赁住房。 　　3.统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息。 　　统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。 2017/9/11

4.被撤销金融机构以货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等财产清偿债务。 统借统还业务，是指： 　〔1〕企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位，下同），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。 　〔2〕企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或者集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或者集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务。 　　4.被撤销金融机构以货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等财产清偿债务。 　　被撤销金融机构，是指经人民银行、银监会依法决定撤销的金融机构及其分设于各地的分支机构，包括被依法撤销的商业银行、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司、城市信用社和农村信用社。除另有规定外，被撤销金融机构所属、附属企业，不享受被撤销金融机构增值税免税政策。 　　5.军队空余房产租赁收入。 2017/9/11

7.将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产。 8.涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权。 6.为了配合国家住房制度改革，企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房取得的收入。 　　7.将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产。 　　8.涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权。 　　家庭财产分割，包括下列情形：离婚财产分割；无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；房屋产权所有人死亡，法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人依法取得房屋产权。 　　9.土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。 10.县级以上地方人民政府或自然资源行政主管部门出让、转让或收回自然资源使用权（不含土地使用权）。……….

2. 为甲供工程（全部或部分设备、材料、动力由发包方自行采购的建筑工程）提供的建筑服务。 简易征收（与建筑房地产有关） 1. 以清包工方式提供的建筑服务。 2. 为甲供工程（全部或部分设备、材料、动力由发包方自行采购的建筑工程）提供的建筑服务。 3. 为建筑工程老项目提供的建筑服务。 4. 一般纳税人销售其2016年4月30日前取得（不含自建）的不动产。 2017/9/11

6. 房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目。 7. 一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产。 5. 一般纳税人销售其2016年4月30日前自建的不动产。 6. 房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目。 7. 一般纳税人出租其2016年4月30日前取得的不动产。 总结：建筑行业选择简易计税的覆盖面很广；房地产选择简易的范围仅限于老项目 2017/9/11

不得开具增值税专用发票的五种情形 （一）纳税人发生应税行为，属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票: 1. 向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产。 2. 适用免征增值税规定的应税行为。 （二）金融商品转让。 （三）经纪代理服务，向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费。 （四）试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金。 （五）选择差额征税办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的相关费用。 2017/9/11

差额征税情形（房地产建筑相关） 1. 试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。 2. 房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。 3. 其他个人销售其取得（不含自建）的不动产（不含其购买的住房），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。 2017/9/11

即征即退2种情形 所称增值税实际税负，是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。 （一）一般纳税人提供管道运输服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即返政策。 （二）经中国人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务，和有形动产融资性售后回租服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。 商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，按实收资本达到1. 7亿元的时间确定能否享受。 2017/9/11

四、建筑及房地产业扩围涉及的增值税征收管理文件 （14、15、17、18号公告） 四、建筑及房地产业扩围涉及的增值税征收管理文件 （14、15、17、18号公告） 1、转让不动产增值税征收管理（14号公告） 2、不动产进项税额分期抵扣（15号公告） 3、跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法(17号公告) 4、房地产企业销售自行开发的房地产项目（18号公告） 2017/9/11

资料整理 2016年财税36号（重点难点问题）.doc 财税36号逐条解读.doc 全面营改增政策整理.xls 2017/9/11

跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法（17号）

适用 可选择适用 1、适用范围 不适用 单位和个体工商户（以下简称纳税人）在其机构所在地以外的县（市、区）提供建筑服务。 纳税人在同一直辖市、计划单列市范围内跨县（市、区）提供建筑服务的，由直辖市、计划单列市国家税务局决定是否适用本办法（厦门） 不适用 其他个人跨县（市、区）提供建筑服务

2、基本处理原则 按照财税（2016）36号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法： 向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款 向机构所在地主管国税机关申报纳税

异地提供建筑服务计税方法总结表(17号公告) 纳税人种类 老项目(5月1日以前) 新项目(5月1日以后) 计税方法 税率/预征率 销售额特殊规定 一般纳税人 一般计税方法 11%/（2%预征率） 无/（扣除支付的分包款后预征） 简易计税方法 3% 扣除支付的分包款 清包工和甲供材可选择简易计税 小规模纳税人

3、预缴税款 纳税人 计税方法 预征率 计算公式 一般纳税人 一般计税 2% 应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）/(1+11%)*2% 简易计税 3% 应预缴税款=（全部价款和价外费用-支付的分包款）/(1+3%)*3% 小规模纳税人 扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。

4、分包款差额扣除应取得的凭证 1）建筑业营业税发票：从分包方取得的2016年4月30日前开具的建筑业营业税发票。在2016年6月30日前可作为预缴税款的扣除凭证。 2）增值税发票：从分包方取得的2016年5月1日后开具的，备注栏注明建筑服务发生地所在县（市、区）、项目名称的增值税发票。 3）国家税务总局规定的其他凭证。

5、预缴税款需提交的资料 一）《增值税预缴税款表》； 二）与发包方签订的建筑合同原件及复印件； 三）与分包方签订的分包合同原件及复印件； 四）从分包方取得的发票原件及复印件。

6、分工程项目预缴并建立台帐 对跨县（市、区）提供的建筑服务，纳税人应自行建立预缴税款台账，区分不同县（市、区）和项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预缴税款以及预缴税款的完税凭证号码等相关内容，留存备查。

7、发票开具 一般纳税人：自行开票发票 小规模纳税人：跨县（市、区）提供建筑服务，不能自行开具增值税发票的，可向建筑服务发生地主管国税机关按照其取得的全部价款和价外费用申请代开增值税发票。

8、其他规定 纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，按照本办法应向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。 纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，未按照本办法缴纳税款的，由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

例题1（老项目）：A建筑公司B工程项目2015年营业收入为10000万元，营业成本9000万元（营业收入和成本均含增值税）。假设工程毛利率10%，工程结算成本中，原材料占55%（其中：建筑材料成本中水泥占45%，钢铁占40%，其他材料占15%），人工成本占30%，机械使用费5%，其他费用占10%。假设该公司试点改革以后收入与成本费用的占比均不变，试计算A公司试点改革后的税收负担情况？ 情况一：A建筑公司试点后为一般纳税人，B工程项目选择一般计税方法 营业税：10000×3%=300万元； 增值税：5月1日以后，销项税额=10000÷（1+11%）×11%=990.99万元，进项税额=9000×（55%+5%）÷（1+17%）×17%=784.62万元，应缴纳增值税=990.99－784.62=206.37万元，结论为建筑施工企业的税负有所下降。 注意人工成本不能抵扣进项税额、其他按照全项目抵扣计算。 2017/9/11

情况二：A建筑公司试点后为一般纳税人，B工程项目选择简易计税（三种情况：试点前的老项目；试点后的清包工以及甲供材业务适用） 营业税：10000×3%=300万元； 增值税：5月1日以后，应缴纳增值税额=10000÷（1+3%）×3%=291.26万元，结论为建筑施工企业的税负略有下降。 注意人工成本、其他成本费用项目不能抵扣进项税额。 比较情况一和情况二结论：目前建筑业大量使用的混凝土、沙、石等基本上均是执行增值税简易征收的企业、小规模、个人提供，企业自开票情况不多，获取增值税专票难度较大。 2017/9/11

例题二（异地及甲供材的情况）：A工程项目位于甲市乙区，总造价为6 例题二（异地及甲供材的情况）：A工程项目位于甲市乙区，总造价为6.66亿元，预计项目需用材料费为21060万元，人工及其他耗费也是21060万元。经过招投标，项目最后由甲市丙区的B公司（为一般纳税人）中标获得建造资格，B公司办理的《建筑工程施工许可证》上注明的开工日期是2016年7月1日，截至2016年12月，B公司完成项目进度的六分之一，其中，B公司将价值309万元的业务分包给C公司（该公司位于丁市，为小规模纳税人，分包方式采用清包工），截至2016年底C公司承包部分已完工，问2016年B公司和C公司应该如何纳税，税收负担有何变化。 B公司：2016年按照项目进度确认收入=6.66*1/6=1.11亿元；成本材料费=21060*1/6=3510万元。需在甲市乙区主管国税机关预缴税款=（11100-309）/1.11*0.02=194.43万元，后续回甲市丙区主管国税机关申报税款=11100/1.11*0.11-3510/1.17*0.17-194.43=395.57万元。 营业税=（11100-309）*0.03=323.73万元 C公司：2016年按照项目进度确认收入309万元；成本材料费0元。需在甲市乙区主管国税机关预缴税款=（309-0）/1.03*0.03=9万元，后续回丁市主管国税机关申报税款=（309-0）/1.03*0.03-9=0万元。 2017/9/11

17号公告结论总结（异地建筑服务）： 单位和个体工商户在机构所在地以外的县（市、区）提供建筑服务需要在服务发生地预缴增值税。（a.同一县（市、区）范围内的直辖市或计划单列市可以决定辖区范围内的项目是否预缴征收；b.其他个人直接在建筑服务发生地缴纳即可） 预缴税款需在建筑服务发生地主管国税机关；申报纳税在机构所在地主管国税机关 分包款可以差额扣除的凭证有三种：（a.2016年4月30日前开具的建筑业营业税票可使用至2016年6月30日；b.增值税发票需在备注栏注明相关项目信息；c.其他凭证） 预缴税款需要提交4项材料（《增值税预缴税款表》、建筑合同原件及复印件、分包合同原件及复印件以及相关发票原件及复印件） 预缴税款可递减当期增值税应纳税额，抵减不完结转下期继续 企业需分工程项目预缴及建立相关台账 发票开具：一般纳税人自开、小规模可以在服务发生地申请全额代开 纳税义务发生时间：发生应税行为并收讫销售款或者索取销售款凭据的当天，先开具发票的为开具发票的当天；提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，纳税义务发生时间为收到预算款的当天。 2017/9/11

房地产开发企业销售自行开发的房地产项目 增值税征收管理暂行办法（18号公告）

1、适用范围： 房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，适用本办法

房地产企业销售自行开发的房地产项目（18号公告） 纳税人种类 老项目(5月1日以前) 新项目(5月1日以后) 一般纳税人 简易计税方法 5%/（3%预征率） 无 一般计税方法 11%/（3%预征率） 扣除对应的土地价款 小规模纳税人

2、一般纳税人销售房地产项目计算方法 1）销售额 一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税计税。 A、适用一般计税方法：按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。 B、选择简易计税方法：以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除房地产老项目对应的土地价款。 一经选择简易计税方法计税的，36个月内不得变更为一般计税计税。

2）、预缴税款 1）一般计税方法计税：按照11%的适用税率； 2）简易计税方法计税：按照5%的征收率 取得预收款的次月纳税申报期向主管国税机关预缴税款。 房地产开发企业以预缴税款抵减应纳税额，应对完税凭证作为合法有效凭证

3）、进项税额 一般纳税人销售自行开发的房地产项目，兼有一般计税方法计税、简易计税方法计税、免征增值税的房地产项目而无法划分不得抵扣的进项税额的，应以《建筑工程施工许可证》注明的“建设规模”为依据进行划分。

4）、纳税申报 1）适用一般计税方法计税：以当期销售额和11%的适用税率计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管国税机关申报纳税。 2）适用简易计税方法计税的，以当期销售额和5%的征收率计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管国税机关申报纳税。 未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减

3、小规模纳税人销售房地产项目 1）预缴税款 2）纳税申报： 按5%征收率计算当期应纳税额，抵减已预缴税额后申报纳税，未抵减完的预缴税款可以结转到下期继续抵减。

4、发票开具 纳税人分类 承租方索取发票类型 发票开具方式 一般纳税人 增值税专用发票、普通发票 自行开具 小规模纳税人 普通发票 向不动产所在地主管国税机关申请代开 一般纳税人向其他个人销售房地产项目不得开具增值税专业发票。 小规模纳税人向其他个人销售房地产项目不得申请开具增值税专业发票

18号公告结论总结（针对增量一手房）： 1、适用范围仅限于房地产企业自行开发的房地产项目 2、预缴税款的预征率均为3%，预缴与申报纳税均在主管国税机关 3、一般纳税人老项目需区分计税方法（一般计税方法下可以扣除对应的土地价款） 4、房地产小规模企业征收率为5%（与其他行业的企业征收率3%区分） 5、预售方式销售按照3%预征后，待产权转移后，再行清算扣除 6、发票开具：可开具增值税专票但向其他个人销售不得开具专票，2016年4月30日前收取并已向主管地税机关申报的预收款没开票的，可以开具增值税票通发票 7、纳税义务发生时间：发生应税行为并收讫销售款或者索取销售款凭据的当天，先开具发票的为开具发票的当天； 2017/9/11

转让不动产增值税征收管理暂行办法（14号公告）

1、适用范围：纳税人转让其取得的不动产 房地产开发企业销售自行开发的房地产项目不适用本办法。

转让不动产增值税征收管理（14号公告） 纳税人性质 时间 方式 计税方式 差额/全额 税率 征收方式 一般纳税人 小规模纳税人 4月30日前 取得 可选简易 差额 5%征收率 不动产所在地地税机关预缴纳，向机构所在地主管国税机关纳税申报（备注：适用一般纳税人的法定税率为11%） 适用一般 5%预征率 自建 全额 5月1日后 应适用一般 小规模纳税人 - 除其他个人之外的小规模向不动产所在地地税机关预缴纳，向机构所在地主管国税机关纳税申报；其他个人向不动产所在地主管地税机关申报纳税 个人（个体工商户+其他个人） 购买 个体工商户向住房所在地主管地税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税；其他个人向住房所在地主管地税机关申报纳税即可。(备注：个人销售自建自用住房免税) 《过渡政策》第五条：个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。 个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。

2、预缴税款 应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证。否则，不得扣除。 （一）税务部门监制的发票。 （二）法院判决书、裁定书、调解书，以及仲裁裁决书、公证债权文书。 （三）国家税务总局规定的其他凭证。 其他个人以外的纳税人转让其取得的不动产，应向不动产所在地主管地税机关预缴税款。 计算方式 计算依据 计算公式 全额预缴税款 以转让不动产取得的全部价款与价外费用 应预缴税款=全部价款和价外费用/(1+5%)*5% 差额预缴税款 取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额 应预缴税款=（全部价款和价外费用-不动产购置原价或取得不动产时的作价）/(1+5%)*5%

2、预缴税款 1）、向不动产所在地主管地税机关预缴的增值税税款，可以在当期增值税应纳税额中抵减，抵减不完的，结转下期继续抵减； 2）、纳税人以预缴税款抵减应纳税额，应以完税凭证作为合法有效凭证。

例题：企业甲2005年购买一层写字楼，价格2000万，取得《不动产销售统一发票》。2016年6月，将该层写字楼以5000万元价格售出，与项目相关的进项税额为300万元。请问，如何预缴税款，如何纳税？ 情况一：企业甲如果为增值税一般纳税人选择简易计税方法： 在不动产所在地主管地税机关预缴： （5000-2000）/（1+5%）*5%=142.86万元 在机构所在地主管国税机关申报纳税： 情况二：企业甲为增值税一般纳税人，且选择一般计税方法： 5000/（1+11%）*11%-300=195.5万元，应纳税额=195.5-142.86=52.64万元 情况三：如果企业甲为小规模纳税人： 2017/9/11

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14号公告结论总结（针对存量二手房）： 适用范围适用于直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得的不动产。（以是否进行权属登记判断为依据） 取得形式对应的差额；自建形式对应全额 征收率或者预征率均为5% 预缴税款的计算公式不用区分纳税人身份，均是税基/（1+5%）*5% 发票开具：可开具增值税专票但向其他个人销售不得开具专票 2017/9/11

不动产进项税额分期抵扣暂行办法（15号公告）

1、基本规定： 增值税一般纳税人（以下称纳税人）2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，其进项税额应按照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。 第一年60% 第二年40%

2017/9/11

2、适用范围 1）2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产。 取得的不动产：

2、适用范围 2）2016年5月1日后发生的不动产在建工程：

2、适用范围 3）2016年5月1日后购进货物和设计服务、建筑服务，用于以下用途的： A、用于新建不动产 B、用于改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%。 上述分2年从销项税额中抵扣的购进货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

不适用2年抵扣规定：

3、抵扣方式 1)取得于2016年5月1日以后开具的增值税扣税凭证。 2）进项税额的60%部分于取得扣税凭证当期抵扣；40%部分为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证当月起第13个月抵扣。

4、特殊处理 1）已抵扣的进项税额如何处理？ A、购进时已全额抵扣的货物和服务转用于不动产在建工程的，其已抵扣的40%部分应于转用当期扣减，计入待抵扣进项税额，并于转用当月起第13个月抵扣。 B、不动产在建工程发生非正常损失的，其所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务已抵扣的进项税额应于当期全部转出，待抵扣进项税额不得抵扣。

4、特殊处理 2）未抵扣的进项税额如何处理？ A、销售取得的不动产或者不动产在建工程时，尚未抵扣的待进项税额允许于销售当期抵扣。 B、注销税务登记时其尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额于注销清算的当期从销项税额中抵扣。

4、特殊处理 3）不动产改变用途如何处理？ A、已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额： 不得抵扣的进项税额＝（已抵扣进项税额＋待抵扣进项税额）× 不动产净值率 不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100% 不得抵扣的进项税额小于或等于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将不得抵扣的进项税额从进项税额中扣减。 不得抵扣的进项税额大于该不动产已抵扣进项税额的，应于该不动产改变用途的当期，将已抵扣进项税额从进项税额中扣减，并从该不动产待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额。（例子）

例题：2016年5月1日，纳税人购买了一座办公使用的写字楼，价格为1000万元，进项税额110万元，正常是5月当月抵扣66万元，2017年5月（第13个月）再低扣剩余的44万元。可是2017年4月纳税人将办公楼改造成员工食堂了。 假设此时不动产的净值为800万元（八层新），不动产净值率为80%，不得抵扣的进项税额为88万元，大于已抵扣的进项税额66万元。按照政策规定，此时应将已抵扣的66万元进项转出，并在待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额44-（88-66）=22万元。 如果这时该不动产的净值为500万元（五层新），不动产净值率为50%，不得抵扣的进项税额为55万元，小于已抵扣的进项税额66万元，按照政策规定，这时应将已抵扣的66万元进项税额转出55万元即可。 2017/9/11

4、特殊处理 3）不动产改变用途如何处理？ B、按照规定不得抵扣进项税额的不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额项目的，按照下列公式在改变用途的次月计算可抵扣进项税额： 可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率（与财税36号文规定不太一样） 可抵扣进项税额应取得2016年5月1日后开具的合法有效的增值税扣税凭证。可抵扣进项税额60%的部分于改变用途的次月从销项税额中抵扣，40%的部分为待抵扣进项税额，于改变用途的次月起第13个月从销项税额中抵扣。

不动产改变用途如何处理？（36号文规定） 附件2《营改增试点有关事项的规定》（四）进项税额第2点中提到不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额： 可抵扣进项税额＝固定资产、无形资产、不动产净值/（1+适用税率）*适用税率 2017/9/11

谢谢！ 2017/9/11